Post on 12-Aug-2020
transcript
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
Sentencia número 151-2018. Tribunal Aduanero Nacional. San José a las catorce horas quince minutos del cinco de julio de dos mil dieciocho.
Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por el agente aduanero XXX de la agencia aduanal XXX, contra la resolución número RES-AS-DN-0965-2018 del veintitrés de marzo de dos mil dieciocho de la Aduana Santamaría.
RESULTANDO
I. Mediante escrito presentado en fecha 26 de junio de 2007, el agente de aduanas
XXX de la agencia aduanal XXX, en nombre del importador XXX, presenta
solicitud de devolución de las sumas pagadas de más en relación a la
nacionalización de un vehículo de carga diésel, peso bruto 5500 kgr, amparado a
la Declaración Aduanera de Importación número XXX del 26 de agosto de 2016,
alegando que el mismo se importó al amparo de la licitación abreviada número
XXX con el XXX, realizándosele una serie de modificaciones con posterioridad a
su nacionalización para que cumpliera con las características solicitadas por el
correspondiente cartel, y subsiguientemente operó su venta en favor del ICE,
siendo que por un error involuntario se tomó como valor en aduana la totalidad de
la factura por dicha venta, por un monto de $57.613,00, cuando la misma incluía
importes que no debían agregarse al valor aduanero, señalando como valor
correcto la suma de $34.846,77, por lo que pretende la devolución de impuestos
por la suma de ¢1.907.890,18. (Ver folios 01 a 06)
II. Con escrito recibido el 13 de setiembre de 2017, la agencia aduanal XXX,
manifiesta aportar carta aclaratoria del importador en relación al desglose de los
1Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
rubros que componen la base imponible de la mercancía objeto del presente
asunto. (Ver folio 53)
III. A través de Oficio número ONVVA-DCIV-977-2017 del 21 de diciembre de 2017,
el Órgano Nacional de Valoración y Verificación Aduanera da respuesta a la
solicitud planteada por la Aduana Santamaría con Oficio número AS-DN-0999-2017 del 25 de octubre de 2017, en relación al presente asunto, específicamente a
cuál criterio prevalece para la determinación del valor aduanero de vehículos de la
posición arancelaria 8704.22.90.00, que no están considerados en el Decreto
Ejecutivo número 32458-H, ante una venta sucesiva y cuáles serían los ajustes
correspondientes, señalando dicha contestación que para los vehículos regulados
en el Decreto Ejecutivo número 34388-H se tendrá como valor factura, el que
corresponda a la última transacción antes de la presentación de la declaración de
importación, al amparo del numeral 9 del Reglamento Centroamericano sobre la
Valoración Aduanera de las Mercancías, y la Resolución número RES-DGA-588-
2006 del 11 de agosto de 2006. (Ver folios 58 y 59)
IV. Con Oficio número AS-DN-0159-2018 del 13 de febrero de 2018, notificada el día
16 del mismo mes y año, la Aduana Santamaría pone en conocimiento del
interesado las gestiones señaladas en el anterior Resultando, otorgándole un
plazo de diez días hábiles para que presente los argumentos pertinentes,
prevención que le reitera con Oficio número AS-DN-0182-2018 del 21 de febrero
de 2018, ante la solicitud de un pronunciamiento inmediato por parte de la
Autoridad Aduanera respecto del presente asunto, planteada en fecha 15 de
febrero de 2016. Finalmente, con escrito presentado el 26 de febrero de 2018, la
agencia aduanal XXX, hace ver que en la especie no se está solicitando que se
aplique el valor de factura comercial de la transacción internacional del vehículo de
cita, como interpreta la Aduana, sino que sí se está considerando el valor de la
factura de la venta sucesiva tal y como lo establece el Decreto Ejecutivo número
2Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
34388-H, por lo que se encuentran conformes con el criterio vertido por el ONVVA.
(Ver folios 62 a 65)
V. Por Resolución número RES-AS-DN-0965-2018 del 23 de marzo de 2018, la
Aduana Santamaría rechaza la gestión objeto de la presente litis, al considerar
que no existe prueba en la especie que respalde la pretensión de devolución.
Dicho acto fue notificado el día 28 de marzo de 2018. (Ver folios 66 a 70)
VI. En fecha 23 de abril de 2018, el agente aduanero XXX de la agencia aduanal
XXX, presenta los recursos de reconsideración y apelación en contra del acto
resolutivo dictado en autos, argumentando a los efectos: (Ver folios 71 a 83)
Alega una violación al principio de búsqueda de la verdad real, aduciendo que contrario a la consideración del A Quo respecto a la ausencia de prueba que respalde su gestión inicial, se aportaron dos certificaciones de contador público autorizado sobre los montos de cada rubro de impuestos, tomando en consideración el costo de la mercancía, valor CIF, gastos en puerto, transporte al Almacén, bodegaje, utilidad, entre otros, que a su parecer, sí existe prueba válida que demuestra cuál es el valor aduanero correcto y cuál es el monto de impuestos pagados en demasía.
Señala que si aun con la prueba aportada la Autoridad Aduanera consideraba que debía existir en la especie prueba que demostrara lo incluido de más en la factura de la venta sucesiva, debió realizar la prevención al respecto, lo cual a su concepto nunca sucedió, dado que la única comunicación lo fue para que se refiriera al criterio externado por el ONVVA, calificándolo como una violación al debido proceso y derecho de defensa. En este sentido, manifiesta aportar la prueba que echa de menos la Aduana.
Esgrime la falta de los elementos esenciales del acto administrativo, al basarse en consideraciones que no son ciertas o relevantes, lo cual consecuentemente afecta el contenido del acto, ocasionando una desviación de poder que no satisface el interés general, violentando el fin público del acto recurrido.
Sobre el fondo del asunto, refiere que los cálculos efectuados para la solicitud de devolución, se encuentran apegados a los lineamientos establecidos a los efectos, afirmando que el hecho de que la Aduana no tenga certeza de cuáles son los
3Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
montos que no debieron agregarse al valor aduanero, sí debe tener certeza de los montos que debían incluirse, y deducir que en efecto hubo un pago en demasía.
Interpone la excepción de falta de derecho.
VII. La Aduana Santamaría, mediante Resolución número RES-AS-DN-1695-2018 del
31 de mayo de 2018, conoce el recurso de reconsideración interpuesto,
rechazando el mismo y emplazando al recurrente ante esta Instancia. Dicho acto
se notificó el 15 de junio de 2018. (Ver folios 86 a 105)
VIII. Con escrito presentado el 29 de junio de 2018, la agencia aduanal XXX se
apersona ante este Tribunal, reiterando sus argumentos recursivos, solicitando
audiencia al amparo del numeral 218 de la Ley General de la Administración
Pública. (Ver folios 135 a 148)
IX. En razón de las vacaciones legales del Licenciado Dick Reyes Vargas, mediante
Acuerdo número DM-TAN-025-2018 del 14 de junio de 2018, la señora Ministra de
Hacienda Rocío Aguilar, nombró a la Licenciada Mariela Chacón Salas como
miembro suplente de este Tribunal. (Ver folio 149)
X. Que en las presentes diligencias se han observado las prescripciones legales en
la tramitación del presente recurso de apelación.
Redacta la Licenciada Rodríguez Muñoz; y,
CONSIDERANDO
I. La litis: En el presente asunto se discute la solicitud presentada por la agencia
aduanal XXX, en nombre del importador XXX, referente a la devolución de las
sumas pagadas de más en relación a la nacionalización de un vehículo amparado
a la Declaración Aduanera de Importación número XXX del 26 de agosto de 2016,
4Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
al señalarse que por un error involuntario se tomó como valor en aduana la
totalidad de la factura por venta sucesiva, por un monto de $57.613,00, cuando la
misma incluía importes que no debían agregarse al valor aduanero ya que
correspondían a modificaciones efectuadas al vehículo después de su
importación, señalando como valor correcto la suma de $34.846,77, por lo que
pretende la devolución de impuestos por un monto de ¢1.907.890,18.
II. Admisibilidad del recurso: Que previo a cualquier otra consideración, se avoca
este Órgano al estudio de la admisibilidad del presente recurso de apelación. En
tal sentido dispone el artículo 198 de la Ley General de Aduanas (en adelante
LGA), que contra el acto final dictado por la Aduana competente, caben los
recursos de reconsideración y apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional,
siendo potestativo usar ambos recursos ordinarios o sólo uno de ellos, los cuales
deben interponerse dentro de los quince días siguientes a la notificación del acto
impugnado, condicionando la admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en
cuanto al tiempo que dispone el interesado para interponerlo y además el relativo
a la capacidad procesal de las partes que intervienen en expediente. En el
presente caso el recurso es presentado por el señor XXX en su condición de
agente aduanero de la agencia aduanal XXX, según se observa a folio 134,
cumpliéndose en la especie con el presupuesto de capacidad procesal. Según
consta en expediente, el acto recurrido fue notificado el 28 de marzo de 2018,
presentándose los recursos ordinarios el día 23 de abril de 2018, por lo que
fueron interpuestos dentro del plazo legal otorgado en el artículo 198 de la LGA,
declarando en consecuencia este Tribunal, admisible el recurso presentado.
III. Hechos probados: Con base en expediente administrativo se tienen por
acreditados los siguientes hechos de relevancia para resolver el recuro de alzada:
1. Con la Declaración Aduanera de Importación Definitiva número XXX del 26 de agosto de 2016 de la Aduana Santamaría, el agente de aduanas Luis Gustavo
5Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
Obando Méndez de la agencia aduanal XXX, en representación del Instituto Costarricense de Electricidad, nacionalizó un vehículo de carga, marca Hino, con número de VIN JXXX, año 2017, de la posición arancelaria 8704 22.90.00, con un valor de $57.613.00, cancelando por concepto de impuestos la suma de ¢6.934.937.47. (Folios 107-115)
2. Según factura número 352392, el proveedor XXX le vende al ICE (venta sucesiva), en virtud de la licitación abreviada número XXX el vehículo indicado en el hecho probado número 1. (Folio 121)
3. Que según acuerdo de voluntades denominado “Contrato de Cesión de Derechos de Disposición de Mercadería”, la empresa XXX, le cede el derecho de desalmacenaje y disposición del vehículo de cita al ICE. (Folios 117 y 118)
IV. Sobre las nulidades: El recurrente alega la nulidad del acto resolutivo de cita,
donde se le niega la solicitud de devolución que da inicio a la presente litis,
indicando vicios que en su criterio ameritan declarar la nulidad del ajuste
practicado, estimando este Tribunal, que una vez revisada la actuación del A Quo,
no vislumbra vicios de nulidad, puesto que la Aduana aplicó el antecedente
normativo vigente al caso, indicándole a su vez las razones que motivaron el
rechazo de la solicitud inicial operado a la luz de la normativa aplicable y vigente
para determinar sobre la devolución de sumas dinerarias a cargo del Fisco.
Así las cosas, tenemos que una vez revisado el expediente y los actos emitidos
por la Autoridad Aduanera, no se determina la existencia de vicios en el
procedimiento que impliquen nulidad, por el contrario la actuación del A Quo se
ajusta con las disposiciones de la Ley General de Administración Pública (en
adelante LGAP) en cuanto a la conformación del acto administrativo, al brindarse
el presupuesto factual que la norma propone (motivo), desarrollando el contenido
de conformidad con el motivo y señalando en forma clara, precisa y congruente la
justificación y razones para no acceder a la petición presentada, es decir que, no
se vislumbran vicios de nulidad, puesto que la Aduana aplicó el antecedente
6Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
normativo vigente al caso, señalando la debida justificación y fundamentación que
en el caso correspondía aplicar para denegar la solicitud inicial, considerando este
Tribunal que en la especie, no se ha violado una formalidad sustancial en el
procedimiento; no obstante, y dado que las alegaciones planteadas guardan
relación con aspectos ligados a los elementos de hecho y derecho tomados en
consideración por el A Quo, así como el cumplimiento del debido proceso seguido
por la Administración Aduanera, se entrarán a conocer en el siguiente apartado
que refiere al fondo del asunto.
V. Sobre el fondo del asunto. Para poder determinar si lleva razón la parte
recurrente en torno a la solicitud de devolución de tributos presentada ante la
Aduana Santamaría, consecuencia del error reportado en el elemento valor,
alegando que tomó la totalidad de la factura de venta sucesiva, cuando la misma
incluye valores que no deben agregarse al valor, tales como el de las distintas
modificaciones realizadas al vehículo importador, posterior a su nacionalización
así como el costo del estimado de los impuestos, consideramos que a modo
general debemos establecer la naturaleza de la petición inicial, la prueba aportada
y la normativa aplicable, aún y cuando el recurrente en su escrito de
apersonamiento, aclara que no se está solicitando que se tome en cuenta la
factura comercial de la transacción internacional, como parece interpretarlo el A
Quo, sino que sí se está considerando el valor de la factura comercial de la venta
sucesiva, tal y como lo regula el Decreto Ejecutivo número DE-34388-H.
El recurrente inicialmente solicitó la corrección del valor del automotor al
argumentar que: “Por error involuntario se tomó como valor en Aduanas la
totalidad de la factura de venta sucesiva, cuando la misma incluye valores que no
deben de agregarse al valor aduanero a declarar, tales como el de las distintas
modificaciones realizadas al vehículo importado posterior a su nacionalización así
como el costo del estimado de los impuestos. Siendo que se declaró un valor
7Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
aduanero mayor al debido.”, y como consecuencia del ajuste del valor aduanero,
pretende la devolución de los impuestos pagados en demasía.
Consecuentemente debemos revisar a modo general la decisión adoptada por el A
Quo, entorno a la corrección del valor pretendida, ya que la misma se encuentra
ligada a la pretensión de devolución de tributos reclamada, reiteramos, aún y
cuando las partes han manifestado a lo largo del procedimiento que tienen claro
que el caso no genera dudas en cuanto al valor de importación, siendo éste el de
la última transacción, previo a la nacionalización del bien.
Corresponde determinar con base en los hechos, pruebas, argumentos esbozados
y demás documentos e información incorporados al expediente administrativo, si
efectivamente atiende los elementos necesarios para resolver la petición de
rectificación pretendida por el agente aduanero, todo ello tomando en
consideración que la gestión de rectificación pretende modificar lo declarado bajo
fe de juramento por el agente aduanero, por lo que resulta oportuno referirse al
instituto de la rectificación regulado en el numeral 90 de la LGA, que le impone al
agente aduanero en su condición de auxiliar de la función pública, declarar ante la
Administración Aduanera correctamente la información y los datos que se brindan
en una declaración aduanera, según el numeral 86 de la LGA.
Por ello el legislador, conocedor de la realidad comercial, y en aras de garantizar
la integridad y veracidad de los datos contenidos en las declaraciones aduaneras,
incluyó en la LGA, la figura de la rectificación como un mecanismo en virtud del
cual se le concede al declarante la posibilidad de corregir una declaración
aduanera. En este sentido señala el numeral 90 de la LGA:
“Rectificación de la declaración. En cualquier momento en que el declarante tenga razones para considerar que una declaración contiene información incorrecta o con omisiones, deberá presentar de inmediato
8Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
una solicitud de corrección y, si procede, deberá acompañarla del comprobante de pago de los tributos más el pago de los intereses correspondientes, calculados según el artículo 61 de esta Ley. Presentar la corrección no impedirá que la autoridad aduanera ejercite las acciones de responsabilidad correspondientes.” (Así reformado por artículo 1° de la ley N° 8373 de 18 de agosto de 2003)
De la cita efectuada, se desprenden los siguientes elementos:
El sujeto legitimado para efectuar la rectificación es el declarante.
No existe límite temporal para realizar la rectificación.
Su objeto es enmendar errores u omisiones.
De existir perjuicio fiscal generado por error u omisión, concomitante con la
solicitud de corrección debe aportarse comprobante de que se canceló el
adeudo junto con sus intereses.
La autoridad aduanera mantiene la posibilidad de establecer acciones
tendientes a determinar la responsabilidad.
Consecuentemente no puede perder de vista el reclamante que la rectificación de
una declaración aduanera, sigue siendo una solicitud que se somete la revisión y
aprobación de la Autoridad Aduanera, es decir, la tarea de la Aduana no se limita
a recibir y aceptar o no una corrección; puesto que debe valorar y verificar sí la
rectificación que se le presenta resulta procedente de acuerdo al cuadro fáctico
que la respalda, y para ello debe analizar si en la especie se configuran los
diversos elementos que la componen, caso contrario de manera expresa y
motivada externar los motivos del rechazo.
En autos consta que el acto resolutivo dictado por la Aduana atendió la pretensión
de rectificación formulada, analizando las pruebas aportadas por el interesado, y
aplicando el principio de la verdad real de los hechos, en vista de que la Aduana
previo a resolver la corrección y ante dudas que se le presentaban, formuló
consulta técnica para que el ONVVA le aclarara en caso de venta sucesiva de
9Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
vehículos clasificados en la posición arancelaria 8704.22.90.00, cuál era el criterio
que prevalece para determinar el valor y los ajustes permitidos para declararlo,
siendo que la respuesta brindada, señala que el valor será el que corresponda a la
última transacción antes de la presentación de la declaración de importación, de
conformidad con el artículo 9 del Decreto Ejecutivo número DE-34388-H y de la
Resolución RES-DGA-2006.
Además la Aduana, respetando el derecho del gestionante traslada la prueba
recabada, reconociéndole un plazo de 10 días para que se refiriese a las mismas,
sin que haya recibido la respuesta parte del interesado.
Por ello la Aduana emite el acto resolutivo señalando que al verificar los
documentos que respaldan el DUA de interés, se observa que el vehículo fue
adquirido de la empresa XXX ubicada en Japón, según costa en los documentos
de respaldo respectivos, en los cuales se incluye el vehículo objeto del presente
reclamo. Posteriormente, la empresa realiza la venta del vehículo mencionado,
mediante factura electrónica 352392 a favor del XXX. Además, en las imágenes
asociadas al DUA, se adjuntaron las facturas comerciales de la compra venta
internacional y de la venta sucesiva respectivamente y se declara un valor de
$57.613,00.
Al respecto, concluye la Aduana que al no aportar el interesado los elementos de
prueba requeridos que le permitieran verificar en la factura emitida a favor del
XXX, elementos que no debían agregarse al valor, no le fue posible acceder a la
rectificación solicitada.
Por ello la pretensión de rectificación presentada por el agente aduanero,
solicitando la corrección de la Declaración Aduanera en el elemento valor, donde
el agente aduanero consignó el valor de la factura electrónico donde XXX le
vendió el automotor de cita al XXX, institución que figura como importador en la
10Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
Declaración Aduanera objeto del presente asunto, debe ser resuelta tomando en
consideración la documentación que obra en expediente y otras ofrecidas por el
agente aduanero en condición de auxiliar de la función pública aduanera.
En este punto pudo constatar este Tribunal que lleva razón la Aduana al rechazar
la rectificación del valor con fundamento los artículos 86 de la LGA; 314 g) y 317
del Reglamento a la LGA, 9 del Reglamento Centroamericano sobre la Valoración
Aduanera de las mercancías y la resolución DGA-588-2006, por cuanto el agente
aduanero al momento de tramitar la nacionalización de vehículo adjuntó la última
factura comercial que registra la venta sucesiva por un monto de $57.613.00 a
favor del ICE, respetando la normativa y procedimiento aduanero.
En esencia dispone el numeral 9 lo siguiente:
“En las ventas sucesivas que se realicen antes de la importación definitiva de las mercancías objeto de valoración, se tendrá en cuenta el valor que corresponda a la última transacción antes de la presentación de la Declaración de Mercancías; siempre que dicho valor cumpla con los requisitos que establece el Acuerdo y este Reglamento.”
Además cumple el declarante lo dispuesto en la resolución DGA-588-2006 del 11
de agosto del 2006, “Criterio técnico para la determinación del valor en aduana de
las mercancías objeto de ventas sucesivas”, que vincula tanto a funcionarios del
Servicio Nacional de Aduanas, como a los importadores y auxiliares de la función
pública aduanera, cuando se trate de ventas sucesivas que se realicen antes de la
importación definitiva de las mercancías objeto de valoración, de conformidad con
lo regulado en el artículo 9 del Reglamento Centroamericano sobre la Valoración
Aduanera de las Mercancías y el Acuerdo de Valor en Aduana de la OMC.
En consecuencia, este Colegiado considera que la resolución de la Aduana
atiende la pretensión de rectificación presentada por el recurrente, y respeta las
reglas de la sana critica racional para valorar y aplicar las pruebas allegadas al
11Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
expediente, todo ello en aplicación del régimen jurídico aduanero, el cual
especifica que la rectificación de las declaraciones aduaneras se rige por el
artículo 90 de la LGA, y donde le impone al petente la carga de la prueba con
fundamento en los artículos 27, 196 c), 201 de la LGA, 523 y 524 de su
Reglamento, y en igual sentido en los artículos 140 a 143 del Código Tributario; y
los artículos 221, 293 a 295, 298 inciso 2) de la Ley General de la Administración
Pública.
En virtud de lo expuesto, estima este Tribunal que lo procedente es reconocer la
razón al A Quo al rechazar la rectificación del valor manteniendo incólume el
consignado en el despacho de interés.
En cuanto a la petición de devolución de tributos, este se configura en una de las
obligaciones de contenido económico de la Administración, dado que se trata de la
devolución de ingresos que indebidamente se hayan realizado para el Fisco, ya
sea de forma improcedente o excesiva, con ocasión del pago de las deudas
tributarias; a los efectos, sea para obtener la devolución de las sumas pagadas, es
necesario que se verifique la legitimidad de dicha petición, aspecto que no se
cumple en la especie, dado que el interesado no demostró la procedencia de su
requerimiento devolutivo.
Así, nos encontramos ante una solicitud expresa por parte del sujeto pasivo de la
obligación tributaria aduanera, relativa a la modificación de la misma, por lo que de
conformidad con la normativa aplicable, sobre dicho reclamante del crédito recae
la carga de la prueba, de conformidad con el numeral 140 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios1 que a los efectos establece:
“Pueden invocarse todos los medios de prueba admitidos por el derecho público y el derecho común para determinar la verdad real de los hechos que dan contenido al
1 De aplicación en la especie por remisión expresa de los numerales 208 y 272 de la LGA.
12Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
motivo del acto administrativo, a excepción de la confesión de funcionarios y empleados públicos.
La carga de la prueba incumbe a la Administración Tributaria respecto de los hechos constitutivos de la obligación tributaria material, mientras que incumbe al contribuyente respecto de los hechos impeditivos, modificativos o extintivos de la obligación tributaria. En ese sentido, corresponderá a este último, según el caso, demostrar los hechos o actos que configuren sus costos, gastos, pasivos, créditos fiscales, exenciones, no sujeciones, descuentos y, en general, los beneficios fiscales que alega existentes en su favor.” (El resaltado no corresponde al original)2
La prueba, cuyo origen está en el debido proceso, es la actividad necesaria que
implica demostrar la verdad de un hecho, su existencia o contenido según los
medios establecidos por la ley, y recae sobre quien alega determinada
circunstancia, ya que el alegarla no constituye por sí misma prueba, como
pretende en autos el recurrente, siendo que quien afirma un hecho, debe
acreditarlo. Para el caso concreto y en razón de la materia, según la norma
transcrita, corresponde a la Administración probar que se generó el impuesto, y a
los administrados probar que no se generó, que era de menor magnitud, o que era
aplicable una exención u otro beneficio fiscal.
El objeto del presente asunto versa sobre un derecho ejercitable por el interesado,
y como tal le corresponde al mismo la carga de la prueba de los requisitos
establecidos para su aplicación, siendo que quien haga valer sus derechos,
deberá probar los hechos constitutivos de la norma cuyas consecuencias jurídicas
invoca a su favor3.
2 En este mismo sentido se encuentra el numeral 185 de dicho cuerpo normativo:
“Carga de la prueba
La carga de la prueba incumbe a la Administración Tributaria respecto de los hechos constitutivos de la obligación tributaria material, mientras que incumbe al contribuyente respecto de los hechos impeditivos, modificativos o extintivos de la obligación tributaria. En ese sentido, corresponde a este último, según el caso, demostrar los hechos o actos que configuren sus costos, gastos, pasivos, créditos fiscales, exenciones, no sujeciones, descuentos y, en general, los beneficios fiscales que alega existentes a su favor.”
13Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
Por lo tanto, y según los numerales transcritos, si la agencia aduanal XXX,
pretendía la devolución de los tributos en relación a la importación del vehículo de
cita, debía demostrar los hechos en los cuales fundamentaba su petición.
Aplicado lo anterior al caso concreto, se logra comprobar en la especie que en
razón de los argumentos que dan sustento a la solicitud de devolución, mismos
que señalan que para la importación del automotor de cita, debido a un error
involuntario, se tomó como valor en aduana la totalidad de la factura por la venta
sucesiva efectuada en favor del ICE, por un monto de $57.613,00, cuando la
misma incluía valores que no debían agregarse al valor aduanero, señalando
como valor correcto la suma de $34.846,77, nos lleva a concluir que
evidentemente, como bien lo señala el A Quo, debía comprobarse por parte del
interesado, los rubros que no formaban parte del valor aduanero, lo cual se echa
de menos en la especie.
Ciertamente, como lo expone el recurrente, nos encontramos ante un
procedimiento administrativo donde en aplicación de la búsqueda de la verdad real
de los hechos, a la cual debe también contribuir el administrado, la Administración
cuenta con un poder de dirección en materia probatoria ante los datos fácticos
dudosos o necesitados de aclaración, a fin de lograr convicción sobre la existencia
de los mismos. Al respecto, se verifica en la especie, que la Aduana procuró la
producción de la prueba, con el traslado efectuado al interesado mediante Oficio
número AS-DN-0159-2018 del 13 de febrero de 2018, el cual atiende el
interesado, pero sin aportar prueba que respalde su pretensión o aclare el
panorama fáctico del A Quo, por lo que contrario a los argumentos presentados, la
Autoridad Aduanera sí procuró contar con mayores elementos probatorios en la 3 Artículo 317 del Código Procesal Civil aplicable en la especie por remisión de los numerales 77 y 155 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios: Carga de la prueba. La carga de la prueba incumbe:1) A quien formule una pretensión, respecto a las afirmaciones de los hechosconstitutivos de su derecho.2) A quien se oponga a una pretensión, en cuanto a las afirmaciones de hechosimpeditivos, modificativos o extintivos del derecho del actor.
14Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
especie, pero en razón de las características propias de los hechos, no se
encontraba en posición de obtener, en aplicación del principio de oficiosidad, los
elementos probatorios necesarios, de no ser que los mismos fueran presentados
por el gestionante, siendo este quien podría conocer cuáles fueron las
modificaciones operadas, y los rubros cancelados por estas, el cual, a pesar de
ser prevenido a los efectos, no procuró la realización de los actos necesarios para
dar por probados los hechos que alegaba.
Nótese que dentro de la configuración fáctica del presente asunto, es el
interesado, no solamente al amparo de las disposiciones establecidas por la
normativa transcrita, sino también en virtud de su relación directa con el material
probatorio, quien se encontraba en la posición para demostrar cuáles eran los
gastos que según su criterio se vieron involucrados en las modificaciones
efectuadas al vehículo de cita, por lo que sin lugar a dudas era quien se
encontraba en la posición de producir la condición necesaria y suficiente para la
obtención del efecto jurídico deseado, lo cual finalmente no realizó, aún y cuando
la Administración le otorgó la oportunidad procesal correspondiente con
anterioridad al dictado del acto resolutivo, y con posterioridad al mismo, reafirmada
la carencia probatoria de que adolecía el desarrollo del presente asunto por parte
del A Quo, el interesado interpone la fase recursiva y aporta prueba que
nuevamente, reflejaba solo el tratamiento contable aplicado para determinar la
base imponible para el cálculo del pago de la obligación tributaria aduanera,
refiriendo a aspectos tales como valor CIF, gastos en puerto y transporte,
bodegaje, utilidad, pero sin mención o demostración alguna a los montos
generados por las modificaciones sobre las cuales fundamenta su pretensión de
devolución.
De esta forma, si bien en la teoría jurídica se desarrolla la aplicación del impulso
de oficio, donde la Administración tiene la obligación y responsabilidad de dirigir el
15Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
procedimiento administrativo y procurar la verdad real de los hechos ante las
particularidades de la litis sometida a su decisión, se hace necesaria la
colaboración directa del interesado, y éste no puede ampararse a su propia
desidia, como acontece en la especie, para reprochar un pronunciamiento
negativo acerca de su solicitud de devolución de impuestos, cuando era él y no la
la Administración, quien se encontraba en posición para aportar los elementos que
permitieran determinar el aspecto fáctico relevante para resolver le presente
asunto.
Nótese que el recurrente tuvo reiterada oportunidad para presentar la prueba en
la que fundamentaba su solicitud, siendo que el mismo se encontraba, ante la
configuración de los hechos ya expuestos, en la necesidad de realizar los actos
probatorios para evitar que se produjera la denegatoria de su gestión inicial, lo
cual finalmente acaeció, al no contar la Administración con las pruebas que le
dieran certeza sobre los hechos pretendidos y de esta forma dictar un
pronunciamiento favorable.
Al resolver el reclamo formulado en autos, el A Quo efectivamente no contó, a
pesar de haberlo gestionado en el marco de los fines y objetivos que cumplen los
principios del procedimiento administrativo, con las pruebas que sin lugar a dudas
acreditaran las pretensiones del reclamante, aún y cuando se trata de impuestos
debidamente declarados por un auxiliar de la función pública bajo la fe de
juramento, con ocasión a la importación definitiva consolidada en su momento,
obligando a la Aduana a rechazar la gestión de devolución, ya que no se puede
verificar el monto al cual ascienden las modificaciones que alega el interesado, o
si estás efectivamente existieron.
Así, del análisis del presente asunto, se logra verificar que en el desarrollo del
procedimiento la Aduana promovió las actuaciones necesarias para superar el
16Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
obstáculo probatorio que se presentaba respecto de las modificaciones operadas
al automotor de cita, pero ante la indiferencia del interesado y la consecuente
insuficiencia probatoria, no se puede pretender una sustitución del deber
probatorio que sin lugar a dudas en la especie le correspondía al aquí gestionante.
En aplicación al principio de búsqueda de la verdad real que exalta el recurrente,
este debe tener presente que los hechos son los que privan ante las simples
argumentaciones, sobre las cuales pretende el interesado que decida el A Quo,
dado que a pesar de haberse procurado la demostración de los hechos que dan
pie a la solicitud de devolución que nos ocupa, no fueron probados por quien
estaba llamado a hacerlo, tanto por disposición legal como por su posibilidad más
próxima y en mejores condiciones para ofrecer las probanzas al procedimiento; de
esta forma, dado que en autos los hechos no responden a los términos de la
solicitud, correctamente concluye la Autoridad Aduanera que esta no acredita la
veracidad necesaria que respalde un pronunciamiento favorable a la pretensión
inicial.
Por el contrario, el interesado se limita a insistir desde el inicio de las presentes
diligencias, sobre los rubros que sí formaban parte del valor aduanero,
pretendiendo que por “descarte” o “deducción” la Autoridad Aduanera conociera el
valor de las modificaciones operadas, lo cual atenta contra toda lógica probatoria
en razón de la naturaleza del presente asunto, mismo que involucra la devolución
de sumas dinerarias que ya ingresaron al Fisco. No debe perderse de vista que la
determinación de la obligación tributaria siempre debe encontrarse amparada a
criterios objetivos que la Administración pueda señalar como constitutivos de la
obligación, no siendo procedente partir de presunciones como pretende el
recurrente, al afirmar que aunque la Aduana no tenga certeza de cuáles son los
montos que no debieron agregarse al valor aduanero, sí debe tener certeza de los
montos que debían incluirse, y deducir que en efecto hubo un pago en demasía.
17Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
Los documentos y pruebas que la parte aporta al expediente, los certificados de
contador público autorizado presentados al momento de interponer la gestión
inicial y la fase recursiva, que son a partir de los cuales resuelve el caso el A Quo,
versan sobre la importación del vehículo, pero no consta respaldo probatorio en
relación a las modificaciones efectuadas; ante tales omisiones, ausencia de
prueba que corresponde al recurrente aportar y que permita resolver en otro
sentido, procede rechazar el recurso de apelación.
En materia aduanera, la mayoría de las disposiciones emitidas en torno a la
devolución de impuestos se encuentran contenidas en circulares, las cuales
sirven de guía y parámetro para las resoluciones que sobre ese tema debe emitir
la Administración Aduanera, mismas que resultan de acatamiento obligatorio por
parte de las Aduanas a la hora de atender y resolver las gestiones de devolución
de impuestos que le presenten los terceros, debiendo ser su contenido
estrictamente observado por la Administración Activa.
Así, la Autoridad Aduanera se encuentran en la obligación de verificar, de previo a
la autorización de cualquier gestión solicitada por un tercero, que se cumplan los
requisitos que establece la normativa, caso contrario estaría quebrantando el
principio de legalidad, el cual es una garantía propia del Estado de Derecho, como
señala el Lic. Eduardo Ortíz:
“…el principio de legalidad es una garantía típica del Estado Liberal de Derecho y un freno para la actividad estatal. Está permitido únicamente lo que está autorizado y está prohibido todo lo demás. (…) el principio de legalidad es también una garantía de primer rango de la eficiencia administrativa, en cuanto crea un orden de conducta indispensable para que la acción pública realice los fines que persigue. Vincular al Estado a la observancia del derecho es no sólo hacer previsible para el jerarca lo que puede o debe hacer sino también asegurar un mínimo de oportunidad y conveniencia a su gestión…” (Tesis de Derecho Administrativo Tomo I, pag.41)
18Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
Bajo esta línea y dadas las consecuencias de una solicitud como la que da inicio al
presente asunto, que involucra la devolución de sumas ingresadas al Fisco, la
Contraloría General de la República ha emitido una serie de lineamientos sobre el
visado de las resoluciones de devolución de impuestos, concretamente referidos al
Reglamento M-1-2003-CO-DFOE, “Instructivo sobre aspectos mínimos para considerar en el análisis de los documentos de ejecución” publicado en la
Gaceta N° 239 de 11 de diciembre de 2003 y el Reglamento R-2-2003-CO-DFOE “Reglamento sobre el visado de gastos con cargos al Presupuesto de la República” publicado en La Gaceta N° 235 del 05-12-03, puesto que, como ya se
señaló, tratándose de reclamos y rectificaciones a instancia del interesado, éste
debe aportar todo elemento de prueba conducente a demostrar lo relativo a la
devolución de tributos, en caso de que ello fuese procedente, debiendo desplegar
toda la diligencia ofreciendo la prueba idónea y conducente que permita
determinar la legitimación de la devolución de sumas pagadas de más, aspecto
que en la especie no se cumplió.
Dicho incumplimiento probatorio no puede achacársele a la Administración, como
se configura la base de los argumentos recursivos del interesado, debiendo ésta
resolver con los elementos que constan en expediente, tal como sucede en el
presente asunto, siendo entonces que la no presentación de dicha información es
de exclusiva responsabilidad del recurrente, ya que tuvo todas las oportunidades
procesales de cumplir con lo solicitado, incluso hasta antes de que este Tribunal
se pronunciara, mismo que en lugar de aportar las pruebas que echa de menos la
Autoridad Aduanera, el recurrente atribuye a la Administración la responsabilidad,
pretendiendo con ello que la Aduana violente el principio de legalidad, dado que al
estar en presencia de devoluciones de dinero a cargo del Erario Público, deben
cumplirse las formalidades de rigor a efecto de justificar adecuadamente dicha
devolución, siendo en consecuencia un asunto delicado y de interés público, por lo
que en el caso no basta con el simple hecho de por deducción se determine la
19Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
existencia de un saldo a favor de un administrado para proceder a su devolución,
sino que deben tomarse todas las medidas necesarias para garantizar que dicha
devolución es justificada y se le devuelva a quien en derecho corresponda.
Así las cosas, en absoluta oposición a los alegatos del recurrente sobre la falta de derecho alegada, para quien en su criterio no existe fundamento científico,
técnico, fáctico ni jurídico alguno, solo un actuar caprichoso de la Administración,
encontrándose impedida la Aduana a emitir un acto como el presente, aunado
también con el hecho de que no se corrigió el valor aduanero, pasando por alto el
debido proceso y la normativa adecuada, argumentos que no guardan relación
con el concepto de la excepción opuesta, según lo ha considerado el Colegiado
en varios antecedentes al tratar el tema, ya que se ha acudido a la supletoriedad
normativa ordenada en el artículo 208 de la LGA, para atender y resolver este
punto, en vista de que no encuentra regulada en norma expresa en la legislación
aduanera, teniendo que acudir al procedimiento regulado en el Código de Normas
y Procedimientos Tributarios (en adelante CNPT), que a su vez en su numeral
155, sita los lineamientos generales del procedimiento administrativo aplicables
en procedimientos tributarios y en su defecto al deber de acudir al Código
Procesal Civil o Código Procesal Penal, según el caso que se trate. Por ello al no
contener el CNPT norma expresa respecto a las excepciones opuestas en
procesos administrativo tributarios, resultan aplicables de manera supletoria, lo
ordenado en el numeral 298 del Código Procesal Civil, el cual clasifica las
excepciones en previas y de fondo, atendiendo los cuestionamientos que puedan
formularse respecto a presupuestos procesales o el fondo del objeto en discusión,
y particularmente, la existencia de los hechos alegados o las consecuencias
jurídicas o derecho material aplicable.
Bajo esta excepción se analiza la conformidad o no de la pretensión con el
Ordenamiento Jurídico o bloque de legalidad, quien la invoca pretende desvirtuar
20Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
la existencia del derecho procurado por su contraparte, por lo cual resulta válido
apuntar, que éste es uno de los presupuestos materiales de la relación procesal;
siendo que para el presente caso, la pretensión del administrado de corregir el
valor consignado en un DUA de importación definitivo, y su consecuente
devolución de tributos, donde el artículo 90 de la LGA, permite al declarante
presentar las correcciones de sus declaraciones aduaneras cuando lo estime
pertinente, sin embargo no le elimina la facultad a la Autoridad Aduanera de
estudiar el cuadro fáctico y sus pruebas para resolver a favor o en contra tal
solicitud de corrección, todo ello de conformidad con las competencias
reconocidas en los artículos 13, 14, 22, 23, 24 de la LGA y 33, 34, 35, 35 inciso g)
y k) del Reglamento a la LGA, en razón de que corresponde a la aduana territorial
ejercer el control aduanero de las operaciones aduaneras oficializadas en su
jurisdicción de acuerdo con la facultades reconocidas por el ordenamiento
aduanero comunitario y nacional y resolver los reclamos, incidentes recursos que
presenten en su jurisdicción territorial.
Por lo cual, vemos que efectivamente cuenta la Aduana con facultades para
conocer la solicitud planteada, o reclamo y por ello debe el Colegiado rechazar la
excepción de falta de derecho, en razón de que la norma reconoce competencias
al A Quo para resolver la rectificación, motivo por el cual la resolución adoptada
por la Aduana cuenta con respaldo legal necesario, dado que actuó en
consonancia al contenido de la normativa aduanera y por ende ajustada al
principio de legalidad, por lo que finalmente, no resulta procedente la excepción
de falta de derecho planteada, dado que se ha actuado dentro de los parámetros
señalados por el Ordenamiento Jurídico Aduanero para decidir conforme a sus
facultades la corrección planteada. De esta forma, la posición de la Aduana al
momento de rechazar el reclamo presentado por el interesado aduciendo carecer
de material probatorio se encuentra ajustado a derecho, siendo lo procedente
mantener incólume la Declaración Aduanera de Importación aludida en el
21Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
reclamo, puesto que la configuración de la presente litis, conlleva a que el
interesado estaba en la obligación de aportar todo elemento de prueba
conducente a demostrar los montos referentes a las modificaciones efectuadas al
vehículo de cita, mismos que alega no debían formar parte del valor aduanero del
vehículo importado, aconteciendo que la falta o insuficiencia de prueba repercuten
negativa y directamente sobre su pretensión inicial, dado que es a aquel a quien
le favorecería la existencia de tales hechos y su demostración, para respaldar la
devolución procurada.
Así las cosas, como no fue demostrado con documento probatorio claro y
suficiente el reclamo presentado, resulta imperativo su rechazo, por cuando la
nacionalización del vehículo de referencia cumplió todos los procesos aduaneros y
la cancelación de tributos ordenada por la legislación aduanera para su uso,
consumo o comercialización en el país. Ello ante la ausencia de elementos
probatorios, ya que no se puede afirmar que la base imponible consignada por el
agente aduanero sea incorrecta, puesto que bajo fe de juramento consignó los
datos necesarios para nacionalizar y autodeterminar los impuestos de importación
del vehículo siguiendo las disposiciones legales y reglamentarias vigentes al
momento del hecho generador de la Declaración referida.
En relación a la audiencia solicitada, este Tribunal considera que el recurrente ha
contado sobradamente con el espacio procesal para presentar los argumentos y
pruebas necesarias, por lo que se rechaza la misma por innecesaria.
En virtud de lo anterior, lo procedente es declarar sin lugar el recurso interpuesto y
confirmar la resolución recurrida, por los fundamentos jurídicos y las
consideraciones expuestas en la presente sentencia.
POR TANTO
22Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018
Con fundamento en los artículos 198, 205 y 208 de la LGA, por unanimidad este
Tribunal declara sin lugar el recurso y se confirma la resolución recurrida. Se
devuelve el expediente a la oficina de origen.
Notifíquese al recurrente al lugar señalado en autos, sus oficinas situadas en XXX, y a la Aduana Santamaría por el medio disponible.
Loretta Rodríguez MuñozPresidenta
Elizabeth Barrantes Coto Alejandra Céspedes Zamora
Desiderio Soto Sequeira Luis Gómez Sánchez
Shirley Contreras Briceño Mariela Chacón Salas
23Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr