AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016 QUEJOSA: **********.
MINISTRA MARGARITA BEATRIZ LUNA RAMOS SECRETARIA CLAUDIA MENDOZA POLANCO
Ciudad de México. Acuerdo de la Segunda Sala de la
Suprema Corte de Justicia de la Nación, correspondiente al
Vo. Bo.
VISTOS Y RESULTANDO
Cotejó:
PRIMERO. Datos del juicio natural necesarios para la
resolución del presente asunto.
Actor **********, representante legal de **********.
Acto reclamado
en el juicio de
nulidad
La resolución contenida en el oficio número DRAF-
C-0610/15, emitida por la Directora Regional de
Auditoría Fiscal “C” de la Dirección General de
Auditoría Fiscal de la Secretaría de Finanzas,
Inversión y Administración del Gobierno del Estado
de Guanajuato, de fecha 27 de febrero del 2015, por
virtud de la cual, “se determinan a mi
representada créditos fiscales por el ejercicio
fiscal de 2011, en cantidad total de $**********.,
por concepto de impuesto sobre la renta propio
supuestamente omitido y actualizado en
cantidad de $**********., recargos por dicho
impuesto en cantidad de $**********., la multa de
fondo en cantidad de $**********., dado que al
determinar dicha autoridad la situación fiscal de
mi representada, acumula de forma por demás
arbitraria como ingresos en dicho ejercicio a mi
representada la cantidad de $**********., aun y
cuando por dicha cantidad se generó una nota
de crédito por medio de la factura en negativo
número ********** de fecha 30 de diciembre de
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2011 y se devolvió dicha cantidad al cliente así
mismo al determinar la situación fiscal de mi
representada deja de considerar una pérdida
fiscal pendiente por aplicar en cantidad de
$**********., y en lugar de ello aplica una pérdida
fiscal de $**********., todo esto con el objeto de
determinar créditos fiscales a mi representada.”
Sala Sala Regional del Centro III del Tribunal Federal de
Justicia Fiscal y Administrativa.
Expediente **********.
Admisión de la
demanda de
nulidad
Mediante acuerdo del 08 de mayo de 2015 se
admitió la demanda y el Magistrado Instructor
ordenó correr traslado a las autoridades
demandadas para que le dieran contestación, la
cual se recibió con los oficios presentados el 02 y
30 de junio.
Término para
formular alegatos
y cierre de
Instrucción.
El 19 de noviembre de 2015, el Magistrado
Instructor requirió a las partes para que formularan
por escrito sus alegatos, y por acuerdo del 29 de
febrero de 2016 declaró cerrada la instrucción.
Sentencia
definitiva.
El 10 de marzo de 2016, se resolvió:
“I.- La actora no probó los extremos de su pretensión. II.- Se reconoce la validez de la resolución impugnada, precisada en el Resultando 1° de esta sentencia. III.- Notifíquese personalmente a la actora y mediante oficio a las autoridades demandadas.”
Consideraciones de la sentencia definitiva.
Se declaró infundado lo relativo a que la revisión de gabinete concluyó fuera del plazo de doce meses establecido en la ley. Destacó que del análisis de las documentales agregadas al juicio de nulidad, consistentes en la resolución impugnada, el oficio de solicitud de informes, datos y documentos de dieciséis de diciembre de dos mil trece, el escrito del veintitrés de enero de dos mil catorce, el oficio de observaciones de veinticuatro de noviembre del mismo año y el escrito para desvirtuar los hechos y omisiones asentados en el oficio de observaciones de ocho de enero de dos mil quince, así como de conformidad con los artículos 18, fracción I, incisos a) y c) y 29, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se había demostrado que entre la actora y la empresa “**********, se realizó una operación de compra venta, en la cual la empresa referida pagó
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anticipadamente **********, por ochenta y cuatro mil setecientas cincuenta punto ochocientos ochenta y ocho toneladas de sorgo a la actora, hechos que, dijo, no están en controversia puesto que la actora en ningún momento los negó. Por tanto, estimó actualizada la hipótesis prevista en los inciso a) y c) de la fracción I del artículo 18 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por lo que los **********, que transformados en pesos dan la cantidad de **********, constituyen ingresos para el ejercicio de dos mil once y, en consecuencia, debieron ser manifestados en la declaración anual complementaria presentada por la contribuyente. En la resolución impugnada se indicó que la actora había restado a los ingresos acumulables del ejercicio revisado **********; sin embargo, en términos del artículo 29, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el contribuyente puede hacer deducciones por devoluciones que se reciban en el ejercicio, lo que no sucede en la especie porque en el caso no existió devolución alguna, tan es así que en el convenio de reconocimiento de adeudo del once de abril de dos mil once, pactó compensar la cantidad de **********, por concepto de almacenaje y fumigación del grano que no fue entregado. Es decir, si bien no fue entregada la totalidad del sorgo, en el convenio nunca se pactó devolver el que sí se entregó, por el contrario la actora cobró por el almacenaje y fumigación del que aún no se había entregado, pues si las partes hubieran pretendido que se devolviera el sorgo no se hubiera pactado la compensación referida; luego, la actora se encontraba obligada a declarar los ingresos reflejados en las facturas **********, **********, ********** y **********, por la venta de sorgo por **********. Si bien la actora pretendía respaldar la cantidad restada a los ingresos acumulables, con la factura **********, emitida en virtud de la obligación a la devolución y compensación de ésta de acuerdo al convenio de once de abril de dos mil doce, del análisis de la factura referida se indicó como importe “-**********”, cantidad que además de no coincidir con el importe de las facturas, la actora no acreditó que durante el ejercicio revisado cualquiera de las sumas mencionadas fuera devuelta, incluso en el mismo convenio pactó que una parte sería devuelta antes de que terminara agosto de dos mil doce y la otra parte antes de que terminara febrero de dos mil trece; en consecuencia, si la cantidad de **********, la tuvo la contribuyente durante todo el ejercicio de dos mil once, constituye ingresos para dicho ejercicio, tal como se resolvió en la resolución impugnada, pues si bien existe ese convenio para devolver la cantidad pagada por la venta de sorgo, será hasta los ejercicios de dos mil doce y dos mil trece; por tanto, tal devolución no podía verse reflejada en el ejercicio revisado, puesto que no se
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había efectuado. La prueba pericial ofrecida por la actora no revela lo contrario (se explican las razones), porque con dicho medio de convicción no se demostró que la actora devolviera en el ejercicio revisado, la cantidad recibida por la venta de sorgo a “**********”,. Los artículos 26 y 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta son aplicables únicamente cuando exista una devolución, lo que no aplica para la actora puesto que de las documentales exhibidas se hace evidente que no devolvió la cantidad recibida por la venta de sorgo en el ejercicio revisado. También es infundado lo que se esgrime en torno a que la autoridad dejó de considerar una pérdida fiscal pendiente de aplicar de **********, a pesar de que tuvo a la vista las declaraciones normal y complementaria del ejercicio dos mil once y el papel de trabajo de los que se apreciaba que podía amortizar ese monto, pues esos extremos no se lograron acreditar con la prueba pericial ofrecida y con las documentales se demostró que en la declaración anual complementaria del ejercicio dos mil once, se observó que en el impuesto sobre la renta, la contribuyente consideró como pérdidas fiscales de ejercicios anteriores **********, esto es, la misma cantidad que la autoridad consideró en la resolución impugnada, por lo que resultaba infundado que la demandada no considerara el total de las pérdidas fiscales, pues fueron coincidentes con las que la contribuyente declaró.
SEGUNDO. Datos de la demanda de amparo directo
necesarios para la resolución del presente asunto.
Quejoso **********, representante legal de **********.
Autoridad
responsable
Sala Regional del Centro III del Tribunal Federal de
Justicia Fiscal y Administrativa.
Terceros
Perjudicados
a) La Directora Regional de Auditoría Fiscal “C”
de la Dirección General de Auditoría Fiscal de
la Secretaría de Finanzas, Inversión y
Administración del Gobierno del Estado de
Guanajuato.
b) El Secretario o Titular de la Secretaría de
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Finanzas, Inversión y Administración del
Gobierno del Estado de Guanajuato.
c) Los C. Presidente del Servicio de
Administración Tributaria y Secretario de
Hacienda y Crédito Público.
Sentencia
reclamada
Sentencia definitiva del 10 de marzo de 2016 en el
juicio de nulidad número **********.
Tribunal
Colegiado
Primer Tribunal Colegiado en Materia
Administrativa del Decimosexto Circuito.
Admisión 19 de mayo de 2016.
Juicio de amparo **********.
Normas legales
cuestionadas
La interpretación y, en su caso, la inconstitucionalidad de los artículos 10 y 29, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; 28 y 29 del Código Fiscal de la Federación; 29 y 39 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación y 26 y 72 del Reglamento de la ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes en 2011.
TERCERO. Conceptos de violación. En su demanda la
parte quejosa argumentó, en relación al problema de
constitucionalidad planteado, lo siguiente:
Del artículo 18 de la Ley del Impuesto sobre la Renta se
colige que los ingresos se acumulan cuando se expide el
comprobante, se envíe o entregue materialmente el bien o
cuando se preste el servicio y se cobre o sea exigible total o
parcialmente el precio, por ello de conformidad con el artículo
29, fracción I y II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, los
contribuyentes podrán deducir las devoluciones, descuentos
y bonificaciones y el costo de lo vendido, sin que sea
requisito el pago o la devolución de dinero o la devolución de
producto en el ejercicio, incluso los artículos 26 y 72 del
Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta
contemplan la posibilidad de deducir las devoluciones,
descuentos y bonificaciones en el ejercicio de que se trate o
en el siguiente, porque no se contemplan dichos requisitos.
Por lo anterior, de los artículos 10, 29, fracción I, de la Ley
del Impuesto sobre la Renta, 28 y 29 del Código Fiscal de la
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Federación, 29 y 39 del Reglamento del Código Fiscal de la
Federación, y artículos 26 y 72 del Reglamento de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, vigentes en el ejercicio de 2011, es
claro que no se establece como requisito para la disminución
de las notas de crédito la devolución de dinero o la
devolución de producto en el ejercicio. En caso de
considerar que no es así, tal interpretación sería contraria al
sistema de costo de ventas, y se estaría obligando a los
contribuyentes a acumular el ingreso cuando se expida el
comprobante y a disminuir las notas de crédito o el costo de
ventas, cuando se devolviera el dinero o producto o cuando
se pagara la contraprestación, lo cual sería contrario a los
derechos de proporcionalidad y legalidad tributaria (se cita
una tesis de una Sala Regional del Tribunal Federal de
Justicia Fiscal y Administrativa).
CUARTO. Datos de la sentencia del Tribunal Colegiado
del conocimiento.
Sesión 25 de agosto de 2016.
Sentido “ÚNICO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege a la persona moral denominada “**********, contra el acto que reclamó de la Sala Regional del Centro III del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, ahora Tribunal Federal de Justicia Administrativa, consistente en la sentencia de diez de marzo de dos mil dieciséis, pronunciada en el expediente **********.”
Orden de
notificación
Personal.
Consideraciones
de la sentencia
La quejosa no combate todas las consideraciones de la sentencia reclamada, pues sólo cuestiona lo relativo a la deducción por devolución y la amortización de pérdidas fiscales. El artículo 43 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo no prevé la junta de peritos como un mecanismo para aclarar el contenido de los dictámenes, solo otorga al Magistrado Instructor la facultad discrecional de que, cuando a su juicio deba presidir la diligencia y lo permita la naturaleza de ésta, señalará día y hora para el desahogo de la prueba pericial, pudiendo pedir a los peritos todas las aclaraciones que estime conducentes y exigirles la práctica de nuevas diligencias. Facultad que al ser de uso discrecional,
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deja al arbitrio del juzgador la decisión de ejercerla, con independencia de que los contendientes lo soliciten o no; por ende, si en el acuerdo de tres de noviembre de dos mil quince, el Magistrado Instructor no proveyó aclaración alguna ante el planteamiento de la actora, en el sentido de que en su dictamen el experto de la demandada se pronunció en relación con un aspecto que no fue objeto de observación en la revisión de gabinete, esa omisión no se traduce en una infracción procesal en su perjuicio. Por cuanto hace al diverso argumento de la quejosa atinente a que el instructor no le brindó la oportunidad de ofrecer como pruebas supervenientes para ser consideradas por el perito tercero en discordia, la contabilidad donde consta el registro como deuda de la nota de crédito **********, la ineficacia de ese planteamiento estriba en que en el acuerdo de tres de noviembre de dos mil quince, el instructor expresó como razón para no acordar de conformidad el ofrecimiento de las documentales de mérito, que forman parte del expediente administrativo, por lo que, dijo, ya eran del conocimiento de la accionante, respecto de lo cual nada esgrime la inconforme, sino que se limita a aseverar dogmáticamente que la desestimación de esos medios de prueba configura una infracción a las normas que rigen el procedimiento, aunado a que tampoco expone cómo trascendió en su defensa ese pronunciamiento; de ahí la ineficacia del argumento en análisis.
Contrario a lo que sostiene la promovente, la Sala si dio respuesta a todo lo que se hizo valer en la demanda inicial porque no obstante que con la pericial tuvo por satisfechos los requisitos fiscales para la emisión de la factura **********, su registro contable y la existencia de soporte documental, implícitamente lo consideró irrelevante, ante la falta de demostración de que efectivamente hubiere acontecido el acto que ampara ese documento, a saber, que durante el ejercicio fiscal revisado devolviera el numerario que recibió por la venta de sorgo, en virtud de que la autoridad responsable otorgó mayor peso al hecho de que la contribuyente conviniera con su cliente que le devolvería una parte antes de que terminara el mes de agosto de dos mil doce, y otra antes de que transcurriera el mes de febrero de dos mil trece.
Son ineficaces los conceptos de violación donde se plantea cierta interpretación y en su caso, la inconstitucionalidad de los artículos 10 y 29, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; 28 y 29 del Código Fiscal de la Federación; 29 y 39 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, así como 26 y 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, pues una cuestión es la relativa al cumplimiento de los requisitos de los comprobantes fiscales y otra, muy distinta, es la
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referente a la procedencia o no de la deducción, no obstante que ambos aspectos se encuentren estrechamente vinculados. Cumplidos los requisitos de los comprobantes fiscales, éstos, como medios de prueba, pueden servir para solicitar la deducción o acreditamiento correspondiente, pero sin que tal cumplimiento implique en automático, que procederá la deducción o acreditamiento pedido. La eficacia probatoria de un comprobante fiscal, no se da en automático con solo cumplir los requisitos formales de su emisión, enunciados en los artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación sino que, además, debe atenderse al diseño normativo de cada tributo respecto del cual se exhiben. Acorde al artículo 29 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el que establece expresamente las deducciones que están autorizadas; el 31 que prevé los requisitos que éstas deben cumplir para poderse disminuir de los ingresos acumulables, entre los cuales se encuentran: el que se amparen con documentación que reúna los diversos requisitos de las disposiciones fiscales; que se registren debidamente en la contabilidad y que tengan el carácter de estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente y, dispone la forma de demostrar la erogación que se pretende deducir, de acuerdo al monto, y que como regla general, la tasa del impuesto sobre la renta se aplica sobre el ingreso neto obtenido por el contribuyente, puesto que de los ingresos acumulables que obtenga durante el ejercicio se van a disminuir las deducciones autorizadas, con la finalidad de reducir o aminorar la base adecuándola a las circunstancias personales del contribuyente para apegarse, en la medida de lo razonablemente posible, a su auténtica capacidad contributiva; entonces, debe aceptarse que el legislador incluyó en la ley requisitos mínimos a los que debe sujetarse la procedencia de las deducciones, porque por medio de ellas el contribuyente puede disminuir su utilidad fiscal y, asimismo, la base gravable con la que determinará el impuesto a pagar. Por tanto, el sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria tiene la obligación de obtener la documentación y conservar la información que compruebe los pagos o erogaciones que pretende deducir, para determinar el resultado fiscal, lo cual deriva del imperativo legal de acreditar plenamente que la base gravable sobre la que se calculó el impuesto es correcta; para lo que debe contar con el o los documentos y los datos y registros contables que, en términos de las disposiciones fiscales aplicables, comprueben fehacientemente que la erogación se efectuó. En el catálogo de esas deducciones, contenido en el numeral 29 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se prevén las devoluciones, los descuentos o bonificaciones que se hayan realizado durante el
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ejercicio. En el caso, la quejosa pretendió deducir por ese concepto, el monto consignado en el comprobante fiscal consistente en la nota de crédito ********** emitida el treinta de diciembre de dos mil once, documento respecto del cual no se suscitó controversia en el juicio de origen en cuanto a la satisfacción de los requisitos que deben observarse en la emisión de comprobantes fiscales, previstos en el artículo 29 del Código Fiscal de la Federación, ni se cuestionó su registro en la contabilidad de la contribuyente, como lo estatuye el numeral 28 de ese ordenamiento y los diversos 29 y 39 de su reglamento La devolución en el ejercicio revisado de la mercancía o del pago recibido por su enajenación, ciertamente no es un requisito previsto como tal en los artículos cuestionados, pero si en su acepción más simple, deducir significa restar o descontar, no puede sostenerse lógicamente que proceda disminuir de la base de un tributo que recae sobre el ingreso como manifestación de riqueza, el numerario adquirido en el periodo sujeto a revisión respecto del cual, al cierre del ejercicio, el contribuyente no ha efectuado la devolución, porque en tanto dicho reintegro no se lleve a cabo, su monto sigue formando parte de los ingresos, que es el objeto del impuesto sobre la renta. Las deducciones versan sobre gastos, pagos o erogaciones, no sobre deudas a cargo de la contribuyente revisada. De ahí que aunque es veraz que la exigencia aludida no está expresamente prevista en los artículos analizados, también lo es que ésta atiende a la propia naturaleza de las deducciones y a la repercusión que tiene en la determinación de la base gravable, en virtud de que la devolución, los descuentos o las bonificaciones, se traducen en la disminución en el precio de venta y, por ende, en el ingreso que obtuvo la contribuyente por la enajenación documentada en las facturas respecto de la cuales emitió la nota de crédito. Consecuentemente, para efectos de la procedencia de la deducción amparada en la nota de crédito **********, carece de relevancia que ese comprobante fiscal reúna los requisitos fiscales y que se encuentre registrada en contabilidad como un adeudo, porque como lo resolvió la Sala fiscal, sí es un requisito para la procedencia de la deducción de la cantidad inserta en la factura en negativo o nota de crédito **********, que la contribuyente demostrara que devolvió ese monto a su cliente. Lo concluido no puede analizarse a la luz de los principios de legalidad y proporcionalidad tributaria como lo propone la quejosa, ya que el acto reclamado, al constituir un acto formal y materialmente jurisdiccional y al no provenir de una autoridad tributaria, no se rige por ese principio constitucional, pues tiene una naturaleza jurídica
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diversa a una contribución. A título de mayor abundamiento, se considera que la falta de regulación expresa en los artículos 10 y 29, fracción I, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; 28 y 29 del Código Fiscal de la Federación; 29 y 39 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, así como 26 y 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la exigencia consistente en que el contribuyente demuestre la erogación que pretende deducir vía nota de crédito, no riñe con el principio de legalidad tributaria, dado que las complejidades interpretativas que podría plantear la deducción, no trascienden al grado de afectar su constitucionalidad, pues la cuestión relativa a las condiciones que deben satisfacerse para disminuir la base gravable con ese concepto, es perfectamente determinable. Es decir, el hecho de que en el texto de los preceptos que invoca la quejosa no se indique expresamente que para la procedencia de la deducción prevista en la porción normativa en comento, es necesario demostrar la erogación del numerario que se pretende deducir, no se constituye en una ambigüedad que torne inoperante la posibilidad de realizar la deducción, o que tal omisión acuse una la falta de precisión de los elementos que debe satisfacer, pues no puede exigirse para la claridad de ese concepto fiscal, la pormenorización de los elementos que derivan de su propia naturaleza y finalidad en el esquema tributario al que pertenece. También en abundamiento debe decirse que es ineficaz la argumentación que vierte la quejosa, atinente a que, establecer como requisito para la deducción de las notas de crédito la devolución del dinero o del producto, es violatorio del principio de proporcionalidad tributaria, ya que a través suyo la quejosa no evidencia que los preceptos en controversia no observen el potencial real que tiene para sufragar el tributo a cargo. Es así, porque no demuestra argumentativamente la incidencia que en su capacidad contributiva tiene el hecho de condicionar la procedencia de la deducción por devolución, descuesto o bonificación, al pago del monto consignado en la nota de crédito emitida por ese concepto, habida cuenta que se limita a aseverar dogmáticamente que tal exigencia contraria el sistema de costo de ventas, pero no precisa de qué manera opera o cómo se configura la transgresión que aduce. Incluso, esa estructura argumentativa en todo caso tiende a demostrar que, para determinar la utilidad fiscal y, por ende, atender a la verdadera capacidad contributiva del contribuyente, deben considerarse los conceptos que generan ingresos y los gastos necesarios para producirlos; tópico que, en todo caso, se relaciona con la deducibilidad del costo de lo vendido, concepto previsto en la fracción II del artículo 29 de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
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no en la fracción I de ese numeral que fue la porción normativa invocada por la autoridad hacendaria en la resolución determinante. Si la contribuyente consideraba que por repercutir en el costo de producción del objeto de la venta, no estaba obligada a devolver el numerario que recibió por la enajenación y que éste tampoco debía considerarse como ingreso acumulable, así debió argumentarlo y demostrarlo en el juicio de nulidad; empero, adversamente a lo que afirma, esa no fue su estrategia ante la Sala fiscal, puesto que de la lectura íntegra de los agravios que identificó como tercero y cuarto, se advierte que en relación con el rechazo de la deducción, su impugnación se centró en demostrar que la nota de crédito satisface los requisitos fiscales, que está registrada en contabilidad y que “se devolvió dicha cantidad al cliente como quedó estipulado en el convenio de reconocimiento de adeudos de fecha once de abril de 2012”; de ahí la ineficacia de lo expresado. Para la procedencia de la deducción por devolución, era necesario que la contribuyente demostrara el pago a su cliente del monto consignado en la nota de crédito emitida al efecto, lo cual se consideró apegada a derecho en supra párrafos, la resolutora concluyó que esa exigencia no quedó satisfecha en autos; pronunciamiento que sustentó en la justipreciación que realizó de las documentales exhibidas. La prueba pericial fue debidamente valorada.
QUINTO. Trámite del recurso de revisión.
Recurrente La quejosa.
Firmado por **********, representante legal.
Fecha de presentación del
recurso
21 de septiembre de 2016.
Lugar de presentación Oficina de Correspondencia Común de
los Tribunales Colegiados en Materia
Administrativa del Decimosexto Circuito
en Guanajuato, Guanajuato.
Admisión y turno 19 de octubre de 2016
Número de toca 6012/2016.
Motivo de la admisión La constitucionalidad de los artículos
10 y 29, fracción I, de la Ley del
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Impuesto sobre la Renta, y 26 y 72 de
su Reglamento; así como 28 y 29 del
Código Fiscal de la Federación; y 29 y
39 de su Reglamento, en relación con
el siguiente tema: “Notas de crédito.
La falta de regulación expresa de la
exigencia consistente en que el
contribuyente demuestre la
erogación que pretende deducir vía
nota de crédito.”.
Ponente Ministra Margarita Beatriz Luna Ramos.
Revisión Adhesiva El 1° de diciembre de 2016 en la Oficina
de Certificación Judicial y
Correspondencia de este Alto Tribunal
fue recibido oficio conteniendo revisión
adhesiva, signado por el Subprocurador
Fiscal Federal de Amparos, en
representación del Secretario de
Hacienda y Crédito Público, en ausencia
del primero, del Director General de
Amparos contra Leyes y del Director
General de Amparos contra Actos
Administrativos, firma el Director General
de Asuntos Contenciosos y
Procedimientos, tercero interesado en el
amparo directo **********.
Radicación en Sala del
asunto.
15 de noviembre de 2016.
Fecha en la que se tuvo por
presentada la revisión
adhesiva.
El 5 de diciembre de 2016 por el Ministro
Presidente de la Segunda Sala de la
Suprema Corte de Justicia de la Nación.
SEXTO. De conformidad con lo dispuesto en los artículos
73 y 184 de la Ley de Amparo vigente a partir del tres de abril
de dos mil trece, el proyecto de resolución se publicó en la
misma fecha en que se listó para verse en sesión; y,
CONSIDERANDO:
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PRIMERO. Competencia. La Segunda Sala de la
Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para
conocer y resolver el presente recurso de revisión, de
conformidad con las siguientes disposiciones:
Artículo 107, fracción IX, de la Constitución Política de los
Estados Unidos Mexicanos, el cual establece los
requisitos de procedencia del recurso de revisión en
amparo directo;
Artículo 11, fracción V, de la Ley Orgánica del Poder
Judicial de la Federación, que establece la facultad del
Pleno de este Alto Tribunal para remitir para su resolución
los asuntos de su competencia a las Salas a través de
acuerdos generales;
Artículo 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder
Judicial de la Federación; que establece la facultad de la
Sala para conocer de los demás asuntos que establezcan
las leyes;
Artículo 81, fracción II de la Ley de Amparo, que establece
la procedencia del recurso de revisión en los casos a que
se refiere la norma constitucional antes citada;
Puntos Primero y Segundo del Acuerdo General 9/2015,
publicado en el Diario Oficial de la Federación, el doce de
junio de dos mil quince; que pormenorizan los supuestos
de importancia y trascendencia de la revisión en amparo
directo; y
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Punto Segundo, fracción III, del Acuerdo General 5/2013,
publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiuno
de mayo de dos mil trece; el cual establece la posibilidad
de que las Salas conozcan de los amparos directos en
revisión que no requieran la intervención del Tribunal
Pleno.
SEGUNDO. Oportunidad y legitimación del recurso de
revisión principal. El recurso de revisión se presentó
oportunamente conforme lo siguiente:
a) La sentencia recurrida se notificó personalmente a la
parte quejosa el lunes cinco de septiembre de dos mil
dieciséis;
b) Dicha notificación surtió efectos el día hábil siguiente, esto
es, el martes seis de septiembre;
c) El plazo de diez días hábiles a que se refiere el artículo 86
de la Ley de Amparo, transcurrió del miércoles siete al
viernes veintitrés de septiembre;
d) Del plazo anterior deben descontarse los sábados diez y
diecisiete, los domingos once y dieciocho de septiembre,
así como los días catorce, quince y dieciséis del citado
mes por haber sido inhábiles; en términos de los artículos
19 de la Ley de Amparo, 163 de la Ley Orgánica del
Poder Judicial de la Federación; y conforme a lo acordado
en sesión del diecisiete de agosto de dos mil dieciséis por
el Pleno del Consejo de la Judicatura Federal.
e) El escrito de agravios se interpuso el miércoles veintiuno
de septiembre de dos mil dieciséis, en la Oficina de
Correspondencia Común de los Tribunales Colegiados en
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Materia Administrativa del Decimosexto Circuito en
Guanajuato, Guanajuato, por lo que resulta oportuna su
presentación.
Por otra parte, el recurso de revisión se promovió por
parte legitimada para ello, toda vez que el escrito lo signó
**********, representante legal de la quejosa en el juicio de
amparo.
El recurso de revisión adhesiva también se hizo valer en
tiempo, pues no obra constancia de notificación del acuerdo por
el que se admitió la revisión principal, motivo por el cual si no
hay dato que establezca un punto de partida para contar el
plazo dentro del cual debió impugnarse el acto, no puede
afirmarse que se hizo en forma extemporánea.
Además se hizo valer por parte legitimada, pues el oficio
de revisión fue emitido por el Subprocurador Fiscal Federal de
Amparos, en representación del Secretario de Hacienda y
Crédito Público, en ausencia del primero, del Director General
de Amparos contra Leyes y del Director General de Amparos
contra Actos Administrativos, firmando el Director General de
Asuntos Contenciosos y Procedimientos, reconocido como
parte tercero interesada en el juicio de amparo **********.
TERCERO. Antecedentes. Los hechos narrados por la
quejosa ahora recurrente en su escrito de revisión señalan:
1.- Que mediante oficio DRF-C-4320/13 de fecha 16 de
diciembre de 2013, emitido por la DIRECTORA REGIONAL DE
AUDITORÍA FISCAL “C” DEPENDIENTE DE LA DIRECCIÓN GENERAL
DE AUDITORÍA FISCAL DE LA SUBSECRETARÍA DE FINANZAS E
INVERSIÓN DE LA SECRETARÍA DE FINANZAS, INVERSIÓN Y
ADMINISTRACIÓN DEL GOBIERNO DEL ESTADO DE GUANAJUATO,
se requiere a mi representada para que exhiba diversa
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documentación y desvirtúe diversas observaciones, señalándose la
más relevante: “que en relación a las observaciones señaladas en la
página 12 inciso a) punto 3 del oficio número DRF-C-4320/13 de fecha
16 de diciembre de 2013, en el cual se requieren con carácter
devolutivo y copia fotostática legible de las notas de crédito que
avalen las devoluciones y rebajas sobre ventas, así como los
originales que amparen los movimientos mensuales por cancelación
de ventas, esto en relación a las cantidades de $**********., $**********.,
$**********. y $**********. por venta de sorgo y además explique el por
qué de estos movimientos.”
Dicho oficio le fue notificado a mi representada con fecha 17 de
diciembre de 2013, previo citatorio del 16 de diciembre de 2013.
2.- Por lo anterior, mediante escrito de desvirtuamiento y
aclaraciones presentado con fecha 24 de enero de 2014, ante la
oficialía de partes común de la DIRECCIÓN REGIONAL DE
AUDITORÍA FISCAL “C” DEPENDIENTE DE LA DIRECCIÓN GENERAL
DE AUDITORÍA FISCAL DE LA SUBSECRETARÍA DE FINANZAS E
INVERSIÓN DE LA SECRETARÍA DE FINANZAS, INVERSIÓN Y
ADMINISTRACIÓN DEL GOBIERNO DEL ESTADO DE GUANAJUATO,
se atendió en tiempo y forma el requerimiento contenido en el oficio
DRF-C-4320/13 de fecha 16 de diciembre de 2013, emitido por la
DIRECTORA REGIONAL DE AUDITORÍA FISCAL “C”.
En dicho escrito respecto de las observaciones y
señalamientos consistentes en: “que en relación a las observaciones
señaladas en la página 12 inciso a) punto 3 del oficio número DRF-C-
4320/13 de fecha 16 de diciembre de 2013, en el cual se requieren con
carácter devolutivo y copia fotostática legible de las notas de crédito
que avalen las devoluciones y rebajas sobre ventas, así como los
originales que amparen los movimientos mensuales por cancelación
de ventas, esto en relación a las cantidades de $**********., $**********.,
$**********. y $**********. por venta de sorgo y además explique el por
qué de estos movimientos.” MENCIONE QUE: Respecto de la
cantidad de $**********., por venta de maíz, los mismos corresponden
a la factura ********** con fecha 25 de noviembre de 2010, por un
importe de $********** a **********. el cual se incumplió con el contrato
con **********, ya que no se embarcó la totalidad de los compromisos
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
17
adquiridos con **********, por lo que se genera una devolución por el
importe de $**********., el cual amparamos con una factura en negativo
(comprobante fiscal) y control número del sistema **********.
Documentales que se exhiben con dicho escrito de desvirtuamiento y
aclaraciones.
3.- En respuesta a dicho oficio de desvirtuamiento y
aclaraciones presentado con fecha 24 de enero de 2014, ante la
oficialía de partes común de la DIRECCIÓN REGIONAL DE
AUDITORÍA FISCAL “C” mediante oficio DRAF-C-3257/14 de fecha 29
DE SEPTIEMBRE DE 2014, emitido por la DIRECTORA REGIONAL DE
AUDITORÍA FISCAL “C” se requiere a mi representada por conducto
de su representante legal comparezca ante dicha autoridad a fin de
informarle “de los hechos u omisiones que se han conocido hasta el
momento durante el ejercicio de las facultades de comprobación
iniciadas al amparo del oficio número DRF-C-4320/13 de fecha 16 de
diciembre de 2013, emitido por la DIRECTORA REGIONAL DE
AUDITORÍA FISCAL “C” DEPENDIENTE DE LA DIRECCIÓN GENERAL
DE AUDITORÍA FISCAL DE LA SUBSECRETARÍA DE FINANZAS E
INVERSIÓN DE LA SECRETARÍA DE FINANZAS, INVERSIÓN Y
ADMINISTRACIÓN DEL GOBIERNO DEL ESTADO DE GUANAJUATO”,
sin señalar que hechos u omisiones que se han conocido.
Dicho oficio le fue notificado a mi representada con fecha 30 de
septiembre de 2014.
4.- Por lo anterior, con fecha 8 de octubre de 2014 acudí en
representación de la persona moral señalada ante la DIRECCIÓN
REGIONAL DE AUDITORÍA FISCAL “C”, para conocer “de los hechos
u omisiones que se han conocido hasta el momento durante el
ejercicio de las facultades de comprobación iniciadas al amparo del
oficio número DRF-C-4320/13 de fecha 16 de diciembre de 2013”,
como se desprende del acta levantada con fecha 8 de octubre de
2014, donde solamente se señala “que se me da a conocer las
irregularidades en materia de ingresos acumulables del impuesto
sobre la renta del ejercicio de 2011”, sin hacer mayor señalamiento al
respecto.
Sin embargo, se me informó de forma verbal “que en relación a
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
18
las observaciones señaladas en la página 12 inciso a) punto 3 del
oficio número DRF-C-4320/13 de fecha 16 de diciembre de 2013, en el
cual se requieren con carácter devolutivo y copia fotostática legible
de las notas de crédito que avalen las devoluciones y rebajas sobre
ventas, así como los originales, que amparen los movimientos
mensuales por cancelación de ventas, esto en relación a las
cantidades de $**********., $**********., $**********. y $1**********. por
venta de sorgo y además explique el por qué de estos movimientos”,
dichas observaciones no quedaban desvirtuadas.
Esto es, que aun y cuando en escrito de desvirtuamiento y
aclaraciones presentado con fecha 24 de enero de 2014, ante la
oficialía de partes común de la DIRECCIÓN REGIONAL DE
AUDITORÍA FISCAL “C”, se señala que respecto de la cantidad de
$**********., por venta de maíz, los mismos corresponden a la factura
253 con fecha 25 de noviembre de 2010, por un importe de $**********
a **********. el cual se incumplió con el contrato con **********, ya que
no se embarcó la totalidad de los compromisos adquiridos con
**********, por lo que se genera una devolución por el importe de
$**********., el cual amparamos con una factura en negativo
(comprobante fiscal) y control número del sistema **********.
Considera dicha “autoridad que aunque dicha operación quedó
registrada en contabilidad, existe evidencia documental los
contratos respectivos, y dicha factura en rojo cumple con todos los
requisitos fiscales no puede quedar desvirtuada dicha observación;
ya que dice dicha autoridad que dicha factura en rojo debió ser una
nota de crédito, por cual considera (sic) que se debió acumular dicha
cantidad de $**********., como ingreso acumulable”.
5.- Es el caso, que para no quedar en total estado de
indefensión e incertidumbre jurídica con fecha 15 de octubre de 2014,
presenté ante la oficialía de partes común la DIRECCIÓN REGIONAL
DE AUDITORÍA FISCAL “C”, las declaraciones del impuesto al valor
agregado correspondientes marzo y mayo de 2011.
6.- Por lo anterior, mediante oficio de observaciones número
DRAF-C-3764/14, expediente ********** de fecha 24 de noviembre de
2014, emitido por esta DIRECCIÓN REGIONAL DE AUDITORÍA
FISCAL “C”, DEPENDIENTE DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
19
AUDITORÍA FISCAL DE LA SUBSECRETARÍA DE FINANZAS E
INVERSIÓN DE LA SECRETARÍA DE FINANZAS, INVERSIÓN Y
ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO DE GUANAJUATO”, se le dan a
conocer a mi representada las siguientes observaciones y supuestas
omisiones:
“I.- Que mi representada supuestamente omitido según
información proporcionada por el tercero **********. en cantidad de
$********** (**********.) equivalente a $********** (**********.), que se
conocieron del estado de cuenta bancario de la Institución **********.,
a nombre de la contribuyente **********. y del estado de cuenta
bancario de la institución bancaria **********., a nombre de mi
representada, de donde señala esta autoridad se desprende que
dicha venta no fue cancelada tal y como se señala en escrito
presentado con fecha 24 de enero de 2014, ya que se pudieron
verificar los pagos realizados por parte del tercero **********.
II.- También que en relación con el AJUSTE ANUAL POR
INFLACIÓN ACUMULABLE SEGÚN REVISIÓN, en cantidad de
$********** (**********.), y el AJUSTE ANUAL POR INFLACIÓN
DEDUCIBLE DE FORMA IMPROCEDENTE EN CANTIDAD DE
$********** (**********.), que se conoció de la diferencia entre el saldo
promedio anual de 2011 de las deudas y el saldo promedio anual de
los créditos, multiplicado por el factor de ajuste anual, datos
asentados de las balanzas de comprobación mensuales de enero a
diciembre de 2011 y papel de trabajo denominado “CÁLCULO DE
AJUSTE ANUAL POR INFLACIÓN” proporcionado por el CPR.
**********”.
Dicho oficio fue notificado a mi representada en fecha 26 de
noviembre de 2014, previo citatorio de fecha 25 de noviembre de
2014.
7.- Por lo anterior, mediante escrito presentado con fecha 8 de
enero de 2015, presenté ante la oficialía de partes común de la
DIRECCIÓN REGIONAL DE AUDITORÍA FISCAL “C” DEPENDIENTE
DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE AUDITORÍA FISCAL DE LA
SUBSECRETARÍA DE FINANZAS E INVERSIÓN DE LA SECRETARÍA
DE FINANZAS, INVERSIÓN Y ADMINISTRACIÓN DEL GOBIERNO DEL
ESTADO DE GUANAJUATO, escrito de desvirtuamiento de los
hechos y supuestas omisiones que se consignan en el oficio de
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
20
observaciones número DRAF-C-3764/14, expediente ********** de
fecha 24 de noviembre de 2014, en el cual manifesté lo siguiente:
“I.- Que respecto de la primera observación señale al igual que
en escrito presentado con fecha 24 de enero de 2014, de la partida
por la venta de sorgo de $********** se generaron las facturas **********,
**********, ********** y ********** al cliente **********., las cuales se
registraron erróneamente por un error en precio respecto del tipo de
moneda (se registran en dólares en lugar de pesos), por lo que se
generó una CANCELACIÓN EN LOS REGISTROS DE LA COMPAÑÍA
POR EL ERROR COMETIDO, lo cual no quiere decir que no se hubiera
acumulado el ingreso, por el contrario se acumula dicho ingreso y se
registra como se desprende de auxiliar de mayor del período 1 al 12,
pólizas de venta y 25 de febrero de 2011, y desglose de venta por
sorgo, que se exhiben con el presente escrito.
Esto es, tal venta de sorgo corresponde a dichas facturas
**********, **********, ********** y ********** al cliente **********., se canceló
solamente en sistema por qué, tal importe (sic) de $**********
($**********.), fue registrado en dólares en lugar de pesos, pero no se
emitieron nuevas facturas, se realiza una factura en negativo número
********** de fecha 30 de diciembre de 2011, en cantidad de $**********.
como una nota de crédito, por virtud de la obligación a la devolución
y compensación de dicha cantidad a **********., de acuerdo al contrato
de reconocimiento de adeudos de fecha 11 de abril de 2012, todo esto
de conformidad con lo establecido en los artículos 29, fracción I de la
Ley del Impuesto sobre la Renta 28 y 29 del Código Fiscal de la
Federación, 29 y 39 del Reglamento del Código Fiscal de la
Federación, vigentes en el ejercicio de 2011, ya que se cumple con
los requisitos establecidos en dichos preceptos ya no se exige
mayores requisitos para los comprobantes o notas de crédito por
devoluciones, descuentos y bonificaciones, que la operación haya
quedado registrada en contabilidad, exista evidencia documental de
la misma como los contratos respectivos y se emitiera el
comprobantes fiscal respectivo con los requisitos mínimos
establecidos en el artículo 39 del Reglamento del Código Fiscal de la
Federación, como es el caso que nos ocupa.
Es decir, se señala literalmente en dicho artículo 39 del
Reglamento del Código Fiscal de la Federación que para los efectos
del artículo 29, segundo párrafo del Código Fiscal de la Federación,
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
21
las facturas, las notas de crédito y de cargo, los recibos de
honorarios, de arrendamiento, de donativos deducibles para los
efectos del impuesto sobre la renta y en general cualquier
comprobante que se expida por las actividades realizadas, deberán
ser impresos por personas autorizadas por el Servicio de
Administración Tributaria; contener además de los datos señalados
en el Artículo 29-A del referido Código: I. La cédula de identificación
fiscal. Sobre la impresión de la cédula no podrá efectuarse anotación
alguna que impida su lectura; II. La leyenda: “La reproducción no
autorizada de este comprobante constituye un delito en términos de
las disposiciones fiscales”; III. La clave del Registro Federal de
Contribuyentes y el nombre del impresor, así como la fecha de la
autorización correspondiente, y IV. El número de aprobación
asignado por el sistema informático autorizado por el Servicio de
Administración Tributaria”, requisitos que sobradamente cumplió la
factura en negativo número ********** de fecha 30 de diciembre de
2011, en cantidad de $**********, por lo cual dicha factura cumple con
los requisitos señalados en el artículo 29, fracción I de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, 28 y 29 del Código Fiscal de la Federación,
29 y 39 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, para
soportar la operación ya señalada, concatenado con los demás
elementos que integran la contabilidad de mi representada ya
mencionados.
II.- Que respecto de la segunda observación señale que estaría
de acuerdo en acumular EL AJUSTE ANUAL POR INFLACIÓN
ACUMULABLE en cantidad de $********** (**********), y a no considerar
como deducible EL AJUSTE ANUAL POR INFLACIÓN DEDUCIBLE DE
FORMA IMPROCEDENTE EN CANTIDAD DE $********** (**********.), sin
embargo es pertinente aclarar que dichos movimientos que se
realizarán eventualmente en la declaración anual de 2011, no tendrían
efecto en el pago de impuesto sobre la renta del ejercicio, ya que mi
representada tenía en el ejercicio 2011 una pérdida fiscal por aplicar
en cantidad de $**********., lo cual únicamente ocasionaría la
reducción de dicha pérdida fiscal, como se muestra en el siguiente
recuadro y del papel de trabajo de pérdidas fiscales:
INPC JUN 2011 100.04 2011 100.041
INPC DIC 2009 95.54 2010 99.74209309
FACTOR 1.0471 1.003
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22
SEGUNDA
ACTUALIZACIÓN
2011
**********
2011
**********
AMORTIZACIÓN
PERDIDA
**********
2011
**********
SALDO 2011 0.00 2011 **********
(…)”
8.- Como consecuencia de la presentación de dicho escrito de
desvirtuamiento, la autoridad ahora demanda la DIRECTORA (sic)
REGIONAL DE AUDITORÍA FISCAL “C” DE LA DIRECCIÓN GENERAL
DE AUDITORÍA FISCAL DE LA SECRETARÍA DE FINANZAS,
INVERSIÓN Y ADMINISTRACIÓN DEL GOBIERNO DEL ESTADO DE
GUANAJUATO, emite la resolución contenida en el oficio número
DRAF-C-0610/15, emitida con fecha 27 de febrero de 2015, por virtud
de la cual, “se determinan a mi representada créditos fiscales por el
ejercicio fiscal de 2011, en cantidad total de $**********., por concepto
de impuesto sobre la renta propio supuestamente omitido y
actualizado en cantidad de $**********., recargos por dicho impuesto
en cantidad de $**********., la multa de fondo en cantidad de
$**********., dado que al determinar dicha autoridad la situación fiscal
de mi representada, acumula de forma por demás arbitraria como
ingresos en dicho ejercicio a mi representada la cantidad de
$**********., aun y cuando por dicha cantidad se generó una nota de
crédito por medio de la factura en negativo número ********** de fecha
30 de diciembre de 2011 y se devolvió dicha cantidad al cliente, así
mismo al determinar la situación fiscal de mi representada deja de
considerar una perdida fiscal pendiente por aplicar en cantidad de
$**********., y en lugar de ello aplica una perdida fiscal de $**********.,
todo esto con el objeto de determinar créditos fiscales a mi
representada”.
9.- La resolución mencionada fue notificada a mi representada
con fecha 6 de marzo de 2015, previo citatorio de fecha 5 de marzo de
2015.
10.- Por lo anterior, inconforme con dicha resolución mediante
escrito presentado con fecha 29 de abril de 2015, presenté escrito de
demanda de nulidad ante la oficialía de partes de la Sala Regional del
Centro III del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa,
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
23
demanda que se radicó mediante acuerdo de fecha 8 de mayo de
2015, bajo el número de expediente **********.
11.- Es el caso mediante acuerdo de fecha 18 de junio de 2015,
se tuvo a la autoridad demanda por contestando la demanda de
nulidad.
12.- Por lo anterior, mediante acuerdo de fecha 4 de agosto de
2015, se señala que el perito de la parte demanda aceptó su cargo,
rindiendo su dictamen pericial dentro del plazo de ley.
13.- Así mismo, mediante acuerdo de fecha 10 de agosto de
2015, se señala que el perito de mi representada aceptó su cargo,
rindiendo su dictamen pericial dentro del plazo de ley.
14.- También mediante acuerdo de fecha 18 de septiembre de
2015, se señala que el perito tercero en discordia aceptó su cargo,
rindiendo su dictamen pericial dentro del plazo de ley.
15.- Es el caso que el Magistrado Instructor, en clara violación
de los artículos 1 y 43 de la Ley Federal de Procedimiento
Contencioso Administrativo y 148, 149 y 150 del Código Federal de
Procedimientos Civiles, nunca convocó a JUNTA DE PERITOS, aun a
pesar de que mediante escrito presentado con fecha 15 de octubre de
2015, se le informó que el perito designado por la autoridad demanda
introdujo cuestionamientos que nunca fueron observados por la
autoridad demanda en la resolución impugnada o en el oficio de
observaciones “tales como que supuestamente mi representada no
registró en su contabilidad o no contó con evidencia de que hubiera
registrado como deuda las cantidades señaladas en la factura en
negativo número ********** de fecha 30 de diciembre de 2011.
Por el contrario, aun yendo más allá de tales violaciones
tampoco le permito (sic) a mi representada exhibir para que fueran
considerados por el perito tercero en discordia registros contables
tales como AUXILIAR DE MAYOR DE LA ACTORA CON EL CLIENTE
********** DEL PERIODO 1 AL 12 y PÓLIZA DE DIARIO NÚMERO
********** DEL PERÍODO DE DICIEMBRE de fecha 31 de diciembre de
2011, documentales que obran en el expediente administrativo de la
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
24
revisión practicada por la autoridad demanda, documentales donde
se desprende que la actora si registró como deuda las cantidades
señaladas en la factura en negativo número ********** de fecha 30 de
diciembre de 2011, y así mismo que si considera dicha deuda en el
cálculo del ajuste anual por inflación.
16.- Por todo lo anterior, mediante resolución definitiva de
fecha 10 de marzo de 2016, dictada en el juicio de nulidad número
********** radicado ante la H. SALA REGIONAL DEL CENTRO III, DEL
TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA FISCAL Y ADMINISTRATIVA, por
lo que hace a sus resolutivos I y II, así como CONSIDERANDOS
CUARTO y QUINTO, la Sala A quo resuelve que mi representada no
probó los extremos de su pretensión y reconoce la validez de la
resolución impugnada, esto es, se confirma indebidamente y sin
resolver todos los argumentos expuestos y si seguir desahogar
todas las pruebas ofrecidas, la resolución contenida en el oficio
número DRAF-C-0610/15, emitida por la DIRECTORA REGIONAL DE
AUDITORÍA FISCAL “C” DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE AUDITORÍA
FISCAL DE LA SECRETARÍA DE FINANZAS, INVERSIÓN Y
ADMINISTRACIÓN DEL GOBIERNO DEL ESTADO DE GUANAJUATO,
emitida con fecha 27 de febrero de 2015, por virtud de la cual, “se
determinan a mi representada créditos fiscales por el ejercicio fiscal
de 2011, en cantidad total de $**********., por concepto de impuesto
sobre la renta propio supuestamente omitido y actualizado en
cantidad de $**********., recargos por dicho impuesto en cantidad de
$**********., la multa de fondo en cantidad de **********., dado que al
determinar dicha autoridad la situación fiscal de mi representada,
acumula de forma por demás arbitraria como ingresos en dicho
ejercicio a mi representada la cantidad de $**********., aun y cuando
por dicha cantidad se generó una nota de crédito por medio de la
factura en negativo número ********** de fecha 30 de diciembre de
2011 y se devolvió dicha cantidad al cliente, así mismo al determinar
la situación fiscal de mi representada deja de considerar una perdida
fiscal pendiente por aplicar en cantidad de $**********., y en lugar de
ello aplica una perdida fiscal de $**********., todo esto con el objeto de
determinar créditos fiscales a mi representada.”
Dicha sentencia le fue notificada a mi representada con fecha
18 de abril de 2016.
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
25
17.- Inconforme con dicha sentencia por escrito presentado con
fecha 9 de mayo de 2016 ante la oficialía de partes de la Sala
Regional del Centro III del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y
Administrativa, formuló demanda de amparo directo.
18.- Dicha demanda de amparo directo radicándose al PRIMER
TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL
DÉCIMOSEXTO CIRCUITO, CON RESIDENCIA EN LA CIUDAD DE
GUANAJUATO, GUANAJUATO, bajo el número de expediente
**********.
19.- Por lo cual, por resolución de fecha 25 de agosto de 2016 emitida
por el PRIMER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA
ADMINISTRATIVA DEL DÉCIMOSEXTO CIRCUITO, CON RESIDENCIA
EN LA CIUDAD DE GUANAJUATO, GUANAJUATO, se niega el
amparo y protección de la Justicia Federal a mi representada,
respecto de la probable INCONSTITUCIONALIDAD de los artículos 10,
29, FRACCIÓN I, DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, 28 Y
29 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, 29 Y 39 DEL
REGLAMENTO DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN Y
ARTÍCULOS 6 Y 72 DEL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO
SOBRE LA RENTA, VIGENTES EN EL EJERCICIO DE 2011, y artículo
43 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo,
dada la interpretación de los mismos hecha por dicho PRIMER
TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL
DÉCIMO SEXTO CIRCUITO, CON RESIDENCIA EN LA CIUDAD DE
GUANAJUATO, GUANAJUATO.
20.- Dicha sentencia le fue notificada a mi representada con fecha 5
de septiembre de 2016.
CUARTO. Agravios que expresa la parte quejosa
ahora recurrente. En la revisión principal se expresa lo
siguiente:
Primero. El Tribunal Colegiado de Circuito no realiza un
análisis sistemático de todos los conceptos de violación; no
realiza una valoración de las pruebas admitidas y
desahogadas, y no aplica las consideraciones y
fundamentos correctos para negar el amparo y protección
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
26
de la Justicia Federal, pues realiza una interpretación de los
artículos 10, 29, fracción I de la Ley del Impuesto sobre la
Renta, 28 y 29 del Código Fiscal de la Federación, 29 y 39
del Reglamento del Código Fiscal de la Federación y
artículos 26 y 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto
sobre la Renta, vigentes en el ejercicio de 2011,
adicionando un requisito no establecido en la ley como se
viene señalando desde el escrito de demanda de amparo
directo, para la disminución de las notas de crédito, es
decir, la devolución de dinero o la devolución de producto
en el ejercicio que se efectúe, y bajo esta interpretación
estos preceptos y requisito en cita serán contrarios al
sistema de costo de ventas, porque se estaría obligando a
los contribuyentes a acumular el ingreso cuando se expida
el comprobante y a disminuir las notas de crédito o el costo
de ventas, cuando se devolviera el dinero o producto o
cuando se pagara la contraprestación, en lugar del ejercicio
en que se expida la nota de crédito, sin ser un requisito
para la deducción del costo de ventas que se paguen las
mercancías en el ejercicio que se adquieran, lo cual sería
contrario a los derechos fundamentales y las garantías de
proporcionalidad y legalidad, ya que se estaría
determinando una utilidad sobre ingresos y deducciones
establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta, por un
sistema de flujo de efectivo al establecer ese requisito para
la deducción y disminución de notas de crédito por
devoluciones, descuentos o bonificaciones, provocando que
por lo menos la mitad de las personas morales del régimen
general no lo cumplan.
Contrario a lo sostenido por el órgano colegiado, mi
representada si argumenta en qué consisten las
VIOLACIONES AL DERECHO FUNDAMENTAL Y SUS
GARANTÍAS DE PROPORCIONALIDAD Y LEGALIDAD
TRIBUTARIA, CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 31,
FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS
ESTADOS UNIDOS MEXICANOS, EN RELACIÓN CON EL
ARTÍCULO 16 CONSTITUCIONAL, generadas por la
interpretación del Tribunal Colegiado a los artículos 10, 29
FRACCIÓN I DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA, 28 Y 29 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA
FEDERACIÓN, 29 Y 39 DEL REGLAMENTO DEL CÓDIGO
FISCAL DE LA FEDERACIÓN Y ARTÍCULOS 26 Y 72 DEL
REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA, VIGENTES EN EL EJERCICIO DE 2011, ya que el
requisito que alude el Tribunal Colegiado para la deducción
o disminución de las notas de crédito, que se devuelva el
dinero o producto en el ejercicio, si incide o tiene efecto
directamente en la determinación del costo de ventas o
mejor dicho en el cálculo del impuesto sobre la renta.
Además que el requisito en cuestión como lo reconoce el
propio Tribunal Colegiado, no se interpreta atendiendo a la
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
27
naturaleza de la deducción y del impuesto sobre la renta, y
si hace inoperante la aplicación de este requisito para la
determinación de la base del impuesto sobre la renta.
El propio Ejecutivo Federal de forma directa o indirecta,
reconoce que el sistema de base de efectivo o de flujo de
efectivo, aplicable actualmente a las personas físicas o
morales pertenecientes a sectores prioritarios de la
economía, permite que la acumulación de los ingresos y
deducción de las erogaciones ocurra hasta que
efectivamente se perciben y se paguen. Que tratamientos
similares se encuentran previstos en el sistema tributario
para los coordinados y personas morales del sector
primario, las cuales tributan conforme al Título IV, Capítulo
II, Sección I de la Ley del Impuesto sobre la Renta, es decir,
conforme al régimen aplicable a personas con actividades
empresariales y profesionales, en el cual se les permite,
entre otros aspectos, la acumulación de los ingresos y la
deducción de las erogaciones cuando éstos son
efectivamente recibidos, esto es, tributan en base de
efectivo y no en base en devengado. Por lo cual, es claro
que aplicar las reglas del sistema de flujo de efectivo como
lo pretende el Tribunal Colegiado, en contribuyentes
obligados a determinar su resultado fiscal bajo un sistema
de devengamiento, rompe o desvirtúa dicho sistema,
trayendo como consecuencia, la violación a los derechos
fundamentales y las garantías de proporcionalidad y
legalidad tributaria de mi representada, porque tendría un
doble efecto en la acumulación del ingreso y en la no
deducción del costo de ventas.
En este orden de ideas, la interpretación del Tribunal
Colegiado a los artículos 10, 29 FRACCIÓN I DE LA LEY
DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, 28 Y 29 DEL
CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, 29 Y 39 DEL
REGLAMENTO DEL CÓDIGO FISCAL DE LA
FEDERACIÓN Y ARTÍCULOS 26 Y 72 DEL REGLAMENTO
DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA,
VIGENTES EN EL EJERCICIO DE 2011, respecto del
requisito para la deducción o disminución de las notas de
crédito, que se devuelva el dinero o producto en el ejercicio,
como lo reconoce el propio Tribunal Colegiado, no se
interpreta atendiendo a la naturaleza de la deducción y del
impuesto sobre la renta, y si hace inoperante la aplicación
de este requisito para determinación de la base del
impuesto sobre la renta, por ende si resulta relevante que
no se establezca o se interprete de forma directa de dichos
preceptos, por lo cual si existe una VIOLACIÓN AL
DERECHO FUNDAMENTAL Y SUS GARANTÍAS DE
PROPORCIONALIDAD Y LEGALIDAD TRIBUTARIA,
CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, DE
LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
28
UNIDOS MEXICANOS, EN RELACIÓN CON EL
ARTÍCULO 16 CONSTITUCIONAL.
Es decir, es claro que si se interpreta de los artículos 10, 29
FRACCIÓN I DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA, 28 Y 29 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA
FEDERACIÓN, 29 Y 39 DEL REGLAMENTO DEL CÓDIGO
FISCAL DE LA FEDERACIÓN Y ARTÍCULOS 26 Y 72 DEL
REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA, VIGENTES EN EL EJERCICIO DE 2011, el
requisito que alude el Tribunal Colegiado para la deducción
o disminución de las notas de crédito, que se devuelva el
dinero o producto en el ejercicio atendiendo supuestamente
a la naturaleza de la deducción, este requisito no se
establece en dichos artículos y como se viene explicando
tampoco en los artículos 45-a y 45-C de la Ley del Impuesto
sobre la Renta, por ello si estarían incidiendo en la
determinación del costo de ventas y por ende del impuesto
sobre la renta haciéndolo inoperante o inaplicable, ya que
se rompería el sistema de devengamiento de la
acumulación del ingreso y del costo de ventas porque no se
estaría disminuyendo la nota de crédito en comento de los
ingresos sino hasta que se devuelva el dinero o el producto
aun que se hubiera acumulado el ingreso, por consecuencia
también se estaría disminuyendo del costo de ventas del
ejercicio las notas de crédito por las mercancías no
vendidas o no entregadas en el ejercicio lo cual sería
contrario a los derechos fundamentales y las garantías de
proporcionalidad y legalidad tributaria de mi representada,
porque tendría un doble efecto en la acumulación del
ingreso y en la no deducción del costo de ventas.
Segundo. El Tribunal Colegiado del conocimiento efectúa
una interpretación restrictiva del artículo 43 de la Ley
Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, de la
no aplicación supletoria del Código Federal de
Procedimientos Civiles, en cuanto a la aplicación de la
junta de peritos en el juicio contencioso administrativo, y
dicha interpretación implica que el artículo 43 resulte
violatorio de derechos fundamentales en específico de las
garantías de legalidad y acceso a la justicia porque los
dictámenes de los peritos resultaron discordantes entre sí;
por tanto, existe una violación procesal que trascendió al
resultado del fallo, ya que el dictamen del perito tercero
sirvió de fundamento a la responsable para determinar la
supuesta legalidad de la resolución inicialmente recurrida, lo
cual influyó en el resultado de la sentencia impugnada.
QUINTO. Agravios que expresa la tercero interesada
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
29
en la revisión adhesiva. En el oficio de revisión se argumenta,
en esencia:
Deben declararse inoperantes los agravios, pues la
quejosa recurrente pretende hacer valer la
inconstitucionalidad de las normas legales
cuestionadas a partir de su situación particular.
Por otro lado, es infundado lo que se esgrime en
relación a la supuesta violación al principio de
legalidad tributaria, ya que el problema de
constitucionalidad se hace derivar de la falta de un
elemento, que la propia recurrente considera
debería estar en los preceptos legales que impugna,
sin atacar el contenido y alcance propio de las
normas por sí.
Resulta inoperante el argumento relativo a que se
interpretó indebidamente el artículo 43 de la Ley
Federal de Procedimiento Contencioso
Administrativo, pues lo cierto es que constituye un
planteamiento de mera legalidad, pues en ningún
momento hace valer la inconstitucionalidad de ese
precepto legal.
De manera cautelar se defiende la
constitucionalidad de los preceptos legales
cuestionados.
SEXTO. Requisitos generales de procedencia del
recurso de revisión. De conformidad con los artículos 107,
fracción IX, de la Constitución General de la República y 81,
fracción II, de la Ley de Amparo, así como con los Puntos
Primero y Segundo del Acuerdo General 9/2015 del Tribunal
Pleno, la procedencia del recurso de revisión en amparo
directo, está condicionada a la satisfacción de los siguientes
supuestos:
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
30
a) Que en la sentencia recurrida se haya decidido sobre la
constitucionalidad o inconstitucionalidad de una norma
general, o establecido la interpretación directa de un
precepto constitucional o de los derechos humanos
establecidos en los tratados internacionales de los que el
Estado Mexicano sea parte, o bien si en dichas
sentencias se omitió el estudio de las cuestiones antes
mencionadas, cuando se hubieren planteado en la
demanda de amparo; y,
b) Que el problema de constitucionalidad referido en el inciso
anterior entrañe la fijación de un criterio de importancia y
trascendencia.
El citado Acuerdo General 9/2015, en el Punto Segundo
establece que, se entenderá que la resolución de un amparo
directo en revisión permite fijar un criterio de importancia y
trascendencia, cuando habiéndose surtido los requisitos del
inciso a) del Punto Primero, se advierta que aquélla dará lugar a
un pronunciamiento novedoso o de relevancia para el orden
jurídico nacional.
También se considerará que la resolución de un amparo
directo en revisión permite fijar un criterio de importancia y
trascendencia, cuando lo decidido en la sentencia recurrida
pueda implicar el desconocimiento de un criterio sostenido por
la Suprema Corte de Justicia de la Nación relacionado con
alguna cuestión propiamente constitucional, por haberse
resuelto en contra de dicho criterio o se hubiere omitido su
aplicación.
Por tanto, deberá considerarse que no se surten los
requisitos de importancia y trascendencia, entre otros
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
31
supuestos, cuando los agravios expresados sean ineficaces,
inoperantes, inatendibles o insuficientes.
A continuación se examina si en la especie se satisfacen
los requisitos a que se refiere el presente considerando.
SÉPTIMO. Existencia de una cuestión de
constitucionalidad. En la demanda de garantías la parte
quejosa solicitó la interpretación y, en su caso, planteó la
inconstitucionalidad de los artículos 10, 29, fracción I de la Ley
del Impuesto sobre la Renta, 28 y 29 del Código Fiscal de la
Federación, 29 y 39 del Reglamento del Código Fiscal de la
Federación y artículos 26 y 72 del Reglamento de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, vigentes en el ejercicio de 2011; el
Tribunal Colegiado de Circuito llevó a cabo dicha interpretación
y desestimó lo que se hizo valer y en los agravios se reiteran
los argumentos, por lo que es evidente que se cumple con el
requisito de procedencia referido.
OCTAVO. Importancia y trascendencia. También se
encuentra satisfecha la segunda de las exigencias, tomando en
consideración que no existe jurisprudencia en torno a la
interpretación de los artículos en comento, de tal manera que
éstos deben ser analizados a fin de determinar si dicho estudio
conduce a atender lo expresado en relación a la violación a los
principios de legalidad y proporcionalidad.
NOVENO. Estudio de los agravios de la revisión
adhesiva. Por ser de estudio prioritario, en virtud de que se
exponen argumentos que de prosperar podrían conducir al
desechamiento del asunto, se analizan los agravios mediante
los cuales se aduce que los motivos de inconformidad
expresados por la recurrente principal resultan inoperantes.
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
32
Es fundado el agravio segundo que refiere que lo
expresado en torno al artículo 43 de la Ley Federal de
Procedimiento Contencioso Administrativo es sólo una cuestión
de legalidad que no puede ser abordada en esta instancia.
En efecto, la quejosa ahora recurrente hace valer en su
agravio segundo, que la interpretación que realizó el órgano
colegiado de esa disposición legal fue indebida y que, por esa
razón, el precepto es violatorio de los derechos de legalidad y
acceso a la justicia porque los dictámenes de los peritos
resultaron discordantes entre sí y eso debió ponderarse;
argumento que debe declararse inoperante, tomando en
consideración que además de que la referida interpretación no
se solicitó en la demanda de garantías y por supuesto en
ningún momento se planteó que pudiera resultar
inconstitucional el artículo, resultando por ende novedoso, lo
cierto es que el Tribunal de Circuito sólo hizo referencia a esa
norma legal para desestimar lo que se expuso respecto a que
la quejosa no fue citada a la junta de peritos, pero no llevó a
cabo interpretación alguna; y, finalmente, como bien lo expone
la autoridad tercero interesada, lo cierto es que se trata sólo de
aspectos de legalidad que no pueden ser analizados en esta
instancia porque lo determinado al respecto por el Tribunal
Colegiado constituye cosa juzgada.
Por otro lado, en el agravio primero la recurrente esgrime
que por virtud de que la quejosa ahora recurrente pretende
hacer valer la inconstitucionalidad de las normas legales que
cuestiona a partir de su situación particular, resulta inoperante
lo que aduce en su escrito de revisión.
Es infundado el agravio, pues si bien de la lectura
integral de los motivos de inconformidad del recurso de revisión
principal se aprecia que, efectivamente, se introducen muchos
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
33
argumentos relacionados con la problemática específica de la
quejosa, lo cierto es que sí es posible atender a la causa de
pedir, tomando en consideración que desde la demanda de
amparo se solicitó la interpretación de los artículos 10, 29,
fracción I de la Ley del Impuesto sobre la Renta, 28 y 29 del
Código Fiscal de la Federación, 29 y 39 del Reglamento del
Código Fiscal de la Federación y artículos 26 y 72 del
Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes en
el ejercicio de dos mil once, y se señaló que en caso de no ser
coincidente con el criterio propuesto, se planteaba su
inconstitucionalidad y, a través de los agravios se reiteran esas
alegaciones.
Finalmente, en el agravio tercero se defiende la
constitucionalidad de los preceptos legales en comento; sin
embargo debe ser analizado primeramente lo que se expone en
el recurso de revisión principal.
DÉCIMO. Estudio del agravio de la revisión principal.
La recurrente hace valer sólo dos agravios y como se concluyó
en el considerando precedente, el agravio segundo se declaró
inoperante, motivo por el cual sólo procede el análisis del
agravio primero en el cual se cuestionó la interpretación que el
Tribunal Colegiado hizo de los artículos 10, 29, fracción I de la
Ley del Impuesto sobre la Renta, 28 y 29 del Código Fiscal de
la Federación, 29 y 39 del Reglamento del Código Fiscal de la
Federación y artículos 26 y 72 del Reglamento de la Ley del
Impuesto sobre la Renta se insiste en que son violatorios de
los principios tributarios de legalidad y proporcionalidad.
Cabe aclarar que en el mismo motivo de inconformidad
se cuestiona también falta de valoración de pruebas admitidas y
desahogadas y la falta de aplicación de fundamentos legales
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
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correctos, cuestiones que definitivamente no serán estudiadas,
por tratarse de aspectos de legalidad.
Sin embargo, para estar en aptitud de dar contestación a
lo que sí es materia de litis, resulta indispensable conocer el
texto de las disposiciones legales que se tildan de
inconstitucionales, a saber:
Ley del Impuesto sobre la Renta
Artículo 10. Las personas morales deberán calcular el
impuesto sobre la renta, aplicando al resultado fiscal obtenido en el
ejercicio la tasa del 28%.
El resultado fiscal del ejercicio se determinará como sigue:
I. Se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad
de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las
deducciones autorizadas por este Título. Al resultado obtenido se le
disminuirá, en su caso, la participación de los trabajadores en las
utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, en los términos del
artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos
Mexicanos.
II. A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su
caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios
anteriores.
El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que
presentarán ante las oficinas autorizadas, dentro de los tres meses
siguientes a la fecha en la que termine el ejercicio fiscal.
Las personas morales que realicen exclusivamente
actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, podrán
aplicar lo dispuesto en el penúltimo párrafo del artículo 81 de esta
Ley.
Artículo 29. Los contribuyentes podrán efectuar las
deducciones siguientes:
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
35
I. Las devoluciones que se reciban o los descuentos o
bonificaciones que se hagan en el ejercicio.
Reglamento del Ley del Impuesto sobre la Renta.
Artículo 26. Tratándose de devoluciones, descuentos o
bonificaciones que se efectúen con posterioridad al segundo mes del
cierre del ejercicio en el cual se acumuló el ingreso o se efectuó la
deducción por adquisiciones, los contribuyentes podrán:
I. Restar para los efectos de la fracción I del artículo 29 de la
Ley, el total de las devoluciones, descuentos o bonificaciones, de los
ingresos acumulados en el ejercicio en el que se efectúen, en lugar
de hacerlo en el ejercicio en el que se acumuló el ingreso del cual
derivan.
[…]
Artículo 72. Para los efectos de los artículos 47 y 48 de la Ley,
26 y 71 de este Reglamento, se entenderá cancelación de una
operación que dio lugar a un crédito o deuda, según sea el caso, la
devolución total o parcial de bienes; el descuento o la bonificación
que se otorgue sobre el precio o el valor de los bienes o servicios;
así como la nulidad, la rescisión o la resolución, de los contratos de
los que derive el crédito o la deuda.
Código Fiscal de la Federación.
Artículo 28.- Las personas que de acuerdo con las
disposiciones fiscales estén obligadas a llevar contabilidad, deberán
observar las siguientes reglas:
I. Llevarán los sistemas y registros contables que señale el
reglamento de este Código, los que deberán reunir los requisitos que
establezca dicho reglamento.
II. Los asientos en la contabilidad serán analíticos y deberán
efectuarse dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que se
realicen las actividades respectivas.
III. Llevarán la contabilidad en su domicilio fiscal. Los
contribuyentes podrán procesar a través de medios electrónicos,
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
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datos e información de su contabilidad en lugar distinto a su
domicilio fiscal, sin que por ello se considere que se lleva la
contabilidad fuera del domicilio mencionado.
IV. Llevarán un control de sus inventarios de mercancías,
materias primas, productos en proceso y productos terminados,
según se trate, el cual consistirá en un registro que permita
identificar por unidades, por productos, por concepto y por fecha, los
aumentos y disminuciones en dichos inventarios, así como las
existencias al inicio y al final de cada ejercicio, de tales inventarios.
Dentro del concepto se deberá indicar si se trata de devoluciones,
enajenaciones, donaciones, destrucciones, entre otros.
V. Tratándose de personas que enajenen gasolina, diésel, gas
natural para combustión automotriz o gas licuado de petróleo para
combustión automotriz, en establecimientos abiertos al público en
general, deberán contar con controles volumétricos y mantenerlos en
todo momento en operación. Dichos controles formarán parte de la
contabilidad del contribuyente. Para tales efectos, el control
volumétrico deberá llevarse con los equipos que al efecto autorice el
Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter
general.
Cuando las autoridades fiscales en ejercicio de sus facultades
de comprobación mantengan en su poder la contabilidad de la
persona por un plazo mayor de un mes, ésta deberá continuar
llevando su contabilidad cumpliendo con los requisitos que
establezca el reglamento de este Código.
Quedan incluidos en la contabilidad los registros y cuentas
especiales a que obliguen las disposiciones fiscales, los que lleven
los contribuyentes aun cuando no sean obligatorios y los libros y
registros sociales a que obliguen otras leyes.
En los casos en los que las demás disposiciones de este
Código hagan referencia a la contabilidad, se entenderá que la misma
se integra por los sistemas y registros contables a que se refiere la
fracción I de este artículo, por los papeles de trabajo, registros,
cuentas especiales, libros y registros sociales señalados en el
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
37
párrafo precedente, por los equipos y sistemas electrónicos de
registro fiscal y sus registros, por las máquinas registradoras de
comprobación fiscal y sus registros, cuando se esté obligado a llevar
dichas máquinas, así como por la documentación comprobatoria de
los asientos respectivos y los comprobantes de haber cumplido con
las disposiciones fiscales.
Artículo 29.- Cuando las leyes fiscales establezcan la
obligación de expedir comprobantes por las actividades que se
realicen, los contribuyentes deberán emitirlos mediante documentos
digitales a través de la página de Internet del Servicio de
Administración Tributaria. Los comprobantes fiscales digitales
deberán contener el sello digital del contribuyente que lo expida, el
cual deberá estar amparado por un certificado expedido por el
referido órgano desconcentrado, cuyo titular sea la persona física o
moral que expida los comprobantes. Las personas que adquieran
bienes, disfruten de su uso o goce, o usen servicios deberán solicitar
el comprobante fiscal digital respectivo.
Los contribuyentes a que se refiere el párrafo anterior,
deberán cumplir además con las obligaciones siguientes:
I. Contar con un certificado de firma electrónica avanzada
vigente.
II. Tramitar ante el Servicio de Administración Tributaria el
certificado para el uso de los sellos digitales.
Los contribuyentes podrán optar por el uso de uno o más
certificados de sellos digitales que se utilizarán exclusivamente para
la emisión de los comprobantes mediante documentos digitales. El
sello digital permitirá acreditar la autoría de los comprobantes
fiscales digitales que emitan las personas físicas y morales. Los
sellos digitales quedan sujetos a la misma regulación aplicable al uso
de una firma electrónica avanzada.
Los contribuyentes podrán tramitar la obtención de un
certificado de sello digital para ser utilizado por todos sus
establecimientos o locales, o bien, tramitar la obtención de un
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
38
certificado de sello digital por cada uno de sus establecimientos. El
Servicio de Administración Tributaria establecerá mediante reglas de
carácter general los requisitos de control e identificación a que se
sujetará el uso del sello digital de los contribuyentes.
La tramitación de un certificado de sello digital sólo podrá
efectuarse mediante formato electrónico, que cuente con la firma
electrónica avanzada de la persona solicitante.
III. Cubrir, para los comprobantes que emita, los requisitos
establecidos en el artículo 29-A de este Código, con excepción del
previsto en la fracción VIII del citado precepto.
Tratándose de operaciones que se realicen con el público en
general, los comprobantes fiscales digitales deberán contener el
valor de la operación sin que se haga la separación expresa entre el
valor de la contraprestación pactada y el monto de los impuestos que
se trasladen y reunir los requisitos a que se refieren las fracciones I y
III del artículo 29-A de este Código, así como los requisitos previstos
en las demás fracciones contenidas en este artículo.
IV. Remitir al Servicio de Administración Tributaria, el
comprobante respectivo a través de los mecanismos digitales que
para tal efecto el Servicio de Administración Tributaria determine
mediante reglas de carácter general y antes de su expedición, para
que ese órgano desconcentrado proceda a:
a) Validar el cumplimiento de los requisitos establecidos en la
fracción III de este artículo.
b) Asignar el folio del comprobante fiscal digital.
c) Incorporar el sello digital del Servicio de Administración
Tributaria.
El Servicio de Administración Tributaria podrá autorizar a
proveedores de certificación de comprobantes fiscales digitales para
que efectúen la validación, asignación de folio e incorporación del
sello a que se refiere esta fracción.
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
39
Los proveedores de certificación de comprobantes fiscales
digitales a que se refiere el párrafo anterior, deberán estar
previamente autorizados por el Servicio de Administración Tributaria,
cumpliendo con los requisitos que al efecto se establezcan en las
reglas de carácter general por dicho órgano desconcentrado.
El Servicio de Administración Tributaria podrá revocar las
autorizaciones emitidas a los proveedores a que se refiere esta
fracción en cualquier momento, cuando incumplan con alguna de las
obligaciones establecidas en este artículo o en las disposiciones de
carácter general que les sean aplicables.
Para los efectos del segundo párrafo de esta fracción, el
Servicio de Administración Tributaria podrá proporcionar la
información necesaria a los proveedores autorizados de certificación
de comprobantes fiscales digitales.
V. Proporcionar a sus clientes, la impresión del comprobante
fiscal digital cuando así les sea solicitado. El Servicio de
Administración Tributaria determinará mediante reglas de carácter
general, las especificaciones que deberá reunir la impresión de los
citados comprobantes.
Los contribuyentes deberán conservar y registrar en su
contabilidad los comprobantes fiscales digitales que expidan.
Los comprobantes fiscales digitales deberán archivarse y
registrarse en los términos que establezca el Servicio de
Administración Tributaria.
Los comprobantes fiscales digitales, así como los archivos y
registros electrónicos de los mismos se consideran parte de la
contabilidad del contribuyente, quedando sujetos a lo dispuesto por
el artículo 28 de este Código.
VI. Cumplir con los requisitos que las leyes fiscales
establezcan para el control de los pagos, ya sea en una sola
exhibición o en parcialidades.
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
40
VII. Cumplir con las especificaciones que en materia de
informática, determine el Servicio de Administración Tributaria
mediante reglas de carácter general.
Los contribuyentes que deduzcan o acrediten fiscalmente con
base en los comprobantes fiscales digitales, incluso cuando dichos
comprobantes consten en documento impreso, para comprobar su
autenticidad, deberán consultar en la página de Internet del Servicio
de Administración Tributaria si el número de folio que ampara el
comprobante fiscal digital fue autorizado al emisor y si el certificado
que ampare el sello digital se encuentra registrado en dicho órgano
desconcentrado y no ha sido cancelado.
Los contribuyentes que mediante reglas de carácter general
determine el Servicio de Administración Tributaria podrán emitir sus
comprobantes fiscales digitales por medios propios o a través de
proveedores de servicios, cumpliendo con los requisitos que al
efecto establezca ese órgano desconcentrado.
Tratándose de operaciones cuyo monto no exceda de
$2,000.00, los contribuyentes podrán emitir sus comprobantes
fiscales en forma impresa por medios propios o a través de terceros,
siempre y cuando reúnan los requisitos que se precisan en el artículo
29-A de este Código, con excepción del previsto en las fracciones II y
IX del citado precepto.
Para emitir los comprobantes fiscales a que se refiere el
párrafo anterior, los contribuyentes deberán solicitar la asignación de
folios al Servicio de Administración Tributaria a través de su página
de Internet, y cumplir con los requisitos que al efecto se establezcan
mediante reglas de carácter general.
Los contribuyentes deberán proporcionar trimestralmente al
Servicio de Administración Tributaria a través de medios
electrónicos, la información correspondiente a los comprobantes
fiscales que hayan expedido con los folios asignados conforme al
párrafo anterior. El Servicio de Administración Tributaria mediante
reglas de carácter general establecerá las especificaciones para
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
41
cumplir con lo previsto en este párrafo. De no proporcionar la
información señalada en este párrafo, no se autorizarán nuevos
folios.
Para poder deducir o acreditar fiscalmente con base en los
comprobantes a que se refiere el quinto párrafo de este artículo,
quien los utilice deberá cerciorarse de que el nombre, denominación
o razón social y clave de inscripción en el Registro Federal de
Contribuyentes de quien aparece en los mismos son los correctos,
así como comprobar la autenticidad del dispositivo de seguridad y la
correspondencia con los datos del emisor del comprobante, en la
página de Internet del Servicio de Administración Tributaria.
Los proveedores de los dispositivos de seguridad a que se
refiere la fracción VIII del artículo 29-A de este Código deberán
proporcionar al Servicio de Administración Tributaria la información
relativa a las operaciones con sus clientes en los términos que fije
dicho órgano desconcentrado mediante reglas de carácter general.
Los contribuyentes con local fijo están obligados a registrar
el valor de los actos o actividades que realicen con el público en
general, así como a expedir los comprobantes respectivos conforme
a lo dispuesto en este Código, su Reglamento y en las reglas de
carácter general que para esos efectos emita el Servicio de
Administración Tributaria. Cuando el adquirente de los bienes o el
usuario del servicio soliciten comprobante que reúna los requisitos
para efectuar deducciones o acreditamientos de contribuciones,
deberán expedir dichos comprobantes además de los señalados en
este párrafo.
Los comprobantes que se expidan conforme a este artículo
deberán señalar en forma expresa si el pago de la contraprestación
que ampara se hace en una sola exhibición o en parcialidades.
Cuando la contraprestación se pague en una sola exhibición, en el
comprobante que al efecto se expida se deberá indicar el importe
total de la operación y, cuando así proceda en términos de las
disposiciones fiscales, el monto de los impuestos que se trasladan,
desglosados por tasas de impuesto. Si la contraprestación se paga
en parcialidades, en el comprobante se deberá indicar, además del
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
42
importe total de la operación, que el pago se realizará en
parcialidades y, en su caso, el monto de la parcialidad que se cubre
en ese momento y el monto que por concepto de impuestos se
trasladan en dicha parcialidad, desglosados por tasas de impuesto.
Cuando el pago de la contraprestación se haga en
parcialidades, los contribuyentes deberán expedir un comprobante
por cada una de esas parcialidades, el cual deberá contener los
requisitos previstos en las fracciones I, II, III, IV y, en su caso, VIII
tratándose de comprobantes impresos o IX en el caso de
comprobantes fiscales digitales, del artículo 29-A de este Código,
anotando el importe y número de la parcialidad que ampara, la forma
como se realizó el pago, el monto de los impuestos trasladados,
desglosados por tasas de impuesto cuando así proceda y, en su
caso, el número y fecha del comprobante que se hubiese expedido
por el valor total de la operación de que se trate.
Cuando los comprobantes no reúnan algún requisito de los
establecidos en este artículo o en el artículo 29-A de este Código no
podrán deducirse o acreditarse fiscalmente.
Para los efectos de este artículo, se entiende por pago el acto
por virtud del cual el deudor cumple o extingue bajo cualquier título
alguna obligación.
Reglamento del Código Fiscal de la Federación:
Artículo 29.- Para los efectos del artículo 28, fracción I del
Código, los sistemas y registros contables deberán llevarse por los
contribuyentes mediante los instrumentos, recursos y sistemas de
registro o procesamiento que mejor convenga a las características
particulares de su actividad, pero en todo caso deberán satisfacer
como mínimo los requisitos que permitan:
I. Identificar cada operación, acto o actividad y sus
características, relacionándolas con la documentación
comprobatoria, de tal forma que aquéllos puedan identificarse con
las distintas contribuciones, tasas y cuotas, incluyendo las
actividades liberadas de pago por las disposiciones aplicables;
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
43
II. Identificar las inversiones realizadas relacionándolas con la
documentación comprobatoria, de tal forma que pueda precisarse la
fecha de adquisición del bien o de efectuada la inversión, su
descripción, el monto original de la inversión y el importe de la
deducción anual;
III. Relacionar cada operación, acto o actividad con los saldos
que den como resultado las cifras finales de las cuentas;
IV. Formular los estados de posición financiera;
V. Relacionar los estados de posición financiera con las
cuentas de cada operación;
VI. Contar con la documentación e información de los
registros de todas las operaciones, actos o actividades y garantizar
que se asienten correctamente, mediante los sistemas de control y
verificación internos necesarios;
VII. Identificar las contribuciones que se deben cancelar o
devolver, en virtud de devoluciones que se reciban y descuentos o
bonificaciones que se otorguen conforme a las disposiciones
fiscales;
VIII. Comprobar el cumplimiento de los requisitos relativos al
otorgamiento de estímulos fiscales y de subsidios, y
IX. Identificar los bienes distinguiendo, entre los adquiridos o
producidos, los correspondientes a materias primas y productos
terminados o semiterminados, los enajenados, así como los
destinados a donación o, en su caso, destrucción.
Tratándose de donativos en bienes que reciban las donatarias
autorizadas de conformidad con la Ley del Impuesto sobre la Renta,
además de cumplir con los requisitos a que se refieren las fracciones
anteriores, deberán llevar un control de dichos bienes, que les
permita identificar a los donantes, los bienes recibidos por éstas, los
bienes entregados a sus beneficiarios y, en su caso, los bienes
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
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destruidos que no hubiesen sido entregados a sus beneficiarios.
Asimismo, deberán llevar un control de las cuotas de recuperación
que obtengan por los bienes recibidos en donación.
El contribuyente deberá registrar en su contabilidad la
destrucción o donación de las mercancías o bienes en el ejercicio en
el que se efectúen.
Lo dispuesto en este Capítulo se aplicará sin perjuicio de que
los contribuyentes lleven otros registros a que les obliguen las
disposiciones fiscales y no los libera de la obligación de contar con
los controles o libros que establezcan las leyes u otros reglamentos.
Artículo 39.- Para los efectos del artículo 29, segundo párrafo
del Código, las facturas, las notas de crédito y de cargo, los recibos
de honorarios, de arrendamiento, de donativos deducibles para los
efectos del impuesto sobre la renta y en general cualquier
comprobante que se expida por las actividades realizadas, deberán
ser impresos por personas autorizadas por el Servicio de
Administración Tributaria.
Además de los datos señalados en el artículo 29-A del
Código, los comprobantes a que se refiere el párrafo anterior deberán
contener impreso lo siguiente:
I. La cédula de identificación fiscal. Sobre la impresión de la
cédula no podrá efectuarse anotación alguna que impida su lectura;
II. La leyenda: “La reproducción no autorizada de este
comprobante constituye un delito en los términos de las
disposiciones fiscales”;
III. La clave del Registro Federal de Contribuyentes y el
nombre del impresor, así como la fecha de la autorización
correspondiente, y
IV. El número de aprobación asignado por el sistema
informático autorizado por el Servicio de Administración Tributaria.
AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 6012/2016
45
El requisito a que se refiere el artículo 29-A, fracción VII del
Código, sólo será aplicable a los contribuyentes que hayan efectuado
la importación de mercancías respecto de las que realicen ventas de
primera mano.
Como puede apreciarse, los artículos cuestionados de la
Ley del Impuesto sobre la Renta establecen cómo se calcula el
impuesto relativo y señalan que son deducibles las
devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones
que se hagan en el ejercicio; las normas reglamentarias de
dicha ley señalan que tratándose de las devoluciones,
descuentos o bonificaciones que se efectúen con posterioridad
al segundo mes del cierre del ejercicio en el cual se acumuló el
ingreso o se efectuó la deducción por adquisiciones, los
contribuyentes pueden restar el total de éstos, de los ingresos
acumulados en el ejercicio en el que se efectúen y no en el
ejercicio en el que se acumuló el ingreso, y aclaran, que la
devolución total o parcial de bienes, el descuento o la
bonificación que se otorgue sobre el precio o el valor de los
bienes o servicios, así como la nulidad, rescisión o la resolución
de los contratos de los que derive el crédito o la deuda, se
entenderá como la cancelación de la operación.
Por su parte, las disposiciones del Código Fiscal de la
Federación señalan, en lo que interesa, las reglas que deben
observar las personas obligadas a llevar contabilidad, las cuales
están obligadas a llevar los sistemas y registros contables que
reúnan los requisitos previstos en el reglamento; llevar la
contabilidad en su domicilio fiscal; considerar que los asientos
en la contabilidad deben ser analíticos, llevar control de sus
inventarios de mercancías, materias primas y productos que
consiste en un registro que permita identificar por unidades, por
productos, por concepto y por fecha, aumentos y disminuciones
de inventarios, existencias al inicio y fin de cada ejercicio,
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46
indicando si se trata de devoluciones, enajenaciones,
donaciones, destrucciones, entre otros; asimismo señalan que
los contribuyentes deben emitir los comprobantes fiscales
mediante documentos digitales cumpliendo con ciertos
requisitos; remitir al Servicio de Administración Tributaria el
comprobante respectivo a través de los mecanismos digitales y
acorde a las reglas de carácter general a fin de que se valide el
cumplimiento de los requisitos exigidos; se asigne el folio y se
incorpore el sello digital del Servicio de Administración
Tributaria; proporcionar a sus clientes la impresión del
comprobante fiscal digital cuando les sea solicitado, estando
obligados dichos contribuyentes, además, a conservar y
registrar en su contabilidad los comprobantes que expidan;
cumplir con los requisitos que las leyes fiscales establezcan
para el control de los pagos y cumplir con las especificaciones
que en materia de informática determine el Servicio de
Administración Tributaria.
Asimismo se prevé que los contribuyentes que deduzcan
o acrediten fiscalmente con base en los comprobantes fiscales
digitales deben consultar la página de internet correspondiente
para comprobar su autenticidad, así como una serie de
exigencias para cerciorarse que los datos sean los correctos y
provengan de un dispositivo seguro; además se indica que si el
adquirente de bienes o el usuario del servicio solicita
comprobante para efectuar deducciones o acreditamiento de
contribuciones, debe expedirse dichos comprobantes señalando
en forma expresa si el pago de la contraprestación que ampara
se hace en una sola exhibición o en parcialidades; el importe de
la operación, el monto de los impuestos que se trasladan, en su
caso, desglosados por tasas de impuesto; especifican que si la
contraprestación de hace en parcialidades, el comprobante
debe expedirse por cada una de esas parcialidades; y,
finalmente se establece que si los comprobantes no reúnen
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alguno de los requisitos no puede efectuarse la deducción o
acreditarse fiscalmente, entendiendo por pago el acto por virtud
del cual el deudor cumple o extingue bajo cualquier título alguna
obligación.
Finalmente, los artículos reclamados del Reglamento del
Código Fiscal de la Federación obliga a que los sistemas y
registros contables deben satisfacer como mínimo los requisitos
que permitan identificar las operaciones para poder identificar
las distintas contribuciones, tasas y cuotas, incluyendo las
actividades liberadas de pago; para identificar inversiones
realizadas, relacionándolas con la documentación
comprobatoria; relacionar cada operación con los saldos que
den como resultado las cifras finales; formular los estados de
posición financiera y relacionar éstos con las cuentas de cada
operación; contar con la documentación e información de los
registros de todas las operaciones garantizando que se
asienten correctamente en los sistemas de control y verificación
internos; identificar las contribuciones que se deben cancelar o
devolver en virtud de devoluciones que se reciban y descuentos
o bonificaciones que se otorguen, comprobar el cumplimiento
de los requisitos para el otorgamiento de estímulos fiscales o
subsidios; identificar los bienes distinguiendo entre adquiridos o
producidos; los que correspondan a materias primas y
productos , los enajenados, los destinados a donación o
destrucción, aclarando que dichas exigencias no liberan a los
contribuyentes del deber de contar con los controles o libros
que establezcan las leyes o reglamentos; que las facturas,
notas de crédito y de cargo, recibos de honorarios, de
arrendamiento, de donativos deducibles para efectos del
impuesto sobre la renta y en general cualquier comprobante
que se expida por las actividades realizadas, deben ser
impresos por personas autorizadas por el Servicio de
Administración Tributaria; y, además de los daros que deben
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contener los comprobantes fiscales, señalan que deben
contener impreso la cédula de identificación fiscal; la leyenda
ahí reproducida; la clave del Registro Federal de
Contribuyentes, nombre del impresor, fecha de la autorización
correspondiente y el número de aprobación asignado por el
sistema informático.
Ahora bien, la recurrente esgrime que lo previsto en esas
disposiciones legales y reglamentarias no evidencia que un
requisito para la deducción del costo de ventas sea la
devolución de dinero o la devolución de producto en el ejercicio
que se efectúe y que considerar lo contrario se traduciría en
una transgresión a los principios tributarios de legalidad y
proporcionalidad, porque se estaría determinando una utilidad
sobre ingresos que no se obtuvieron y sin la posibilidad de
disminuir una deducción legítima como es la nota de crédito
(facturas en negativo).
Son infundados esos planteamientos, pues con
independencia de que los ingresos base de un crédito fiscal
deriven de una operación regida por el sistema de costo de lo
vendido en el cual es posible deducir las erogaciones
realizadas por la elaboración de bienes que se enajenen, una
vez que éstos hubieren sido vendidos (que en el caso de la quejosa
en ningún momento se acreditó), lo cierto es que el sistema de costo
de lo vendido no comprende la posibilidad de deducir una
devolución que se base en una nota de crédito cuya legalidad
no pueda ser demostrada con el acto que la sustenta; ni
tampoco provoca que sea permisible la acumulación de un
ingreso si no existe devolución de por medio, en virtud de que el
artículo 29 de la Ley del Impuesto sobre la Renta es claro en
señalar en su fracción I, que los contribuyentes pueden efectuar
deducciones de las devoluciones que se reciban o los
descuentos o bonificaciones que se hagan y si bien en el
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sistema de costo de lo vendido no se aplica la exigencia en el
sentido de que dichas devoluciones deben ser en el ejercicio,
de cualquier manera prevalece la premisa relativa a que si no
hay devolución, no procede la deducción.
En ese sentido, es correcto, como lo sostiene la
recurrente, que si se reúnen los requisitos que las disposiciones
cuestionadas exigen tratándose de los comprobantes fiscales,
puede proceder una deducción y, que acorde al Reglamento de
la Ley del Impuesto sobre la Renta tratándose de devoluciones
éstas se restan de los ingresos acumulados en el ejercicio en el
que se efectúen, en lugar de hacerlo en el ejercicio en el que se
acumuló el ingreso del cual deriven, entendiendo por
cancelación de una operación la devolución parcial o total de
bienes; empero, esta afirmación no tiene los alcances
pretendidos en el sentido de que satisfechos los requisitos
fiscales, en automático puede efectuarse una deducción y esta
debe validarse, pues todo aquel documento que se emita, debe
tener un sustento legal.
En otras palabras, el cumplimiento de los requisitos de
los comprobantes fiscales se considera como una exigencia
para efectuar una deducción o acreditamiento; sin embargo
dicho cumplimiento no implica que indefectiblemente proceda la
deducción o acreditamiento solicitado, pues el artículo 31 de la
Ley del Impuesto sobre la Renta expresamente señala que las
deducciones autorizadas deben estar amparadas con
documentación que reúna los requisitos de las disposiciones
fiscales y que los pagos deben efectuarse mediante cheque
nominativo, tarjeta de crédito, débito o de servicios, traspasos
de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa; que los
contribuyentes pueden optar por considerar como comprobante
fiscal para efecto de las deducciones autorizadas, los originales
de los estados de cuenta en lo que se consigne el pago; y,
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entre otras exigencias, que las deducciones deben estar
debidamente registradas en contabilidad, por consiguiente, si la
tasa del impuesto sobre la renta se aplica sobre el ingreso neto
obtenido, por virtud de que a los ingresos acumulables se le
disminuyen las deducciones autorizadas, previéndose para
éstas requisitos mínimos para que sean procedentes;
entonces, debe acreditarse la operación que se realiza, pues el
sujeto pasivo de la contribución tiene el deber de obtener la
documentación necesaria y conservarla para demostrar los
pagos o erogaciones que pretende deducir.
Es cierto que las notas de crédito o facturas en negativo
son comprobantes utilizados por lo general para salvar el cobro
“de más” de un determinado gasto, que pueden utilizarse para
disminuir el monto de las facturas que deben ser corregidas
con la finalidad de hacer del conocimiento de la autoridad
hacendaria el ingreso cierto del contribuyente o bien para
evidenciar una devolución o descuento que se hizo con
posterioridad, pero resulta incontrovertible que esos
documentos deben ser coincidentes con los datos que se
asientan en las declaraciones; es decir, estas últimas deben
estar amparadas con la documentación respectiva, pues es lo
que precisamente sustenta el monto del pago acorde a su
verdadera utilidad fiscal; no obstante, esas notas de crédito
emitidas para acreditar una diminución de cantidades por virtud
de una devolución o descuento, no revela al contribuyente de la
obligación de demostrar que la devolución reflejada en la
factura en negativo efectivamente se llevó a cabo, pues de lo
contrario es evidente que no procede la deducción pretendida
pues de lo contrario daría lugar a pensar que no se realizó la
operación y que se pretende evadir un pago al cual está
obligado.
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En las relatadas condiciones, la interpretación
sistemática de las disposiciones legales cuestionadas conlleva
a determinar que sí establecen en forma expresa como
requisito para la procedencia de la deducción, las devoluciones
que se reciban, pese a que se coincida con la recurrente en
cuanto a que no puede exigirse que sea en el mismo ejercicio
para efectos de la determinación del costo de ventas, pues se
reitera, en realidad la inconforme confunde el sistema de costo
de lo vendido, con las exigencias mínimas para la procedencia
de una deducción.
Ahora bien, en el escrito de revisión se aduce que si se
determina que la deducción requiere de que se haya devuelto
el dinero o el producto o pagado la contraprestación; luego, los
artículos en comento resultan inconstitucionales por ser
violatorios de los principios tributarios de proporcionalidad y
legalidad, pues la devolución del dinero o producto en el
ejercicio para que proceda la deducción o disminución de las
notas de crédito, incide o tiene efecto directamente en el
cálculo del impuesto sobre la renta, pese a que acorde a los
artículos 45-a y 45-c de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
para la determinación del costo de ventas del ejercicio, se
consideran las adquisiciones de materias primas, productos
semiterminados o productos terminados, disminuidas con las
devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre éstos,
efectuados en el ejercicio, excluyendo también el
correspondiente a la mercancía no enajenada, así como el de la
producción en proceso, sin que se establezcan como requisito
para la deducción o determinación del costo de ventas el pago
de la erogación de dichas adquisiciones de materias primas,
productos semiterminados o productos terminados en dicho
ejercicio.
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Para dar respuesta a esos planteamientos como primer
punto debe aclararse que si bien se ha aceptado que la
inconstitucionalidad de una disposición legal puede sustentarse
en la confrontación con otro artículo de una ley secundaria y no
necesariamente por ser contrario a un precepto constitucional,
lo cierto es que ese criterio aplica exclusivamente cuando se
hace valer violación al derecho a la seguridad jurídica alegando
que debido a que se prevén aspectos contradictorios genera
incertidumbre; sin embargo, en la especie esa no fue la
violación alegada, motivo por el cual lo que refiere el agravio en
torno a lo dispuesto en los artículos 45-a y 45-c de la Ley del
Impuesto sobre la Renta resulta inoperante; sin embargo sólo a
manera ilustrativa cabe mencionar que los preceptos legales en
comento sólo aluden a que el costo de las mercancías se
deducirá en el ejercicio en el que se acumulen los ingresos que
se deriven de la enajenación de los bienes de que se trate y
que se considerarán únicamente dentro del costo las
adquisiciones de materias primas o productos disminuidas con
las devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre éstos
efectuados en el ejercicio; luego, lo así establecido no muestra
la inconstitucionalidad que se atribuye a los artículos que
ahora se cuestionan, pues como se ha venido exponiendo,
para estar en posibilidad de deducir, los citados artículos 45-a y
45-c deben analizarse en forma relacionada con aquéllos que
establecen requisitos mínimos para que proceda efectuar una
deducción, siendo evidente que si no se demuestra de manera
fehaciente que se llevó a cabo una devolución, descuento o
bonificación, ésta no podrá ser disminuida del costo que integra
el inventario final del ejercicio.
Ahora bien, lo que afirma la inconforme en el sentido de
que el establecer como requisito para la deducción o
disminución de las notas de crédito, que se devuelva el dinero o
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producto en el ejercicio, se violan los principios de legalidad y
proporcionalidad porque incide directamente en la
determinación de impuesto sobre la renta; resulta infundado,
porque como lo señaló en forma correcta el Tribunal Colegiado
de Circuito, si deducir significa restar o descontar, no puede
sostenerse lógicamente que proceda disminuir de la base de un
tributo que recae sobre el ingreso como manifestación de
riqueza, el numerario adquirido en un periodo al cierre del
ejercicio, cuando el contribuyente no ha efectuado la
devolución, porque en tanto dicho reintegro no se lleve a cabo,
su monto sigue formando parte de los ingresos, que es el objeto
del impuesto sobre la renta, máxime que las deducciones
versan sobre los gastos, pagos o erogaciones, no sobre deudas
a cargo de una contribuyente.
Como se expuso, las disposiciones legales y
reglamentarias que se tildan de inconstitucionales, al establecer
en forma clara cómo debe calcularse el impuesto sobre la renta
(artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta); los conceptos
respecto de los cuales se puede efectuar una deducción (artículo
29 del mismo ordenamiento); la procedencia de ésta tratándose de
devoluciones (artículos 26 y 72 del reglamento de dicha ley); las reglas
que deben observar las personas obligadas a llevar contabilidad
(artículos 28 y 29 del Código Fiscal de la Federación); los requisitos
que deben cumplir los registros contables y, lo que deben
contener las facturas, notas de crédito y de cargo, recibos de
honorarios, de arrendamiento, de donativos deducibles para
efectos del impuesto sobre la renta (artículos 29 y 39 del
Reglamento del Código Fiscal de la Federación); respetan los
principios de legalidad y proporcionalidad, ya que además de
que se especifican los elementos esenciales de la contribución,
se atiende a la capacidad contributiva del sujeto pasivo, en la
medida en que la deducción derivada de una devolución
repercute en la determinación de la base gravable, pues
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permite disminuir en el precio de venta y por tanto en el ingreso
obtenido por la enajenación documentada en las facturas
respecto de las cuales se emite una nota de crédito; sin
embargo, es lógico que si no se acredita dicha devolución, no
se puede efectuar la deducción.
En las relatadas condiciones, si bien un comprobante
fiscal puede reunir los requisitos fiscales necesarios y estar
registrado en contabilidad como adeudo, no se transgreden los
principios tributarios de legalidad y proporcionalidad por el
hecho de que al contribuyente se le obligue a demostrar con
prueba fehaciente que erogó la cantidad recibida por la venta
que amparan sus facturas, pues la procedencia de una
deducción que pretende hacerse constar con una factura en
negativo o nota de crédito exige la devolución del monto; sin
que esta disposición revene indefinición de concepto alguno
para el cálculo del impuesto de que se trata.
En efecto, pese a que como lo sostiene la recurrente, se
afecta la base gravable, lo cierto es que ésta es determinable y,
las normas legales impugnadas no prohíben la deducción, lo
cual en un momento dado sí podría generar que se atentara
contra la capacidad contributiva del sujeto obligado.
En esa tesitura, deben desestimarse los argumentos de
la recurrente, pues pese a que, como previamente se señaló, se
introducen cuestiones de legalidad, pues en realidad no se trata
de un problema de constitucionalidad, sino de falta de
acreditación de un hecho, lo cierto es que atendiendo a la
causa de pedir, no se aprecia la inconstitucionalidad alegada, lo
que conduce a confirmar la sentencia recurrida que negó a
**********, el amparo y protección de la Justicia Federal
solicitado contra la sentencia del diez de marzo de dos mil
dieciséis, dictada por la Sala Regional del Centro III del Tribunal
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Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, tornando innecesario
el estudio del agravio tercero expresado en la revisión adhesiva,
pues a través de éste sólo se defendía la constitucionalidad de
los preceptos cuestionados.
Por lo antes expuesto y fundado, se resuelve:
PRIMERO. Se confirma la sentencia recurrida.
SEGUNDO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege
a **********, contra el acto y autoridad citados en el resultando
primero de esta ejecutoria.
Notifíquese; con testimonio de esta resolución, vuelvan
los autos al Tribunal Colegiado de origen y, en su oportunidad,
archívese el expediente como asunto concluido.
En términos de lo determinado por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión del veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el segundo párrafo del artículo 9° del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.