22 CAPITULO II MARCO TEORICO Teniendo en cuenta el carácter teórico-práctico del proceso del conocimiento, en el presente capítulo se expone la perspectiva teórica que apoyó esta investigación, proporcionando un sistema coordinado y coherente de conceptos y proposiciones que permitieron abordar el tema objeto de estudio. De tal forma, se presentan las investigaciones o antecedentes, así como las diversas teorías y enfoques teóricos que valieron para enmarcar el estudio; la definición de términos básicos y finalmente se expone el sistema de categoría s. 1. Antecedentes de la Investigación En lo que respecta a la ejecución de la presente investigación, se consideraron diferentes referencias bibliográficas sobre trabajos realizados en áreas similares al objeto de estudio. Sobre los mismos; se pueden citar los trabajos seguidamente mencionados como antecedentes de esta investigación: En principio, se puede citar a Delgado (2011), que identificó su investigación como “Incentivos Fiscales en la Legislación Venezola na sobre Espacios Acuáticos” para optar al grado de Magister en Gerencia Tributaria
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CAPITULO II
MARCO TEORICO
Teniendo en cuenta el carácter teórico-práctico del proceso del
conocimiento, en el presente capítulo se expone la perspectiva teórica que
apoyó esta investigación, proporcionando un sistema coordinado y coherente
de conceptos y proposiciones que permitieron abordar el tema objeto de
estudio. De tal forma, se presentan las investigaciones o antecedentes, así
como las diversas teorías y enfoques teóricos que valieron para enmarcar el
estudio; la definición de términos básicos y finalmente se expone el sistema
de categorías.
1. Antecedentes de la Investigación
En lo que respecta a la ejecución de la presente investigación, se
consideraron diferentes referencias bibliográficas sobre trabajos realizados
en áreas similares al objeto de estudio. Sobre los mismos; se pueden citar
los trabajos seguidamente mencionados como antecedentes de esta
investigación:
En principio, se puede citar a Delgado (2011), que identificó su
investigación como “Incentivos Fiscales en la Legislación Venezolana sobre
Espacios Acuáticos” para optar al grado de Magister en Gerencia Tributaria
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en la Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín. El objetivo de la presente
investigación fue analizar los incentivos fiscales en la legislación venezolana
sobre espacios acuáticos; para lo cual se tomó como punto de partida el
estudio del Decreto N° 6.126, con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica
que los Espacios Acuáticos del 2008.
En ese sentido, el presente análisis se catalogó de tipo documental
descriptivo, con un diseño bibliográfico, tomándose en cuenta diversas
teorías de autores nacionales e internacionales, e igualmente, se fundamentó
en los preceptos emanados de la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela (1999), Código Orgánico Tributario (2001), Ley de Impuesto
Sobre la Renta (2007), Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado
(2008).
Y como resultado se obtuvo que, los beneficios fiscales son un
instrumento legal dirigido a dispensar el pago del impuesto al valor agregado
al sector económico que el Ejecutivo Nacional considere en base a las
políticas económicas establecidas por el Gobierno. Por esta razón, concluye
que el beneficio de la exención tributaria es la situación jurídica en la cual se
dispensa el pago del tributo por disposición especial.
Por ello, en el nuevo régimen de beneficios fiscales sobre los espacios
acuáticos se recoge en el Título XI, entre los artículos 115 al 121, ambos
inclusive, de la nueva normativa y en las disposiciones de la Ley al Impuesto
al Valor Agregado; donde se denota que los beneficios fiscales, están
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dirigidos principalmente a la exención del pago del impuesto de importación,
de buques, accesorios de navegación y plataformas de perforación.
Así como los bienes relacionados con la industria naval y portuaria,
destinados exclusivamente para la construcción, modificación, reparación y
reciclaje de buques; y el equipamiento, reparación de las maquinas, equipos
y componentes para la industria naval y portuaria, e igualmente, se mantiene
el beneficio fiscal referente al setenta y cinco por ciento (75%) de las rebajas
por inversiones.
La significación teórica de la investigación aporta la intervención de los
beneficios fiscales contemplados en el Decreto N° 6.126, con Rango, Valor y
Fuerza de Ley Orgánica que los Espacios Acuáticos del 2008 y en las
disposiciones de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en materia de
exenciones y rebajas por inversiones que se relaciona al ámbito municipal en
la medida de que ofrece mecanismos que dispensan el pago de impuestos
por vía de exención y disminución del importe a pagar por medio de rebajas
fiscales en inversiones, que se vincula al segundo objetivo de la investigación
objeto de estudio en lo que respecta al desarrollo de los lineamientos legales
de los incentivos fiscales en el ordenamiento jurídico municipal.
Lugo (2011), trató su investigación en los “Beneficios e Incentivos
Fiscales para el Sector Turístico-Hotelero del Municipio Maracaibo del Estado
Zulia”, trabajo que se presentó para optar al grado de Magíster en Gerencia
Tributaria. Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín. El estudio se enfocó al
análisis de las condiciones para el goce de los beneficios fiscales
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contemplados en la Ley de Impuesto Sobre la Renta y el Decreto con Rango,
Valor y Fuerza de Ley Orgánica del Turismo (2008), y determinar el sacrificio
fiscal del Estado Venezolano en el sector turismo.
El contenido tomado como base para el desarrollo del trabajo se
sustentó en las siguientes doctrinas y leyes: Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela (1999), Código Orgánico Tributario (2001), Ley de
Impuesto Sobre la Renta (2007), Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley
Orgánica del Turismo (2008) y demás teorías como: Belisario (2003), Candal
(2005), Álvarez y Díaz (2001). La investigación fue de tipo documental,
descriptiva y de campo, identificándose el diseño como bibliográfico no
experimental, donde la población que se tomó estuvo conformada por 5
hoteles.
Para la recolección de los datos se utilizó la entrevista no estructurada,
el análisis de contenido y la técnica cualitativa llamada análisis documental.
De la investigación se obtuvo como resultado la presencia de beneficios
fiscales que son otorgados por el estado para el sector turístico hotelero,
entre los cuales se destacan las rebajas por inversiones y los incentivos para
el fomento de la actividad turística. Demostrándose, que los beneficios
fiscales representan un impulso para el desarrollo del país.
Formuló como recomendación la fijación de una conceptualización
clara de los diferentes beneficios fiscales otorgados por la legislación como
parte del Ejecutivo Nacional y establecer en la normativa legal diferencias
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entre un beneficio a otro, para un mejor entendimiento y de cualquier forma
de incentivo en el área tributaria.
El trabajo que antecede, se relaciona con la presente investigación
debido a que desarrolla las ventajas de los beneficios fiscales en el Estado,
representado un impulso al desarrollo económico del país, que se
corresponde al cuarto objetivo de la investigación objeto de estudio referente
a la incidencia de las rebajas fiscales en el marco normativo del Impuesto a las
Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole
Similar. Asimismo, se vincula a las sugerencias formuladas en la legislación
al proponer el establecimiento de claras diferencias entre un beneficio fiscal a
otro, por lo que se relaciona con los diferentes incentivos a nivel municipal
sobre las diversas formas de donaciones.
Seguidamente, Cardozo (2010), tituló su trabajo de grado “Beneficios
Fiscales establecidos en la Ordenanza sobre el Impuesto a las Actividades
Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar de
Municipio Maracaibo” para optar al grado de Magister en Gerencia Tributaria
en la Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín, quien orientó su estudio al
análisis de los beneficios e incentivos fiscales, los cuales representan un
impulso al desarrollo económico, social y fiscal de una región. E igualmente,
se enfocó a la exposición de los convenios de estabilidad tributaria en
materia municipal, los cuales pueden darse entre municipios, categorías de
contribuyentes y por convenios tributarios intermunicipales.
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En este sentido, las doctrinas tomadas en consideración para el
desarrollo del citado trabajo fueron: Moya (2006); Sanmiguel (2006); Candal
(2005); Fraga (2005); Boedo (2003), Villegas (1999). Y fundamentalmente las
leyes y ordenanzas referidas a los beneficios e incentivos fiscales a nivel
municipal.
La metodología aplicada en la investigación se caracterizó por ser
descriptiva, ya que tiene como propósito delimitar los hechos que confrontan
el problema, con un diseño no experimental, transeccional descriptivo, puesto
que se observan situaciones ya existentes y la recolección de datos se
verifica en un tiempo único. Lo que induce un método de razonamiento
aplicado el análisis y como técnica la observación documental o bibliográfica,
en razón de la descomposición del todo en sus partes, donde crea
explicaciones a partir de su estudio.
Con referencia a los resultados, se enfatizó el uso de herramientas de
políticas fiscales establecidas por los municipios. A partir de las cuales dirige
su recomendación a la administración tributaria municipal, que la exhorta a
implementar jornadas de actualización tributaria junto a otros Municipios
donde puedan adoptarse medidas que vayan en beneficio de la colectividad.
El aporte de la investigación que antecede, es de suma importancia en
la medida de que difunde los elementos y mecanismos idóneos que permiten
dar a conocer los beneficios e incentivos fiscales en el ámbito municipal, los
cuales favorecen no solo a la colectividad en general, promoviendo el
desarrollo económico y social, sino a todo contribuyente que desarrolle una
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actividad económica en el Municipio Maracaibo. De esa forma, el estudio
proporciona una referencia teórica a la presente investigación.
Mora (2007), realizó una investigación titulada: “El hecho imponible en
el Impuesto sobre Actividades Económicas, de Industria, Comercio, Servicio
y de Índole Similar”, trabajo que se presentó para optar al grado de Magíster
en Gerencia Tributaria. Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín. El estudio
consistió en el análisis del hecho imponible en el impuesto municipal a las
actividades económicas, precisando los diversos aspectos que intervienen en
el hecho.
Los mismos son definidos en el artículo 207 de la Ley Orgánica del
Poder Público Municipal (2005), donde se especifican las características de
los hechos o actos que originan la obligación tributaria de acuerdo a su
actividad.
Las referencias consideradas en dicha investigación son: Constitución
de la República Bolivariana de Venezuela (1999), Código Orgánico Tributario
El tipo de investigación utilizado fue documental, cualitativo, descriptivo,
con un diseño bibliográfico, no experimental. La técnica utilizada fue la
observación documental, utilizando la revisión bibliográfica para el análisis de
leyes, códigos, ordenanzas, jurisprudencias y doctrinas de la legislación
venezolana.
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El resultado de la investigación se enfocó al análisis de la normativa
legal municipal, desarrollando los cambios de este impuesto en lo que
respecta a la amplitud de las potestades municipales para la recaudación del
gravamen por el ejercicio de actividades de servicios y de índole similar.
Se observaron además, lagunas legislativas en cuanto a la figura del
contribuyente residente o transeúnte. Considerando respecto a la
denominación de servicios, que los realizados por el ejercicio de las
profesiones liberales como el derecho, contaduría y otras, son actividades
económicas de naturaleza civil y asumen como criterio que no son
susceptibles de imposición alguna, ya que a pesar del ánimo de lucro su
objeto es civil, por lo tanto solo les confiere potestad tributaria originaria para
gravar solo actividades de naturaleza mercantil y no civil.
Por otro lado, clasifica a los sujetos pasivos mencionando el
contribuyente eventual, es decir; el mismo contribuyente transeúnte,
entendiéndose como las personas que realizan trabajos contínuos o
discontínuos, por lo que considera la autora una extralimitación de la
potestad tributaria municipal.
Formuló como recomendación que el establecimiento y recaudación del
tributo municipal debe realizarse bajo mejores métodos, con la finalidad de
contribuir al sostenimiento de las cargas públicas, para facilitar al
contribuyente el proceso de pago.
Esta investigación aporta básicamente el análisis de las constantes
reformas suscitadas en el ordenamiento jurídico municipal, haciendo énfasis
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a las potestades tributarias que les corresponden al Municipio
originariamente mediante texto constitucional, además de ello, es un tema
que se relaciona con uno de los elementos que constituyen el impuesto
objeto de estudio, vinculándose directamente al análisis de su estructura
tributaria, la cual forma parte del primer objetivo específico en la
investigación.
Marcelo (2006), tituló su investigación de la siguiente manera: “La
recaudación de impuesto por concepto de honorarios profesionales en el marco
de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal”, trabajo que se presentó para
optar al grado de Magíster en Gerencia Tributaria. Universidad Dr. Rafael
Belloso Chacín. Su propósito consistió en analizar la recaudación de impuesto
por concepto de honorarios profesionales en el marco de la Ley Orgánica del
Poder Público Municipal, específicamente en el Impuesto a las Actividades
Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole Similar.
Las referencias consideradas en la presente investigación fueron:
Fraga, Viloria y Sánchez (2005), Candal (2005), Acedo (1999), Gomar
(2001), Evans (1998), Moya (2002) y Ruíz (1996).
El tipo de investigación utilizado fue documental, cualitativo, descriptivo,
transeccional; con un diseño bibliográfico, no experimental. La técnica
utilizada fue la observación documental, aplicando la revisión bibliográfica
para el análisis de leyes, códigos, ordenanzas, jurisprudencias y doctrinas de
la legislación venezolana.
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El análisis de los resultados se efectuó en función del Impuesto a las
Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole
Similar, de acuerdo a las disposiciones establecidas en la Ordenanza de
Impuestos a las Actividades Económica, Comerciales, Industriales, de Servicio
y de Índole Similar del Municipio Autónomo Maracaibo, enfocando como punto
principal los servicios prestados por profesionales independientes.
En este sentido, se analizó que los aspectos de la ordenanza deben
adecuarse a la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, e igualmente las
jurisprudencias del Tribunal Supremo de Justicia referidas a la gravabilidad
de los honorarios en los impuestos a las actividades económicas,
comerciales, industriales, de servicio y de índole similar.
Se concluyó que la actividad ejercida por los profesionales en libre
ejercicio es considerada lucrativa , por lo tanto, a pesar de que exista una
sentencia vinculante donde admiten la no gravabilidad, la Ley Orgánica del
Poder Público Municipal apoya el gravamen de los honorarios profesionales
ante el Impuesto a las Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de
Servicio y de Índole Similar, constituyéndose así el profesional en un
obligado tributario para el Municipio Maracaibo.
Por tal motivo, el autor propone crear un baremo de tal forma que todos
los profesionales en libre ejercicio contribuyan de acuerdo a su capacidad, y
de esta manera no violar los principios constitucionales de capacidad
contributiva y no confiscatoriedad.
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El trabajo precedente representa un indicador para ejercer una
distinción entre el ejercicio de profesiones que se revisten netamente de un
carácter civil, aún cuando se ejerzan de manera independiente y el alcance
exclusivo del poder nacional para legislar sobre la materia civil y mercantil,
puesto que se consideran de reserva legal atribuida al Poder Legislativo
Nacional por mandato constitucional. Ahora bien, los ingresos percibidos por
el ejercicio de una actividad económica realizada dentro de un municipio se
considera un elemento relevante del IMAE y por tanto relacionado a la
estructura tributaria del impuesto, específicamente en el hecho imponible,
objeto de estudio en la presente investigación.
Seguidamente, se puede mencionar a Rosales (2006), en su trabajo
especial de grado “Análisis del Impuesto sobre Donaciones y su aplicación al
principio constitucional de la no confiscatoriedad en Venezuela” para optar al
grado de Magister en Gerencia Tributaria en la Universidad Dr. Rafael
Belloso Chacín, la misma consistió en el estudio del marco legal del Impuesto
sobre Donaciones, en correspondencia al principio de capacidad económica
y no confiscatoriedad contemplados en los artículos 116, 316 y 317 de la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999), además de
describir el derecho a la propiedad.
En tanto que, las doctrinas tomadas en consideración para el desarrollo
del citado trabajo fueron: Soto (2004), Montilla (2000), Fraga Pittaluga (2000),
Herrera (1997), Moya (2003), Naviera Casanova (1997), y fundamentalmente
se tomaron algunos preceptos constitucionales relacionados directamente
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con los principios tributarios, considerando las regulaciones sobre
donaciones contempladas en el Código Civil (1982) y la Ley de Impuesto
sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos (1999).
Con referencia a los resultados, se dilucidó sobre los aspectos
relevantes que permitieron determinar el impacto de la aplicación del
Impuesto sobre Donaciones en el sujeto pasivo, por lo cual se determinó el
carácter confiscatorio ya que grava la riqueza mas allá de lo que se
considera razonable, ya que la tipificación del hecho imponible dificulta la
apreciación de la capacidad económica del sujeto pasivo y de esta forma
vulnera los derechos y garantías constitucionales como el derecho a la
propiedad.
Aunado a ello, se tomó en consideración la tarifa aplicable en este
impuesto que puede llegar hasta un cincuenta y cinco por ciento (55%) , lo
cual obstaculiza además el ahorro y el rendimiento efectivo de la riqueza,
dejando como resultado el desmejoramiento del mínimo de subsistencia en
una sociedad que persigue el progreso de todos los ciudadanos. Aún cuando
presenta como beneficios fiscales otorgados por la Ley, todas las
instituciones sin fines de lucro que tengan algún fin social.
De acuerdo al aspecto metodológico, el tipo de investigación empleada
fue documental, ya que ésta se basó en la evaluación de diferentes fuentes
legales y bibliográficas relacionadas al tema analizado y de orden cualitativa,
debido al estudio de la información de las fuentes primarias y secundarias a
través de una orientación critica en materia jurídica.
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El aporte de la investigación precedente se sustenta en los lineamientos
que se deben tomar en consideración en materia de donaciones, los
supuestos de hecho vinculados al goce de beneficios fiscales (exenciones)
otorgados por la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás
Ramos Conexos. Y las condiciones en que las donaciones forman parte de
los elementos de la obligación tributaria como base imponible para el cálculo
del impuesto. De esa forma, el estudio proporciona una referencia teórica
sobre las obligaciones tributarias que se originan al realizar una donación y
de los beneficios fiscales que la Ley otorga sobre la misma, elementos que
se corresponden al tema analizado en la presente investigación.
Por su parte, Villalobos (2005), enfocó su investigación en la
“Interpretación del artículo 183 de la Constitución de la República Bolivariana
de Venezuela como límite a la potestad tributaria de los Municipios”, trabajo
que se presentó para optar al grado de Magíster en Gerencia Tributaria.
Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín. El estudio se orientó al análisis de las
competencias a nivel nacional y municipal tomando como referencia la
autonomía para el ejercicio de las potestades tributarias conferidas en la
Constitución.
Los instrumentos legales en referencia son: Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela (1999), Ley Orgánica del Poder Público
Municipal (2004), Código Orgánico Tributario (2001), Ley Orgánica del
Tribunal Supremo de Justicia (2004), Ley Orgánica de Procedimientos
Administrativos (1981) y como doctrina de contenido tributario: Blanco
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(2000), Brewer (2001), Delgadillo (2003), Hernández (1996), Martín y Lozano
(1995).
La metodología utilizada fue de tipo documental, calificando el diseño
de la investigación como bibliográfico-descriptivo. Para la recolección de la
información se utilizó la técnica de la observación documental de leyes,
doctrina y jurisprudencia; empleándose métodos de interpretación, como es
la técnica de análisis crítico de datos.
Los resultados de la investigación arrojaron que la autonomía municipal,
como elemento, para el ejercicio de la potestad tributaria que le confiere la
Constitución, se encuentra limitada y no es absoluta, al establecer ciertas
prohibiciones en el artículo 183 ejusdem. Así mismo, se señala que la
autonomía como elemento para el ejercicio de la potestad tributaria municipal
es diferente a las potestades reguladoras que la Constitución y las leyes le
atribuyan al Poder Nacional.
Las recomendaciones formuladas van dirigidas precisamente a los
legisladores y operadores tributarios municipales, que en ningún caso deben
extralimitarse de la autonomía conferida por el constituyente, ya que la
potestad tributaria es ilimitada y no absoluta, al igual que en el segundo de
los casos; y por último se recomienda intentar el recurso del control
concentrado de la constitucionalidad, la denuncia de abuso de poder o el
recurso contencioso tributario.
El trabajo que antecede es de suma importancia a la presente
investigación, puesto que del mismo se derivan una serie de restricciones
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originadas en el texto constitucional, que inciden en la legislación municipal,
al prohibir la creación de aduanas o impuestos relacionados con la
importación, exportación y tránsito de bienes que son de competencia
nacional. Sin embargo, pueden estar involucradas en el ejercicio de
actividades económicas de contribuyentes ubicados en un determinado
Municipio.
2. Bases Teóricas
Para la presente investigación fue preciso efectuar una revisión de los
aspectos teóricos que sirvieron de base para situar el objeto de estudio
dentro de un conjunto de conocimientos que permitiera integrarlos al ámbito
de la investigación.
2.1 Potestades Tributarias del Municipio
Es preciso aclarar en esta materia el origen de los tributos, a partir de
los órganos a los que les compete regularlos, de los cuales se revisten de
ciertas atribuciones designadas a nivel constitucional en función de las
competencias discriminadas por cada uno de los Poderes Públicos que
conforman el Estado, esto es: Poder Municipal; Estadal y Nacional,
distribuyéndose a su vez, en una forma vertical el Poder Público Nacional en:
Ejecutivo; Legislativo; Judicial; Ciudadano y Electoral. En el que, cada uno de
los órganos que representan las distintas ramas de los Poderes Públicos
fungirán como colaboradores en el cumplimiento de los fines del Estado.
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De esta manera, son transferidas las potestades tributarias a los
distintos entes políticos territoriales mediante disposiciones constitucionales.
Por lo cual se hace necesario definir la potestad tributaria y las competencias
reguladoras de los municipios. Según Octavio y Mizrachi (2005:116), “La
potestad tributaria puede definirse como la facultad otorgada a un
determinado ente público, por la Constitución o la ley, de crear, organizar,
recaudar, administrar y controlar tributos”. Por lo que se enfatiza las diversas
funciones otorgadas constitucionalmente a los órganos legislativos,
administrativos y de control.
Por su parte, se entiende de lo anterior, la capacidad que posee un
organismo público de realizar determinada actividad en función de las
disposiciones contenidas en una ley, por lo cual la potestad tributaria para
Berliri citado por Andara (2010:74), es:
El poder de establecer impuestos o prohibiciones de naturaleza fiscal, es decir, el poder de dictar normas jurídicas de las cuales nacen, o pueden nacer, a cargo de determinados individuos o de determinadas categorías de individuos, la obligación de pagar un impuesto o de respetar un límite tributario.
Esta definición expresa limitadamente la posibilidad jurídica de crear
como obligación tributaria a los impuestos, obviando así, la adecuada
clasificación de los tributos en un sentido amplio incluyendo además de los
mismos, las tasas y contribuciones que forman parte de los diversos tributos
existentes.
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Ahora bien, Villalobos (2010), comenta que la potestad tributaria es
distinta y autónoma para aquellas que corresponden a los municipios en
comparación a las que le atribuyen al Poder Nacional o Estadal sobre
determinadas materias. En tanto que, existen limitaciones que tiene el
ejercicio de la potestad tributaria municipal, en lo atinente al cumplimiento de
los principios tributarios constitucionales, respetar las prohibiciones
impuestas por el artículo 183 de la CRBV (1999), y fundamentalmente que
los Municipios no pueden legislar sobre materias de reserva legal del Poder
Público Nacional.
Con referencia a las restricciones del Texto Constitucional (1999), hacia
los Estados y Municipios, trae a colación la prohibición de crear aduanas o
impuestos relacionados con la importación; exportación o tránsito de bienes
nacionales o extranjeros, puesto que es de la competencia del Poder Público
Nacional el régimen del comercio exterior y las aduanas. En el mismo orden
de ideas, se encuentran limitados a imponer obligaciones tributarias sobre
bienes de consumo antes de entrar en circulación dentro del territorio bajo su
potestad o en su defecto, prohibir el consumo de los mismos fuera de su
territorio.
En este sentido, surgen diferentes criterios jurisprudenciales sobre el
análisis del artículo 183 de la CRBV (1999), en el caso de Pfizer Venezuela,
S.A y Alimentos Heinz,c.a , empresas dedicadas a la elaboración y venta de
productos que posteriormente serán exportados. Al respecto, Legis
(2010:219), hace referencia a las sentencias Nros. 00557 y 00580, de fecha
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7 de mayo de 2008, sobre la cual, la Sala examinó que es “lícita la
gravabilidad de las actividades mercantiles consistentes en la elaboración y
venta de productos destinados a la exportación, desarrolladas en o desde el
territorio del mencionado municipio”.
Ante lo cual se puede dilucidar que, la competencia reguladora o
potestad normativa es según Octavio y Mizrachi (2005:116), “La facultad
otorgada a un determinado ente público, por la Constitución o la ley de dictar
normas, organizar y controlar determinadas materias o actividades que le
corresponden por su índole o naturaleza”. Por lo que se infiere, de acuerdo a
la definición anterior que las competencias normativas se originan debido al
poder de imperio que es emanado de la soberanía de un Estado, delegándole
ciertas potestades tributarias, así como se enuncia en el numeral 12, del
artículo 156 de la Constitución Bolivariana de Venezuela (1999).
Sobre este particular, es importante aclarar las potestades normativas
que le corresponden al Poder Público Nacional y de las potestades tributarias
a nivel municipal, debido a que se han suscitado innumerables
interpretaciones a instancias superiores que han generado criterios
jurisprudenciales sobre el análisis de las actividades económicas en
determinadas áreas que integran un municipio y de la cual la función
normativa le corresponde legislar al Poder Público Nacional.
Caso observado en lo que se refiere al régimen y administración de
hidrocarburos, telecomunicaciones y sobre la condición en que se
encuentran las aguas como bienes de dominio público de la Nación, de
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acuerdo a lo establecido en el artículo 304 de la CRBV (1999). No obstante ,
es de la competencia del Poder Público Nacional la legislación para
garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades
tributarias (artículo 156, num. 13 CRBV 1999).
Con respecto a lo precedente, Octavio y Mizrachi (2005:117), refiere que
“el legislador dictó normas, como por ejemplo, el artículo 156 de la Ley Orgánica
de Telecomunicaciones (2000), según el cual ni los Estados ni los Municipios
podrán exigir el pago de los tributos por el ejercicio de dicha actividad”.
En este sentido, se demuestra que solo el Poder Nacional está
constitucionalmente facultado para dirimir las materias relacionadas a la
carga impositiva de las empresas que se dediquen a ese sector, es decir a
todo tipo de transmisión de señales, imágenes o sonidos por vía
radioeléctrica entendidas como telecomunicaciones, según lo dispuesto en el
artículo 4 de la Ley Orgánica de Telecomunicaciones (2000).
En contraposición al análisis precedente, el artículo 206 de la Ley
Orgánica del Poder Público Municipal (2010), establece que el IMAE se
causa con independencia a los tributos legislados ante la Asamblea, por lo
cual es diferente de aquellos a los que les corresponden al Poder Naciona l o
Estadal en cuanto a la producción o consumo de bienes o la ejecución de
determinadas actividades.
Según Belisario (2010:208), “se han creado varias normas en desarrollo
de esta potestad del legislador nacional, en nuestro criterio la más importante
ha sido la Ley Orgánica del Poder Público Municipal”, en el sentido que
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desde su vigencia logra comprimir la regulación de varias normas relativas a
impuestos municipales en un solo texto legal, y expresan las limitaciones que
se deben tomar en cuenta en la tributación de los municipios de acuerdo a
los términos consagrados en la Carta Magna (1999).
Ante esto, se han emitido jurisprudencias (2004), basadas en el análisis
de lo contenido en el artículo 180 del texto constitucional (1999), con relación
a las excepciones habidas en la obtención de ingresos para los municipios
cuando existen impuestos nacionales que regulan una actividad; además de
la imposibilidad de tributación local en caso de materias reguladas por el
Poder Nacional. Entendiéndose, sobre la primera parte del artículo ut supra,
la desvinculación del poder normativo de la República y los Estados,
respecto al poder tributario de los municipios.
En este sentido, aunque el Poder Nacional y Estadal corresponda
legislar sobre ciertas materias, a los municipios no se les impiden accionar su
poder tributario constitucionalmente reconocido. Por lo que se infiere, que los
municipios mediante su autonomía, pueden exigir el pago de los impuestos
específicamente sobre actividades económicas, aunque esté limitada la
regulación de determinada actividad sea de la competencia del Poder Público
Nacional o Estadal, salvo que se prevea concretamente en una ley especial.
Al respecto, se interpreta que los bienes de dominio público nacional
(yacimientos mineros, de hidrocarburos y costas marinas), como propiedad
de la República, pueden estar sometidos al poder tributario local salvo
prohibición expresa, puesto que se desvincula de las actividades de
aprovechamiento tipificadas como competencias a nivel nacional.
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Por el contrario, existen disposiciones de las que se deducen la
prohibición de la creación de impuestos locales cuando existen impuestos
nacionales específicos, por lo cual surge un poder tributario implícito a
beneficio de la República para aquellas materias que le corresponde legislar,
aún cuando dichas potestades tributarias no le sean atribuidas por el texto
constitucional (1999).
Esta disposición constitucional tiene como norte desvincular las
potestades tributarias del Municipio frente a las potestades reguladoras del
Poder Público Nacional sobre ciertas materias, por lo que es debido precisar
sus competencias tributarias exclusivas, tipificadas en el numeral 12, del
artículo 156 de la CRBV (1999):
Es de la competencia del Poder Público Nacional:
La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas, de los gravámenes de importación y exportación de bienes y servicios, los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco, y de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la ley.
De lo antes esgrimido, es relevante diferenciar las potestades tributarias
de la competencia reguladora, que según Andara (2010), es originada a
través de la Carta Magna (1999), en la cual se le transfiere la titularidad del
poder tributario a la República, los Estados y Municipios sobre el ejercicio de
actividades especificas que representaran ingresos fiscales para los mismos,
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en función a lo establecido en el artículo 137 de la Constitución (1999), el
cual dispone: “Esta constitución y la ley definen las atribuciones de los
órganos que ejercen el Poder Público, a las cuales deben sujetarse las
actividades que realicen”.
Al respecto, se interpreta a través de la delegación de competencias a
aquellas entidades que integran una nación, mediante la ejecución de actos
legislativos por los diferentes órganos que representan los poderes públicos,
con el objeto de generar ingresos fiscales propios como fuentes de
financiamiento que auspicien su gestión de acuerdo a las materias de su
competencia.
Tal como lo enuncia el artículo 179, numeral 2 de la CRBV (1999), en el
que describe los diferentes ingresos fiscales de los Municipios:
Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencia o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, con las limitaciones establecidas en esta Constitución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas licitas, propaganda y publicidad comercial.
(Omissis)
En virtud de lo anterior, Acosta (2007:52), define la competencia
municipal como “la facultad del órgano municipal para conocer de las
materias o asuntos que le son propios y el derecho que en consecuencia
tiene para actuar al respecto”. Plasmada en los artículos 178 de la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999).
44
En concordancia con el artículo 56 de la Ley Orgánica del Poder
Público Municipal (2010), sobre los que se consagran constitucionalmente
una serie de materias concerniente a la vida local, en especial la promoción
del desarrollo económico y social; la prestación de los servicios públicos; el
incentivo a la participación ciudadana; además de las áreas que
corresponden al tránsito de vehículos como la vialidad urbana; los
espectáculos públicos; protección del ambiente; entre otros.
Para Acosta (2007:54), las competencias municipales no son todas de
la exclusividad del Municipio, puesto que existen competencias concurrentes;
descentralizadas y delegadas que serán reglamentadas a través del los
poderes públicos del Estado. Sobre el particular, el autor aclara como
concurrente a las atribuciones ejercidas tanto al Poder Público Nacional
como al Municipal o Estadal, de lo que puede ocurrir que el Municipio sea
reemplazado por un órgano del Poder Nacional.
En este sentido, según el artículo 57 de la Ley Orgánica del Poder
Público Municipal (2010), las “competencias concurrentes son aquellas que
el Municipio comparte con el Poder Nacional o Estadal”, reguladas mediante
leyes dictadas por el Poder Nacional o leyes de desarrollo aprobadas por los
Estados. A diferencia de las competencias descentralizadas dispuestas en el
artículo 58 de la LOPPM (2010), en el que se confirma la posibilidad de
transferir al Municipio determinadas materias de la competencia nacional o
estadal, atendiendo como descentralización al ejercicio de una democracia
orientada a la prestación eficaz y eficiente de lo que le compete al nivel
estatal.
45
Aunado a ellas, también se regulan las competencias delegadas,
entendiéndose por delegación según Acosta (2007:57), “que una persona da
a otra sus atribuciones, para que haga sus veces o la represente”, las
mismas se establecen en el artículo 59 de la LOPPM (2010), que refiere:
El Poder Nacional o los estados podrán delegar en los municipios, previa aceptación de estos, el ejercicio de determinadas actividades nacionales o estadales con el fin de mejorar la eficacia de la gestión pública o de la prestación de servicio público. La delegación comenzará a ejecutarse cuando se hayan transferido al Municipio los recursos que se requieran para dar cumplimiento a la delegación (Omissis).
Por consiguiente, queda explicada la autonomía de los municipios como
unidad política primaria de la organización nacional determinada dentro de
los límites y preceptos del artículo 168 de la Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela (1999), la cual abarca la elección de sus
autoridades, la gestión en las áreas que se le delegan como: la vialidad
urbana; protección del ambiente; aseo urbano; servicio de transporte público
urbano de pasajeros; servicio de gas doméstico; así como la creación,
recaudación e inversión de sus recursos.
Villalobos (2010:27), desglosa la autonomía municipal de acuerdo a
los siguientes tipos:
1. La autonomía política: que es la potestad conferida a los fines de que los Municipios se autogobiernen y elijan sus autoridades. 2. La autonomía normativa: por medio de la cual pueden dictar su propio ordenamiento jurídico.
46
Adicionalmente, la autonomía administrativa; organizativa o funcional y
la tributaria, referidas a la garantía de la libre gestión en aquellas materias de
su competencia, en proporción a un adecuado sistema estructurado de
acuerdo a sus funciones y a la independencia tributaria del ente local por la
segregación de atribuciones delegadas a nivel constitucional.
Se considera que los municipios gozan del atributo de la autonomía
como consecuencia de ser un ente jurídico político territorial que forma parte
de la organización pública, pero esa autonomía no es ilimitada; por el
contrario, está condicionada por las normas superiores constitucionales y
legales. Por lo cual se considera como parámetros a esta, aquellas
competencias en materia tributaria concedidas a otras personas político
territoriales participantes en un modelo de estado federal.
Es a partir de la función normativa en la que los municipios ejercen su
potestad tributaria, entendiendo como tal el poder de crear normas jurídicas
de contenido tributario, mediante sus órganos legislativos representado por
un Concejo Municipal, que lo integran un determinado número de concejales
en correspondencia a la proporción de la población que habita en cada
Municipio. Así como lo expresa el numeral 4 del artículo 95 dispuesto en la
Ley Orgánica del Poder Público Municipal (LOPPM: 2010).
De acuerdo a lo precitado, el poder tributario, está íntimamente
relacionado al principio de legalidad que la propia Constitución Nacional
(1999) establece: "Artículo 317: No podrá cobrarse ningún impuesto, tasa, ni
contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse
47
exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los
casos previstos por la ley".
En concordancia con lo dispuesto en la LOPPM (2010) que es por
medio de los instrumentos legales como son las ordenanzas, sancionadas
por los Municipios a través de sus órganos legislativos, se les confiere
regular, modificar o suprimir los tributos asignados por mandato
constitucional; y en el mismo orden, establecer los supuestos de beneficios o
incentivos fiscales que consideren más ventajosos para el desarrollo
económico del municipio.
De lo que se vincula , el artículo 168 de la Ley antes mencionada (2010),
establece que “los Municipios sólo acordarán exenciones, exoneraciones o
rebajas de impuestos o contribuciones municipales especiales, en los casos
y con los requisitos previstos en las ordenanzas”.
Por lo tanto, la interpretación de dichas atribuciones debe realizarse de
forma restrictiva, en virtud de lo cual, no se permitirá la analogía con el fin de
crearse, modificarse o suprimirse alguno de ellos. En tal sentido, es de
reserva legal la definición o implementación de los elementos que intervienen
en la fijación de un tributo y los beneficios fiscales.
Tal como lo indica el artículo 3 del Código Orgánico Tributario (2001),
que enuncia:
Solo a las leyes corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código, las siguientes materias: 1) Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e
48
indicar los sujetos pasivos del mismo. 2) Otorgar exenciones y rebajas de impuesto.
En concordancia con el artículo 160 de la LOPPM (2010), que establece
al municipio como mediador de las potestades tributarias municipales, en el
sentido de que es éste, quien puede implementar o eliminar tributos bajo su
regulación, tal como se expresa en el texto :
El Municipio a través de ordenanzas podrá crear, modificar o suprimir los tributos que le corresponden por disposición constitucional o que les sean asignados por ley nacional o estadal. Asimismo, los municipios podrán establecer los supuestos de exoneraciones o rebajas de esos tributos.
(Omissis)
A partir de los argumentos expuestos, se observa como el municipio
ejerce su autonomía mediante la actividad legislativa permitida por el
ordenamiento jurídico nacional (1999), y bajo los fundamentos establecidos
como límite a sus potestades tributarias.
2.2 Jerarquía Normativa del Impuesto a las Actividades Económicas,
Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia
Las formalidades en la legislación venezolana involucran el
cumplimiento de una jerarquía normativa, que se encuentra implícita en el
derecho tributario venezolano y se ha entendido como un principio tácito para
algunos autores como Belisario (2010:203), que lo define:
49
La ordenación jerárquica o escalonada de las normas jurídicas, de
forma que las normas de rango inferior deben ser siempre desarrolladas para
complementar a las de rango superior, pero de ningún modo puede
contradecir ni vulnerar lo establecido por estas, visto de garantizar la certeza
de su aplicación y por tanto la seguridad jurídica.
Es así como, respetando la jerarquía normativa se permite que las
normas integrantes del ordenamiento jurídico tributario posean un orden de
aplicabilidad, y por ende se creen normas bajo los fundamentos y límites
para el desarrollo de la legislación tributaria, tomando en cuenta la existencia
de una estructura piramidal del derecho dirigida a solventar las probables
contradicciones que se podrían suscitar entre normas de diferentes rangos.
A partir de lo anterior, es relevante mencionar el artículo 7 de la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999), en el que se
establece como norma suprema y fundamentación primordial del
ordenamiento jurídico todo lo contenido en ella, en tanto que están sometidas
las personas y los órganos que representan los poderes públicos al
cumplimiento de la misma.
En materia tributaria, son aplicables las disposiciones contenidas en el
párrafo tercero, articulo 1 del Código Orgánico Tributario (2001), puesto que
los fundamentos legales del mismo se rigen supletoriamente para las
relaciones jurídicas derivadas de los tributos municipales, en virtud de que el
poder tributario es ejercido por los municipios, en el marco de su
competencia y autonomía que les son otorgadas por vía constitucional.
50
Con referencia al Impuesto a las Actividades Económicas, Industriales,
Comerciales, de Servicios y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo
(IMAE), se considera un tributo que se le confiere regular a los Municipios, de
acuerdo a lo estipulado en el artículo 179, numeral 2 de la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela (1999), en el que se demuestra su
autonomía financiera, al obtener ingresos mediante la recaudación de los
diferentes tributos municipales.
Es mediante la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010), en
que se fundamenta el IMAE, y en ella se establecen los supuestos de hechos
generadores del tributo y determina los elementos que intervienen en la
relación jurídica tributaria. Por lo que desarrolla el alcance del impuesto
mediante normas y reglas básicas que permiten la armonización tributaria
entre los diferentes municipios.
De acuerdo a ello, los municipios en el ejercicio de sus potestades
tributarias fijadas en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010),
podrán sancionar Ordenanzas destinadas a la creación, supresión o
modificación de tributos, en función de lo dispuesto en el artículo 159 de la
Ley ejusdem (2010). Aunado a lo cual, el IMAE es regulado adicionalmente a
través de la Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las Actividades
Económicas, Comerciales, Industriales, De Servicio y de Índole Similar en el
Municipio Maracaibo del Estado Zulia.
En este sentido, los municipios ejercen sus competencias mediante los
instrumentos jurídicos señalados en el artículo 54 de la LOPPM (2010), como
se desglosan seguidamente:
51
1. Ordenanzas: Son los actos que sanciona el Concejo Municipal para establecer normas con carácter de ley municipal, de aplicación general sobre asuntos específicos de interés local. Las ordenanzas recibirán por lo menos dos discusiones y en días diferentes, deberán ser promulgadas por el alcalde o alcaldesa y ser publicadas en la Gaceta Municipal o Distrital según el caso y prever, de conformidad con la ley o si lo ameritare la naturaleza de su objeto, la vacatio legis a partir de su publicación. Durante el proceso de discusión y aprobación de las ordenanzas, el Concejo Municipal consultará al alcalde o alcaldesa, a los otros órganos del Municipio, a los ciudadanos y ciudadanas, a la sociedad organizada de su jurisdicción, y atenderá las opiniones por ellos emitidas. 2. Acuerdos: Son los actos que dictan los Concejos Municipales sobre asuntos de efecto particular. Estos acuerdos serán publicados en Gaceta Municipal cuando afecten la Hacienda Pública Municipal. 3. Reglamentos: Son los actos del Concejo Municipal para establecer su propio régimen, así como el de sus órganos, servicios y dependencias. Estos reglamentos serán sancionados mediante dos discusiones y publicados en Gaceta Municipal. 4. Decretos: Son los actos administrativos de efecto general, dictados por el alcalde o alcaldesa y deberán ser publicados en la Gaceta Municipal o Distrital. El alcalde o alcaldesa reglamentará las ordenanzas mediante decreto, sin alterar su espíritu, propósito o razón y, en todo, caso deberán ser publicados en la Gaceta Municipal o Distrital. 5. Resoluciones: Son actos administrativos de efecto particular, dictados por el alcalde o alcaldesa, el Contralor o Contralora Municipal y demás funcionarios competentes. 6. Otros instrumentos jurídicos de uso corriente en la práctica administrativa, ajustados a las previsiones que las leyes señalen.
Sobre el particular, se observa cómo se originan los tributos, no solo de
leyes, sino de actos normativos que desarrollen otros aspectos propios de la
materia, y de alguna forma no exista contradicción entre los mismos, en
virtud de lo cual, Andara (2010:98) enuncia el criterio de la Sala
52
Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Venezolano en Sentencia 25
de abril de 2000, refiriendo que “la potestad reglamentaria de la
Administración consiste en desarrollar una actividad no innovativa del
ordenamiento jurídico y en todo caso ejecutora de las grandes decisiones
políticas que corresponde a las leyes concebir”.
Al respecto, existe un grado de inferioridad de los reglamentos en
comparación a las leyes, de lo que no se podría dejar sin efectos los
lineamientos legales, ni contradecirlos o alterar el espíritu de la ley, puesto
que son necesarias para producir un efecto o regular alguna materia en
particular.
Referente a lo precitado, la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos
(1981), limita la amplitud de los actos administrativos, jerarquizándolo en los
términos consagrados en sus artículos 13 y 14 como siguen:
Ningún acto administrativo podrá violar lo establecido en otro de superior jerarquía; ni los de carácter particular vulnerar lo establecido en una disposición administrativa de carácter general, aún cuando fueren dictados por autoridad igual o superior a la que dictó la disposición general”. Los actos administrativos tienen la siguiente jerarquía: decretos, resoluciones, órdenes, providencias y otras decisiones dictadas por órganos y autoridades administrativas.
En función a lo anterior, la Ley Orgánica de Procedimientos
Administrativos (1981), dispone las restricciones del contenido de los actos
administrativos con lo establecido en otros de superior jerarquía, para ello
jerarquiza los mismos, en las condiciones previstas en el articulado ut supra.
53
En razón a los decretos, son instrumentos legales de mayor jerarquía
ya que a nivel municipal son dictados por el alcalde o alcaldesa; dirigidos a
reglamentar lo contenido en las ordenanzas, respetando el sentido de las
mismas. Se suman a los actos administrativos, las muy comunes hoy en día
como lo son las Providencias, Suarez (2010:100), las caracteriza como “de
uso corriente en materia tributaria, dictadas por el Superintendente Nacional
Tributario”, en el caso objeto de estudio por el Intendente Municipal
Tributario.
Con relación a otros instrumentos jurídicos u otras decisiones dictadas
por Órganos de la Administración Pública, referidos en los artículos in
commento, derivados de regulaciones internas, los órganos o entes de la
Administración Pública dirigirán las actividades de sus órganos
jerárquicamente subordinados mediante instrucciones, órdenes y circulares”.
En virtud de ello, se deben implementar los mecanismos idóneos para
garantizar la difusión de su contenido y accesibilidad a los interesados.
2.3 Características y clasificación del Impuesto a las Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia
a) Características
Para determinar la manera de clasificación de los impuestos, es
relevante analizar las categorías más comunes que se deben considerar en
función al comportamiento de los mismos, ante ello, para Fargione
54
(2009:118), considera que “Los impuestos personales son aquellos que
tienen en cuenta la especial situación del contribuyente valorando todos los
elementos que integran el concepto de su capacidad contributiva”. En tanto
que, se consideran personales los impuestos que de alguna forma toman en
cuenta los ingresos obtenidos, considerando los costos y gastos generados
para la obtención del beneficio, caso ejemplificado en el Impuesto Sobre la
Renta. Contrario a los impuestos reales, los cuales no consideran las
circunstancias personales del contribuyente.
Son además, impuestos directos, Fargione (2009:118) aquellos que “se
producen cuando la obligación está a cargo de una persona a quien se le
concede estas facultades legales para resarcirse (ej: Impuesto sobre la
Renta); los indirectos se dan cuando la norma tributaria concede facultades
al sujeto pasivo del impuesto pagado”. Entendiéndose así; la condición
determinante que se presenta es el traslado de la obligación tributaria y la
periodicidad de las situaciones que originan la obligación, puesto que; las
que suelen durar en el tiempo están condicionadas a los impuestos directos y
las que son accidentales como los consumos se tipifican como impuestos
indirectos.
Este criterio es compartido por Jiménez (2004:69), en cuanto a “la
diferenciación entre impuestos directos e indirectos se sustentan en la
posibilidad o no de la traslación del impuesto, es decir, del traslado o no que
haga el contribuyente de un impuesto a personas distintas a él”, que
soportarían la carga tributaria, en este sentido, su determinación va a
55
depender de la estructura del impuesto, de las condiciones del mercado y la
posición del sujeto, puesto que una mera variación en los precios surtiría un
efecto desventajoso sobre la competencia, sin embargo; existen mecanismos
sofisticados, casi imperceptibles de traslación del impuesto que posibilita su
propia estructura.
Para Octavio y Mizrachi (2005:239), la traslación del impuesto “es un
mecanismo utilizado por el legislador tributario por razones de comodidad de
recaudación, obligando al pago del tributo a personas que no serían los
destinatarios reales del gravamen, como sucede en los impuestos a las
ventas” (…), por lo que se podría aseverar que está inmersa la intensión del
legislador cuando pretende gravar a sujetos distintos del obligado al pago del
impuesto.
En este aspecto, relaciona el criterio de la capacidad contributiva con
los impuestos directos, puesto que consideran las manifestaciones directas
de la capacidad contributiva del contribuyente, en cambio los indirectos no es
perceptible el gravamen de dicha capacidad.
Igualmente, pueden caracterizarse por ser ordinarios y extraordinarios;
los primeros son según Fargione (2009:118), los que tienen vigencia
permanente en el tiempo y rigen mientras no sean derogados; los
extraordinarios son aquellos transitorios o de emergencia, que tienen un
lapso determinado de duración”. En estos casos el factor determinante es el
tiempo en que rigen, es decir; su vigencia.
56
b) Clasificación
En función a las características precitadas, los impuestos se pueden
clasificar en proporcionales y progresivos; para Fargione (2009:118) “un
impuesto es proporcional cuando mantiene una relación constante entre su
cuantía y el valor de la riqueza gravada; es progresivo cuando aumenta a
medida que se incrementa el valor del monto gravado”. Por cuanto, se
entiende que esta característica va íntimamente relacionada con la
variabilidad de la alícuota aplicable y la base imponible sujeta al impuesto.
En materia del impuesto objeto de estudio, según Fraga, Viloria y
Sánchez (2005), el IMAE se califica de acuerdo a sus características como
un impuesto ordinario, por no tener un límite definido en el tiempo en cuanto
a su vigencia; proporcional debido a que existe una relación constante entre
la cuantía o valor de la riqueza y la alícuota es constante,
independientemente de la variación de la base sobre la cual se aplica la
tarifa. Es real y directo, ya que considera solo la riqueza gravada con
prescindencia de la situación personal del contribuyente, quien no tendrá la
posibilidad de trasladar el impuesto referido.
Fraga, Viloria y Sánchez (2005), hacen una aclaratoria sobre el carácter
directo del impuesto, que grava la realización de actividades económicas
lucrativas, puesto que la base de medición del tributo es el ingreso bruto y
éste no representa la obtención de una riqueza demostrativa de la capacidad
de contribuir, lo que de alguna manera atenúa el carácter directo del
impuesto.
57
Por el contrario, Octavio y Mizrachi (2205:244), refiere que “la
generalidad de los autores iberoamericanos consultados, incluyendo los
venezolanos, opinan que este impuesto es indirecto, pero sin calificarlo en
forma expresa como un gravamen al consumo”. Criterio este contradictorio, a
sabiendas que los impuestos que gravan las ventas son identificados como
indirectos.
En el mismo orden de ideas, Moya (2006:102) lo tipifica como un
impuesto indirecto, en el sentido que “grava manifestaciones mediatas de
riqueza, de capacidad económica. Es un gravamen trasladable al costo del
producto. Es un impuesto proporcional. La tarifa aplicable en unidades
tributarias (UT) es constante”. El criterio del autor sobre los elementos que
caracterizan a este impuesto debe ser analizado con mayor profundidad,
puesto que existen autores con opiniones adversas, aún cuando no se
configura como un impuesto a las ventas o al consumo, grava los ingresos
brutos generados por esas ventas y proporcional puesto que la tarifa
aplicable es uniforme de acuerdo a la actividad que se desarrolle.
Al analizar las opiniones que anteceden, se puede observar en el IMAE
elementos que lo constituyen como un impuesto tanto directo como indirecto,
sin embargo; es importante aclarar los factores que intervienen en su
caracterización, como el hecho generador del tributo es el ejercicio de una
actividad económica lucrativa, la cual no es trasladable y como base
imponible los ingresos brutos generados por las ventas, deduciendo de ellas
los descuentos y las devoluciones.
58
Contrario a los impuestos al consumo o indirectos que se generan a
través de las ventas, pueden ser trasladables y se relacionan con los
impuestos reales, puesto que no miden la capacidad contributiva del
contribuyente.
Con referencia a esto, se considera que tiene suficientes elementos
para tipificarlo como un impuesto directo si dirigimos el criterio desde el punto
de vista del hecho generador del tributo y como indirecto en función a las
características que lo identifican (real y proporcional).
2.4 Elementos Constitutivos del Impuesto a las Actividades
Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia
El impuesto está conformado por un conjunto de elementos que
intervienen en su caracterización, como lo son: El hecho imponible; la base
imponible; las alícuotas impositivas y los sujetos que participan en la relación
jurídica tributaria, entre otros.
2.4.1 Hecho Imponible
El principal componente generador de la relación jurídica tributaria está
vinculado a la acción que causa el cumplimiento de una obligación, como lo
es el hecho imponible. Para Fraga, Viloria y Sánchez (2005:17), “es el
elemento más importante de los que integran la estructura del tributo, porque
es en el que se describen los hechos o actos cuya ocurrencia dará lugar al
nacimiento de la obligación tributaria”.
59
Por lo que se infiere que es a través de él que se identifica el tributo y
se observa la manifestación de la capacidad económica expresada en un
instrumento jurídico regulador de un gravamen representado en un impuesto.
En tanto que, debe estar expresamente establecido en la ley para que el
contribuyente conozca sin lugar a dudas las situaciones en que es
susceptible de pagar el tributo. De acuerdo a lo señalado en el artículo 36 del
Código Orgánico Tributario (2001) “El hecho imponible es el presupuesto
establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el
nacimiento de la obligación tributaria”.
El mismo se origina, según el artículo 37 de la normativa en comento
(2001), bien sea por situaciones de hecho y jurídicas o de derecho; las
primeras hacen referencia al momento en que se realiza la circunstancia
material, por ejemplo una venta; una actividad, la aceptación de una herencia
o donación y las jurídicas a la situación en que se constituyen de
conformidad con el derecho, es decir cuando se definen en el transcurso de
un ejercicio económico.
De acuerdo con lo anterior, la obligación tributaria según Legis
(2010:209), “Es una relación jurídica ex lege, en virtud de la cual una persona
(sujeto pasivo principal, contribuyente o responsable), está obligada hacia el
Estado u otra entidad pública, al pago de una suma de dinero”. Por lo cual
nacerá la obligación, si se demuestra el presupuesto de hecho determinado
por la ley, puesto que será la voluntad de una normativa legal la verificación
60
de un hecho jurídico, en cumplimiento y estricto apego al principio de
legalidad que debe regir el sistema tributario venezolano, dando inicio a una
relación obligacional entre sujeto activo y pasivo representado por el
contribuyente.
Sobre este particular, se considera que el hecho imponible como
supuesto tipificado por la ley, abarca una serie de componentes según Fraga,
Viloria y Sánchez (2005:17), como lo son “el aspecto material: Que no es otra
cosa que la descripción objetiva del hecho concreto que el contribuyente
realiza o que ocurre con respecto a él”. Es decir; la acción que identifica la
situación que al materializarse origina la obligación tributaria, como el hacer;
transferir; obtener; innovar.
De acuerdo con la Ordenanza Sobre Licencia e Impuesto a las
Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, De Servicio y De Índole
Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia (2010), el aspecto
material viene dado por el ejercicio de diversas actividades enunciadas en el
presente ordenamiento jurídico municipal, realizadas bien sea de forma
recurrente o eventual.
El aspecto personal, que describe la constitución de los datos que
configuran o individualizan a la persona que realiza el hecho de la manera
que se ubique en la situación planteada en la ley, es la identificación de quien
es el contribuyente o sujeto obligado a satisfacer la prestación tributaria, que
está estrechamente relacionado al elemento material.
61
Otros factores intervinientes lo son el aspecto temporal y espacial, que
se refieren al momento en que se configura el hecho de forma específica, es
decir, cuando la norma tributaria lo considere ocurrido y el espacial como el
lugar donde deben ocurrir los hechos sujetos a imposición o el ámbito en que
el contribuyente realiza la acción enmarcada en la ley.
Sobre este particular, Moya (2006), lo explica considerando el momento
en que la riqueza u objeto material es gravada mediante una ley tributaria,
donde la ocurrencia de un hecho determinado produce un efecto jurídico
denominado supuesto de hecho o hecho imponible. En otros términos, está
representado por la acción que genera la obligación tributaria establecida en
la norma.
Atendiendo al impuesto objeto de análisis, la Ley Orgánica del Poder
Público Municipal (2010), establece en su artículo 205 el hecho imponible del
IMAE, considerando los aspectos que lo configuran:
El hecho imponible del impuesto sobre actividades económicas es el ejercicio habitual, en la jurisdicción del Municipio, de cualquier actividad lucrativa de carácter independiente, aún cuando dicha actividad se realice sin la previa obtención de licencia, sin menoscabo de las sanciones que por esa razón sean aplicables. El período impositivo de este impuesto coincidirá con el año civil (…) El comercio eventual o ambulante también estará sujeto al impuesto sobre actividades económicas.
Sobre este particular, la Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las
Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole
62
Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia (2010), revela en su
artículo 1, los sujetos obligados al cumplimiento del presente instrumento
jurídico municipal, incluyendo a toda persona natural o jurídica de derecho
público o privado y entes de cualquier naturaleza , que realicen actividades
económicas; comerciales; industriales; de servicio y de índole similar, bien
sea de forma permanente o eventual en el Municipio Maracaibo del Estado
Zulia.
Observándose, como factores personal, temporal y espacial, a los
sujetos establecidos como personas naturales o jurídicas; de derecho público
o privado o entes de cualquier naturaleza que realicen actividades sujetas al
impuesto en la Jurisdicción del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, durante
un ejercicio fiscal representado por el año civil.
En efecto, los aspectos predominantes del hecho imponible del IMAE
eran sin lugar a duda la habitualidad, en el sentido de realizar una actividad
de manera continua o constante que se prolongue en el tiempo, también se
podría asimilar al carácter ordinario o recurrente de la acción generadora de
la obligación, sin embargo, los preceptos jurídicos vigentes adicionan no solo
lo habitual o permanente de la actividad, sino también lo eventual, es decir,
que incluye cualquier actividad que se formalice de manera extraordinaria o
accidental, tal es el caso del comercio eventual o ambulante, característico
de las sociedades irregulares o de hecho.
Además se observa cómo se amplía el hecho imponible, mediante la
adición de otra característica cuando expresa la existencia del ejercicio de
63
una actividad lucrativa y a la vez independiente, interpretándose en función
de lo contemplado en la Ordenanza del IMAE (2010), en su artículo 3,
numeral 5, como aquel beneficio económico obtenido, destinado a repartirse
entre los socios o accionistas y del cual no esté involucrada la relación de
dependencia o subordinación.
Considerando el carácter extensivo de la actividad lucrativa e
independiente, se ha distorsionado el objeto del impuesto municipal, por
ende, es oportuno citar criterios jurisprudenciales como el caso de la
empresa Tecnoconsult Servicios Profesionales, S.A, mencionada por Legis
(2010:208), de acuerdo a sentencia de fecha 12 de agosto de 2004, en la
cual se “alega que los servicios profesionales no mercantiles no están sujetos
al pago del impuesto municipal”.
Con referencia a lo que antecede, los argumentos cuestionan la
competencia de los municipios de gravar exclusivamente el desarrollo de
actividades económicas de naturaleza mercantil ejercidas por personas
naturales o jurídicas. En este sentido, el Tribunal Superior Noveno de lo
Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del área Metropolitana
de Caracas según Legis (2010:209), decidió la exclusión “del hecho
generador del impuesto municipal contemplado en el numeral 2 del artículo
179 del Texto Constitucional, todas aquellas actividades económicas de
naturaleza civil”.
Por lo que se confirman las consideraciones establecidas en la
Ordenanza (2010), que regula este impuesto municipal, la cual refiere como
64
hecho imponible en su artículo 5 “el ejercicio habitual en jurisdicción del
Municipio Maracaibo, de cualquier actividad lucrativa de carácter
independiente, aún cuando dicha actividad se realice sin la previa obtención
de la Licencia”. E incluye además, como sujeción del presente instrumento
legal al comercio eventual o ambulante, desvirtuándose el carácter habitual
de la actividad generadora del hecho.
Ante tal hecho, se confirma el carácter territorial del IMAE, ya que la
situación originaria de la obligación tributaria debe producirse en la
jurisdicción o ente exactor, por lo que prevalece el principio de territorialidad
en el impuesto. Aunque si bien es cierto, se circunscribe el factor de conexión
que según Fraga, Viloria y Sánchez (2005:40), es el que “determinará la
competencia tributaria del ente municipal correspondiente: esto es, el lugar
donde se ubica la fuente de producción del ingreso gravable”.
Por lo tanto la territorialidad en el tributo está vinculada ciertamente con
el hecho imponible y la naturaleza del sujeto pasivo, debido a que la
obligación tributaria surge en la medida que se verifique el presupuesto de
hecho tipificado por la ley dentro del territorio nacional, por parte del
contribuyente o aquel que se encuentra relacionado con la materia gravable,
que puede identificarse como persona natural; jurídica y aquellas entidades
que constituyan una unidad económica y dispongan de patrimonio y
autonomía funcional.
Los elementos mencionados, logran relacionarse con el domicilio o
residencia de los contribuyentes y su base permanente e inclusive con la
65
condición que lo califica según el ordenamiento municipal vigente (2010), de
residentes o eventuales, dándole así el carácter territorial al tributo. En tanto
que, el Código Orgánico Tributario (2001), en su artículo 30, prevé que son
personas domiciliadas en el país aquellas que permanezcan por un período
continuo o discontinuo de ciento ochenta y tres días (183) de un año
calendario en la República Bolivariana de Venezuela.
Mientras que en el régimen tributario municipal, se considera como
residencia del contribuyente, aquel que permanezca mediante una base fija o
establecimiento permanente (almacén, sucursal, oficina, taller, maquinas) por
un período contínuo superior de treinta (30) días y contribuyente eventual
aquellos que realicen cualquier actividad económica por un periodo superior
a tres (3) meses; sea que se trate de periodos contínuos o discontínuos, todo
en función a lo contemplado en el artículo 217 de la LOPPM (2010) y articulo
13 de la Ordenanza del IMAE (2010).
Ante tal situación, los municipios deberán mantener una armonización
tributaria en aras de alcanzar la equidad de los ingresos que corresponden a
cada Municipio, en función de los contratos celebrados entre ellos. Es así
como se deduce la pretensión del legislador de evitar la doble tributación,
puesto que este mecanismo permite no solo vincular la actividad económica
ejercida con la jurisdicción de un territorio, sino también la base imponible
atribuida a cada Municipio.
En función a la complejidad de este elemento que compone el Impuesto
a las Actividades Económicas (IMAE), se desarrollaron en la Ordenanza
66
(2010) objeto de análisis, en el artículo 6, una serie de normas orientadas a
determinar los factores de conexión territoriales que demuestran cuando una
actividad es ejercida total o parcialmente en el Municipio, y por ende gravable
con el IMAE, tomando como variable la naturaleza de la actividad, aquellas
destinadas a la comercialización se gravarán de acuerdo a cada
establecimiento en proporción a su volumen de ventas.
Cuando se trate de contribuyentes industriales, que vendan sus
productos en otros municipios se declarará en aquel donde tenga su
establecimiento permanente por la alícuota aplicable a los industriales. La
esencia de esta norma se enfoca en lo contemplado en el artículo 216, de la
Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010), que tipifica “La actividad
industrial y de comercialización de bienes se considera gravable en un
Municipio, siempre que se ejerza mediante un establecimiento permanente, o
base fija, ubicado en el territorio de ese Municipio”. De esta manera, se
entiende como vinculación territorial de las actividades mencionadas, la
existencia de un establecimiento permanente.
Con referencia a los contribuyentes dedicados a la prestación de
servicios, se declarará en función al destino del servicio, es decir, si se presta
en varias jurisdicciones municipales, los ingresos se imputarán a cada una de
ellas; caso contrario, si los servicios son prestados totalmente en una
jurisdicción distinta a donde tenga el establecimiento permanente, le
corresponderá pagar en el mismo un mínimo tributable fijado en función a la
categoría de servicios; si es realizado en el Municipio Maracaibo, sin
67
comprobarse la existencia de algún establecimiento permanente o base fija,
se considera que toda la actividad económica la realiza en el mismo
Municipio.
En los casos de los servicios, la Ordenanza sobre Licencia e Impuesto
a las Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de
Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia (2010), en su
artículo 7, especifica una serie de reglas, considerando su naturaleza. Si se
presta el servicio de energía eléctrica, se tomarán en cuenta los ingresos que
correspondan a la jurisdicción donde ocurrió el consumo.
En este tema, el consumo de energía es definido por Fraga, Viloria y
Sánchez (2005:86), como “la cantidad de energía en kilo Vatios hora (KWh),
entregada por la distribuidora al usuario en un determinado lapso”. Esto se
verifica en el lugar físico donde se ubique el medidor, como punto de
suministro o medio de conexión entre las instalaciones eléctricas del usuario
y el sistema de distribución.
Al igual que la prestación de los servicios de telefonía fija donde se
considera realizado el hecho en la jurisdicción de aquel Municipio donde se
ejecutó la llamada. Ahora bien, este servicio de telecomunicaciones se ofrece
en términos locales, de larga distancia nacional e internacional, razón por la
cual se deberá tributar por los ingresos originados por la totalidad de los
mismos, mientras sea posible la determinación del espacio donde se
encuentre instalado el aparato y sea en la jurisdicción del municipio que
tenga el derecho a imponer la obligación.
68
Con respecto a las actividades de transporte demandados entre varios
municipios, se entiende percibido el ingreso en el lugar donde sea contratado
el servicio, cuando se disponga de un establecimiento permanente en la
jurisdicción correspondiente. En razón a los servicios de telefonía móvil,
televisión por cable, internet y similares, el factor de conexión será la
jurisdicción del Municipio donde el usuario esté residenciado, si es persona
natural y domiciliado, de ser persona jurídica, tal y como lo establezca la
factura o documento de cobro.
Al referirse a las mencionadas actividades de servicio o ejecución de
obra, vale citar lo contenido en el artículo 217 de la Ley Orgánica del Poder
Público Municipal (2010), que estipula:
Las actividades de ejecución de obras y prestación de servicios serán gravables en la jurisdicción donde se ejecute la obra o se preste el servicio, siempre que el contratista permanezca en esa jurisdicción por un período superior a tres meses, sea que se trate de periodos continuos o discontinuos, e indistintamente de que la obra o servicio sea contratado por personas diferentes, durante el año gravable.
En este sentido se debe tomar en cuenta la permanencia del sujeto
cuando ejecute obras o preste servicios de manera recurrente, por lo que se
deduce en el presente hecho imponible, que el sujeto se puede considerar
como contribuyente eventual, puesto que , aún cuando no cumpla el tiempo
continúo de tres meses, está obligado a la carga tributaria referida al IMAE.
Un caso muy especial, que demuestra la intención del legislador de
evitar la doble tributación y de promover la armonización tributaria entre
69
municipios, se vislumbra la Ordenanza de Aprobación de la Adhesión del
Municipio Maracaibo al Convenio de Armonización Tributaria de los
Municipios Ribereños del Lago de Maracaibo para la Aplicación del Impuesto
sobre Actividades Económicas, de Industria, Comercio, Servicios y de Índole
Similar, por Actividades realizadas en dicho Lago (2005), la cual tiene como
objeto armonizar las potestades tributarias de los municipios relacionadas al
gravamen del ejercicio de actividades lucrativas por empresas contratistas de
la industria petrolera en el Lago.
Atendiendo como elementos vinculantes de la Ordenanza ut supra
(2005), de acuerdo a la cláusula tercera del artículo 5, la ubicación del puerto
de embarque del personal y equipos para el ejercicio de sus actividades
económicas y la localización del establecimiento permanente de las
empresas bajo esta naturaleza.
Aunado a las actividades precitadas, es importante dilucidar lo atinente
a las actividades primarias, en esta materia, se interpreta la exclusión de la
gravabilidad de ellas en el IMAE, al establecer el artículo 226 de la Ley
Orgánica del Poder Público Municipal (2010), que contempla:
Las actividades de agricultura, cría, pesca y actividad forestal siempre que no se trate de actividad primaria, podrán ser gravadas con el impuesto sobre actividades económicas pero la alícuota del impuesto no podrá exceder del uno por ciento (1%) hasta tanto la ley nacional sobre la materia disponga alícuotas distintas.
Con respecto a las actividades primarias, la norma tributaria municipal
(2010) antes indicada, desarrolla como explotación primaria en su artículo
70
227 aquellas acciones que impliquen la producción de frutos, productos o
bienes que se extraigan de la naturaleza y que no estén sometidos a proceso
de transformación alguno o en su defecto de industrialización. Tales son los
casos de las actividades agrícolas, avícolas, pecuarias y de pesca.
Las mismas son definidas por Candal (2005:432), en cuanto a las
actividades agrícolas son “aquellas actividades provenientes de la explotación
directa del suelo y las que se deriven de la elaboración complementaria de los
productos que obtenga el agricultor, realizados en el propio fundo, salvo la
elaboración de alcoholes y bebidas alcohólicas”. Igualmente, explica el autor
(2005:432), como actividades pecuarias “aquellas actividades relacionadas
con el ganado que provengan de la explotación directa de la cría, y las que se
deriven de la elaboración complementaria de los productos que obtenga el
criador, realizadas en el propio fundo”.
A partir de las conceptualizaciones precitadas, se infiere que las
actividades primarias están relacionadas al aprovechamiento de los productos
obtenidos directamente de la naturaleza y que no estén sometidos a un
proceso de industrialización alguno.
Sobre el particular, se consideran de explotación primaria, las actividades
agrícolas, tales como: cosechado; trillado; secado y conservación. Al referirse a
las actividades pecuarias, avícolas y de pesca, son consideradas primarias, los
procesos destinados a la matanza o beneficio, conservación y almacenamiento,
con excepción de los procedimientos que se realizan para la elaboración de
subproductos, despresado, troceado y cortes de animales.
71
Las actividades primerias consideradas en los procesos de producción
relacionados a la actividad forestal, se incluyen los de tumba, descortezado,
aserrado, secado y almacenamiento. En virtud de los preceptos legales
considerados como actividad primaria, se desligan ciertas características
condicionadas a cada actividad ejercida por los sujetos, que se traducen en
incentivos fiscales al tratarse del IMAE.
Confirmándose en la sentencia Nro. 00212 de fecha 10 de marzo de
2010 referida por Baute y Piselli (2010:254), interpuesta en el Tribunal
Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, en la cual se
analiza el caso de Alimentos Super S,C.A dedicados a la actividad avícola ,
es decir, a la cría de pollos, que se encuentra excluida del pago del impuesto
municipal, de acuerdo a su carácter de explotación primaria, tal como lo
enuncia el artículo 227 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal
(2010), ‘”en las actividades pecuarias, avícolas y de pesca, se consideran
actividades primarias los procesos de matanza o beneficio, conservación y
almacenamiento”.
Por lo cual se decidió a favor de la Sociedad Mercantil recurrente,
basado en el ordenamiento municipal vigente en el Municipio Valencia del
Estado Carabobo, en el que se establece como exenciones del pago del
impuesto municipal a las personas naturales o jurídicas por las actividades
agropecuarias que realicen, las cuales quedan comprendidas en esta
categoría.
72
Por otra parte, complementando el factor temporal del hecho imponible,
se describe además, el período impositivo que será el equivalente al año
civil, así como lo contempla el artículo 249 de la Ley Orgánica del Poder
Público Municipal (2010), cuando se refiere al ejercicio económico financiero
de los municipios, los cuales comenzarán el primero de enero y terminaran el
treinta y uno de diciembre de cada año.
2.4.2 Base Imponible
Otro de los elementos que constituyen un impuesto, es la base
imponible, siendo ésta la medida sujeta a imposición, la cual debe expresarse
en términos numéricos. Para Moya (2006:105), es “el parámetro constituido
por una suma de dinero o por un bien valorado en términos monetarios”. Que
puede estar representado por el monto de las ventas o el enriquecimiento
neto, anual y disponible (renta) según el tipo de impuesto.
Aunado a lo fundamentado por Fraga, Viloria y Sánchez (2005:125), la
base imponible no es más que “la magnitud económica en que se traduce el
hecho imponible y que hace posible cuantificar el importe tributario”. En tal
sentido, equivale a la base a la que se le aplica una alícuota, bien sea de
manera proporcional o progresiva.
La base imponible es tipificada por Fraga, Viloria y Sánchez (2005:130),
como “ad valorem porque se tiene en cuenta el valor de los bienes traducido
en unidades monetarias; y en el segundo caso, de base imponible específica
porque la misma se expresa en unidades de otra magnitud, que no es el
73
dinero”. Son consideraciones netamente del autor, la clasificación de la base
imponible y que se entendería como una clasificación de base imponible
representada en dinero y en especie.
Sobre el particular, la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010),
establece en su artículo 210, lo que se considera como base del impuesto:
La base imponible del impuesto sobre actividades económicas está constituida por los ingresos brutos efectivamente percibidos en el período impositivo correspondiente por las actividades económicas u operaciones cumplidas en la jurisdicción del Municipio o que deban reputarse como ocurridas en esa jurisdicción de acuerdo con los criterios previstos en esta ley o en los Acuerdos o Convenios celebrados a tales efectos.
En virtud de lo expresado, se evidencia que la unidad de medida o la
base de cálculo del IMAE son los ingresos brutos, entendiéndose como
aquellos recursos económicos que se generan de forma habitual por la
realización de una actividad que presupone un fin de lucro.
Al respecto, la Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las Actividades
Económicas (2010), desarrolla en su artículo 3, numeral 6, como ingresos
brutos la totalidad de los proventos que perciba el sujeto pasivo de forma
regular en proporción a sus actividades objeto de gravamen y de los cuales
no se restituyan a un tercero o en calidad de préstamo. Sobre el particular,
Fraga, Viloria y Sánchez (2005:139), refiere la exclusión de aquellos ingresos
que se consideran extraordinarios o accidentales, que se originen por
actividades poco común o inusuales, distintas al acto comercial del sujeto
74
pasivo, tal es el caso de la venta de un activo fijo, la cual se desvincula del
hecho.
Por lo que se confirma lo dispuesto en el artículo 10, del Código de
Comercio (1955), en lo concerniente a las actividades comerciales,
entendiéndose como comerciantes “los que teniendo capacidad para
contratar hacen del comercio su profesión habitual”, al respecto se deduce
como actos de comercio toda operación mercantil que se realice de manera
recurrente y por consiguiente genere un fin lucrativo.
Otra condición que prevalece en la base imponible considerada en este
impuesto municipal es que los ingresos brutos sean efectivamente
percibidos, es decir; debe estar disponible por el contribuyente en el periodo
sujeto a imposición. Para Fraga, Viloria y Sánchez (2005:144) son:
Los ingresos brutos realmente obtenidos por un contribuyente como consecuencia de actividades económicas realizadas en o desde un establecimiento permanente ubicado en el territorio de determinado municipio, son los que deben tomarse como base de medición del impuesto a las actividades económicas.
Por lo que se deduce que la base imponible del impuesto no se
enmarca en un aspecto meramente contable, en el sentido de considerar
como ingresos aquellos que se encuentren devengados. Puesto que no se
procura adicionar en el base de cálculo, todos los proventos que se generen
indistintamente de su naturaleza y de su disponibilidad.
75
Con referencia a lo precedente, la Ordenanza antes citada (2010),
dispone en su artículo 9, una serie de exclusiones a la base imponible, entre
los que se mencionan: el Impuesto al Valor Agregado; los subsidios o
beneficios fiscales obtenidos del Gobierno Nacional o Estadal; los ajustes
contables efectuados por efectos inflacionarios, los ingresos producto de un
traspaso de bienes que representen activos fijos de la empresa; la
enajenación de fondos de comercio que cese los negocios de su dueño; las
indemnizaciones recibidas por siniestros y el ingreso bruto atribuido a otros
municipios.
Para determinar la base imponible del IMAE, es necesario conocer la
condición jurídica del contribuyente, la actividad a la que se dedica que será
objeto de gravamen. Puesto que existen contribuyentes que declaran como
ingresos brutos los importes recibos por concepto de primas o comisiones.
Tal como lo especifica el segundo párrafo del artículo 211, de la Ley
Orgánica del Poder Público Municipal (2010):
En el caso de agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguro, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciben comisiones y demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de los honorarios, comisiones o demás remuneraciones similares que sean percibidas.
En el mismo orden de ideas, los ingresos brutos de cada contribuyente
dependerán de las actividades que desarrollen, en tanto que, se incluirán en
la base imponible según lo indicado en el artículo 10, numeral 1, de la
76
Ordenanza sobre Licencia e impuesto a las Actividades Económicas (2010),
para los contribuyentes dedicados a las operaciones bancarias de
financiamiento, de capitalización, de ahorro y préstamo, el importe
correspondiente a intereses; comisiones; explotación de servicios; el
resultado del rendimiento por adquisición de Bonos de la Deuda Pública
Nacional y cualquier otro ingreso similar de acuerdo con la Ley que lo rige,
excluyendo los que provengan en condición de depósito.
Complementando lo antecedido, la Ley de Reforma Parcial de la Ley
General de Bancos y Otras Instituciones Financieras (2010), dispone en su
artículo 45, que además de las actividades normales de las entidades
bancarias, tienen la posibilidad de ejercer otras actividades conexas con las
bancarias y crediticias tales como: trasferir fondos; aceptar su custodia;
transferir títulos y objeto de valor; prestar servicios de cajas de seguridad;
actuar como fiduciario, comprar y vender divisas o importar oro amonedado o
en barra.
Estos casos se asimilan a los contribuyentes dedicados a las
actividades de seguro, en los cuales se toma en cuenta los ingresos brutos
representados por el importe de las primas cobradas sin restitución alguna, el
producto de sus inversiones generalmente en instituciones financieras, la
participación en las utilidades y comisiones pagadas por las reaseguradoras
cuando se realizan cesiones de primas u otros proventos relacionados con su
objeto.
77
Al hacer referencia a este tipo de contribuyente, es necesario conocer la
legislación que regula esta materia, como lo es la Ley de la Actividad
Aseguradora (2010), que dispone una serie de limitaciones a los ingresos
que perciben estas empresas, mediante la formación de reservas técnicas
establecidas en su artículo 82, que indica:
Se consideran reservas técnicas: las reservas matemáticas, reservas de riesgos en curso, reservas para prestaciones y siniestros pendientes de pago, reservas para siniestros ocurridos y no notificados, reservas para riesgos catastróficos y reservas para reintegro por experiencia favorable. La Superintendencia de la Actividad Aseguradora dictará las normas prudenciales relativas a la oportunidad en que se constituirán las reservas, la forma y términos en que las empresas de seguros y las de reaseguros deberán reportarle todo lo concerniente a la constitución de sus reservas técnicas.
En virtud de lo cual, es relevante el análisis a las reservas que
constituyen todos aquellas figuras de carácter jurídico, fundamentadas no
solo en las leyes, sino en su normativa interna a través de actas de
asamblea. Por cuanto pueden representar una restricción en los rendimientos
provenientes del ejercicio de la actividad propia de la empresa, sin desvirtuar
el origen de los ingresos efectivamente percibidos.
En correspondencia al tema de la formación de reservas, la Ley
Especial de Asociaciones Cooperativas (2001), establece en sus artículos 51
y 54, este tipo de mecanismo en términos porcentuales sobre los excedentes
de las figuras jurídicas denominadas Cooperativas, restringiendo la
78
disposición o distribución de sus reservas, las cuales se originan de los
excedentes sobre sus operaciones normales, en tanto que dispone: “Las
reservas de emergencia, el fondo de educación, los otros fondos
permanentes, así como los legados, donaciones y cualquier otro bien o
derecho patrimonial otorgado a la cooperativa a título gratuito, constituyen
patrimonio irrepartible de las cooperativas”.
En otro orden de ideas, el instrumento legal municipal (2010), incluye en
la base imponible del IMAE, aquellos ingresos generados por el expendio de
combustible, el cual se determinará mediante el análisis de la utilidad bruta
en venta obtenida en el período correspondiente, cuyas variables sujetas a
consideración serán el precio de venta y el de compra. Es de hacer notar,
que el combustible es un derivado del petróleo y por consiguiente sujeto a
impuesto. A diferencia de los hidrocarburos, en el que el régimen de
imposición es de competencia del Poder Público Nacional.
Así lo prevé el artículo 156, numeral 12, de la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela (1999), el cual desarrolla una serie de
aspectos que involucran netamente a la Nación de actuar en determinadas
materias a las que les compete la creación, organización, recaudación,
administración y control de las minas e hidrocarburos.
En cuanto a la base imponible considerada a los contribuyentes que se
dediquen al transporte de carga, el articulo 10, numeral 11 de la Ordenanza
del IMAE (2010), hace referencia a las cantidades que se facturen por
concepto de fletes u otros servicios inherentes al mismo, por las cargas que
79
trasladen, sin importar el lugar de destino, puesto que el factor de conexión
para este tipo de actividad es la ubicación del establecimiento permanente,
aún cuando sea considerado un servicio.
Además de lo anterior, incluye la base imponible de los sujetos que se
dediquen a las actividades de casino y maquinas traganíqueles, la cual
estará representada por la diferencia de los ingresos obtenidos y la
premiación, en función de lo establecido en la legislación tributaria municipal
(2010), para el caso de los bingos; la base estará representada por el 30%
por ciento del monto apostado.
Actualmente se observan constantes cierres en los establecimientos
donde se ejercen actividades de juegos de envite y azar, producto de la
inobservancia al articulado que conforma la Ley para el Control de Casinos,
Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles (1997), en su artículo 25, en el
que tipifica:
Las instalaciones donde funcionen Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles deberán estar ubicadas en zonas geográficas previamente declaradas turísticas y aptas para el funcionamiento de estos establecimientos, aprobadas por el Presidente de la República en Consejo de Ministros, a solicitud del organismo rector del Turismo.
Por consiguiente, se deduce que las empresas dedicadas al ramo se
encuentran carentes de la licencia de instalación, previo cumplimiento de los
requisitos exigidos por ley y actualmente no amparadas por decisiones judiciales
que favorecen el ejercicio de las actividades de juegos de envite y azar.
80
Otra de las actividades en la que la determinación de la base imponible
es distinta de los casos anteriores, es la importación; distribución y venta de
vehículos, tal y como lo tipifica el numeral 10, del artículo 10 de la Ordenanza
del IMAE (2010), en el que se establece como parámetro para su cálculo el
margen de comercialización. Para Miranda (2005:106), representa:
La medida del costo de comercialización en cada etapa del proceso. En términos generales se puede definir como la diferencia entre el precio que paga el consumidor y el valor que recibe el productor o la empresa que presta el servicio.
A diferencia de Miranda (2005), Legis (2006:182), asimila este tipo de
contribuyente a los comisionistas, en el sentido de considerar como margen
de comercialización, la porción que fija el fabricante y el concesionario, de
acuerdo a las ventas de cada vehículo, al respecto, señala:
(Omissis)
Es el ingreso derivado del porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo, ya que la cantidad restante percibida, no puede estimarse como ingreso de la concesionaria, sino de la sociedad fabricante del bien comercializado.
Otro numeral inserto en el artículo 10 de la Ordenanza del IMAE (2010),
es el referente a la base imponible tomada en cuenta por el ejercicio de
actividades económicas en el Lago de Maracaibo, la distribución de la base
imponible se determinará aplicando el 2/3 de los ingresos brutos para el
81
Municipio en el cual este ubicado el puerto de embarque del personal y
equipos. Y de 1/3 de los ingresos brutos cuando solo posean establecimiento
permanente en el Municipio.
Caso en que se demuestra el alcance de las potestades tributarias del
Municipio y la intención de una armonización en los diferentes poderes
públicos. Tal como lo contempla el artículo 156, numeral 13 del texto
constitucional (1999), que establece:
Es de la competencia del Poder Público Nacional:
(Omissis)
La legislación para garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades tributarias; para definir principios, parámetros y limitaciones, especialmente para los tipos impositivos o alícuotas de los tributos estadales y municipales, así como para crear fondos específicos que aseguren la solidaridad interterritorial.
Todo ello, en concordancia a lo regulado en la Ley Orgánica del Poder
Público Municipal (2010), artículo 220, que indica la posibilidad de celebrar
por parte de los municipios acuerdos que contribuyan al logro de la adopción
de normas para la distribución de las bases imponibles distintas a las
tipificadas en la legislación municipal.
Sobre el particular, se puede confirmar la necesidad de acuerdos entre
municipios, atendiendo así, al principio constitucional de legalidad, en el que
se limita el establecimiento de tributos bajo una norma legal. Por el cual,
opina Fraga, Viloria y Sánchez (2005:157) lo que sigue:
82
Si bien el principio de la legalidad tributaria implica que la administración no solo está autorizada sino también obligada a llevar a la realidad todo aquello que es voluntad de la ley, nada impide que sea la propia ley la que establezca el marco para la obtención de acuerdos entre acreedor y deudor.
En estos términos, la ley abre la posibilidad de una armonización y
coordinación de los elementos que constituyen los tributos municipales, para
ello, Vigilanza (2003:270), considera que “no existe urgencia mayor en el
ámbito de la tributación venezolana, que la de otorgar armonía, coherencia y
coordinación a la tributación municipal, en especial, la que recae,
comúnmente, sobre ingresos brutos”. Por consiguiente, lo complejo en este
tipo de impuesto es la determinación del hecho imponible generado en el
municipio que corresponda y la debida distribución de la base imponible.
De acuerdo a ello, existen reglas de distribución de la base imponible,
en proporción a las actividades que ejerce cada uno de los contribuyentes,
desarrolladas en el artículo 219 de la Ley Orgánica del Poder Público
Municipal (2010), en este sentido, si se ejercen actividades de
comercialización entre varios establecimientos permanentes de por cada
municipio, le corresponderá declarar los ingresos brutos generados en cada
base fija.
En dado caso, de que se ejerzan diferentes actividades, como industrial
y de comercialización, el impuesto pagado por concepto de actividades
económicas en el Municipio sede de la industria, podrá deducirse al impuesto
por pagar en el Municipio donde se realice la actividad comercial. A
83
diferencia de los que ofrecen servicios en varias jurisdicciones municipales,
los ingresos se gravarán conforme a la actividad que en cada una se preste,
con excepción de servicios realizados por personas naturales, los cuales se
consideraran prestados por el Municipio donde se ubique el establecimiento
permanente.
2.4.3 Alícuota
Atendiendo a las características intrínsecas del Impuesto a las
Actividades Económicas, sobre el carácter proporcional que lo constituye, es
menester señalar, lo definido por Fraga, Viloria y Sánchez (2005:167), “la
alícuota o tarifa del IMAE forma parte de los elementos cuantificadores de la
obligación tributaria y viene representada por un porcentaje o fracción que
aplicado a la base imponible produce como resultado el importe tributario”.
En el mismo orden de ideas, Moya (2006:106), “es la tarifa aplicable a
los ingresos brutos obtenidos”. Lo que corresponde al Poder Público
Municipal, considerar al momento de establecer las alícuotas respectivas, los
tributos nacionales o estadales en las actividades económicas tratadas bajo
esa legislación. Con respecto a este tema, el artículo 206, de la Ley Orgánica
del Poder Público Municipal (2010), expresa de una forma particular la
autonomía municipal en esta materia, al establecer que “este tipo de
impuesto se causa con independencia de los tributos previstos en la
legislación general o la dictada por la Asamblea Nacional.
84
Bajo estas consideraciones, la alícuota impositiva aplicable a los
municipios, será propuesta por el Ejecutivo Nacional en la Ley de
Presupuesto Anual. Ahora bien, a nivel municipal se maneja un Clasificador
de Actividades Económicas que representa el Anexo Único inserto en el
artículo 147 de la Ordenanza del IMAE (2010), donde se distribuye por
actividades de industria, comercio, servicios y de construcción las alícuotas
correspondientes, adicionando un mínimo tributable que asciende a 6
unidades tributarias en los casos en que el impuesto determinado sea inferior
al mismo.
De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 33 de la Ordenanza Sobre
Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas, Comerciales, Industriales,
de Servicio y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia
(2010), en la que se establece como condición al momento de realizar la
determinación del impuesto municipal y resulte un monto inferior al mínimo
tributable, se cancelará bajo ese concepto la cantidad especificada en el
Clasificador de Actividades.
Con referencia a las actividades forestales, de agricultura, cría, pesca,
exceptuando las actividades primarias, la Ley Orgánica del Poder Público
Municipal (2010), en su artículo 226, establece la posibilidad de ser gravadas
con el impuesto objeto de análisis, siempre y cuando la alícuota aplicable no
supere el uno por ciento (1%).
85
2.4.4 Sujetos
Al hacer referencia a los sujetos en la relación jurídica tributaria, se
origina la intervención de dos tipos de figura representadas por el sujeto
activo y pasivo. De acuerdo a lo anterior, el Código Orgánico Tributario
(2001), establece en el artículo 18, “es sujeto activo de la obligación tributaria
el ente público acreedor del tributo”, por lo tanto se reviste del derecho de
exigir el cumplimiento de la obligación enmarcada en la ley.
Para Moya (2006:107), “El sujeto Activo o ente acreedor del Impuesto
es la Administración Tributaria Municipal”. Entendiéndose como tal, al ente
encargado de la recaudación de sus tributos propios, como lo es el Municipio.
En atención a lo previsto en el artículo 173, de la LOPPM (2010), el cual
indica:
Es competencia de los municipios la fiscalización, gestión y recaudación de sus tributos propios, sin perjuicio de las delegaciones que pueden otorgar a favor de otras entidades locales, de los estados o de la República. Estas facultades no podrán ser delegadas a particulares.
Según Jarach (1996:168), el sujeto activo es “el titular de la pretensión,
es decir, del crédito tributario, en otras palabras el acreedor del tributo”. El
autor lo configura en dos dimensiones distintas, que van relacionadas al
sujeto autorizado por la ley para exigir importes de naturaleza tributaria.
Por el contrario, se manifiesta el sujeto al cual se le atribuye el hecho
imponible, es decir; los sujetos que soportan las cargas tributarias, en la
86
medida de su capacidad contributiva. Con respecto a él, lo describe el
Código Orgánico Tributario (2001), en su artículo 19 como “el obligado al
cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea en calidad de contribuyente
o de responsable”. Ahora bien, el sujeto pasivo es identificado por la Ley de
acuerdo a sus características personales o condiciones del mismo, tales
como si es una persona natural o jurídica, si es domiciliada o residente. O por
el contrario, determinar la relación con el hecho imponible para que se origine
el nacimiento de la obligación, tal es el caso de la propiedad del bien gravado
o el ejercicio de una actividad.
El sujeto obligado por estar vinculado directamente con el hecho
imponible, según Jarach (1996:168), “es o son el deudor principal o los
deudores principales, el o los contribuyentes”. Vale decir, que el COT (2001),
los clasifica en contribuyentes o responsables, los primeros son aquellos que
se interrelacionan directamente con el elemento objetivo del hecho imponible,
es decir; el obligado al pago del impuesto porque con respecto a él se verifica
uno de los elementos del impuesto que es el hecho imponible, además del
cumplimiento de los deberes formales.
Los responsables también son considerados sujetos pasivos de la
relación jurídica tributaria, así como los tipifica el artículo 25 del Código
Orgánico Tributario (2001), “son los sujetos pasivos que, sin tener el carácter
de contribuyentes, deben por disposición expresa de la ley, cumplir las
obligaciones atribuidas a los contribuyentes”. Ellos son calificados como
87
responsables directos cuando se revisten de una condición especial como
agentes de retención o percepción.
Para Moya (2006:107), “es el contribuyente o el responsable del pago
del impuesto, en calidad de industrial o comerciante, siempre y cuando
realice una actividad lucrativa comercial, industrial, de servicio o de índole
similar con fines de lucro en el Municipio”. Sobre este particular, la
Ordenanza del IMAE (2010), en el artículo 13, califica a los sujetos pasivos
en condición de contribuyentes a toda persona natural o jurídica,
asociaciones civiles, consorcios, mancomunidades, sociedades irregulares o
de hecho y cualquier forma de derecho privado. Asimismo, los distingue
como contribuyentes residentes o eventuales.
En razón a las personas naturales, el Código Civil (1982), en su artículo
16, las define como “todo individuo de la especie humana son personas
naturales” y como personas jurídicas capaces de obligaciones y derechos, el
artículo 19, numeral 3, de la norma ejusdem (1982), son:
Las asociaciones, corporaciones, fundaciones lícitas de carácter privado. La personalidad la adquirirán con la protocolización de su acta constitutiva en la Oficina Subalterna de Registro del Departamento o Distrito en que hayan sido creadas, donde se archivara un ejemplar auténtico de sus estatutos.
En cuanto a los contribuyentes residentes, son aquellos que ejercen
actividades económicas, comerciales, industriales, de servicio y de índole
similar mediante un establecimiento permanente o base fija durante un lapso
88
continuo de treinta (30) días, a diferencia de los eventuales, aunque ejerzan
las actividades previstas anteriormente, no se especifica la tenencia del
establecimiento permanente y el período en que se ejerce la actividad lo
establece la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010), en el artículo
217 que dispone:
Las actividades de ejecución de obras y de prestación de servicios serán gravables en la jurisdicción donde se ejecute la obra o se preste el servicio, siempre que el contratista permanezca en esa jurisdicción por un período superior a tres meses, sea que se trate de períodos contínuos o discontínuos, e indistintamente de que la obra o servicio sea contratado por personas diferentes, durante el año gravable. (Omissis).
Los responsables en el ámbito municipal, se identifican en el artículo 14
de la Ordenanza del IMAE (2010), especificando como aquella figura que de
manera directa o indirecta se relacione con la sociedad mercantil o
asociaciones de derecho bien sea público o privado y que efectúe las
actividades que representan el hecho imponible en el Municipio Maracaibo.
Tales como: los accionistas, directores, gerentes, administradores, agentes,
comisionistas, entre otros.
2.5 Incentivos y Beneficios Fiscales
Los beneficios o incentivos en materia tributaria son mecanismos
determinantes de una política fiscal orientada a estimular el desarrollo de
actividades que constituyan un beneficio para la colectividad. Según Merino
89
y López (2006:241), el incentivo fiscal es el “Aliciente o estímulo en forma de
reducciones o exenciones en el pago de ciertos tributos que se concede a los
sujetos pasivos de dichos tributos para promover la realización de
determinadas actividades consideradas de interés público del Estado”. Tal es
el caso de los sectores de la construcción que promuevan el desarrollo
urbanístico, turístico, cultural, deportivo y educativo. Además de las
instituciones que se constituyan para fines benéficos.
En el mismo orden, Candal (2005:450) proyecta su definición en
asimilar los incentivos como elementos que constituyen un estímulo a todos
aquellos promotores del desarrollo de algún sector en específico, indicando
que los mismos son:
Instrumentos a través de los cuales se pretende estimular, beneficiar, e incentivar a determinados agentes económicos con el fin de que realicen determinadas actividades orientadas a ordenar algún sector en específico o a sencillamente desarrollar todas aquellas actividades que contribuyan al mejoramiento de la estructura productiva del país.
El autor citado anteriormente (2005:436), hace una diferenciación entre
los incentivos y beneficios fiscales al conceptualizar los últimos como: “Toda
actividad desarrollada por el Estado para estimular o mejorar las condiciones
económicas de personas o grupos en particular, con el fin de favorecer algún
sector productivo de intercambio de bienes o servicios”. De allí que estarían
representados mediante exenciones y rebajas fiscales reguladas en los
respectivos instrumentos legales.
90
Por su parte, Sanmiguel (2006:439), hace referencia al término de
incentivos fiscales, explicando que “son los que favorecen el mayor trabajo o
inversión del contribuyente”. Para el autor utsupra (2006) representan
ventajas fiscales a las diferentes personas tanto naturales como jurídicas en
función de las políticas implementadas por el Estado, con el principal
propósito de estimular la inversión.
Con respecto a los beneficios fiscales, Sanmiguel (2006:137), los define
como la “desgravación de impuestos concedida a las empresas para fomentar
determinadas actividades económicas”. En este sentido, los explica como la
liberación del impuesto otorgada a las personas jurídicas con el fin de promover
ciertas actividades económicas, es decir; los descuentos de impuestos que se
aprovechan para que sean destinados a un beneficio colectivo.
2.5.1 Exenciones
Atendiendo a las disposiciones previstas en el artículo 73 del Código
Orgánico Tributario (2001), la exención se considera como “la dispensa total
o parcial del pago de la obligación tributaria otorgada por la ley”. A partir de la
presente definición se puede dilucidar sobre este término como la excepción
de la ley en el cumplimiento de una de las modalidades de extinción de la
obligación tributaria, en el que sigue prevaleciendo el cumplimiento de los
deberes formales establecidos en la normativa legal.
De una manera más amplia, la exención la conceptualiza Candal
(2005:101), como “la dispensa total o parcial del cumplimiento de la
91
obligación tributaria otorgada por la ley”. El autor en su definición excluye el
pago como medio de extinción de la obligación tributaria, dejando abierta la
posibilidad de eximirse de otra responsabilidad que pueda recaer en el sujeto
pasivo como lo es el deber formal de la declaración del impuesto.
Por su parte, Sanmiguel (2005:327), concreta que la exención es una
“liberación o dispensa total o parcial del cumplimiento de la obligación
tributaria, otorgada directamente por la ley”, definición que coincide con
Candal (2005), en los términos de condonar la obligación tributaria, en
sentido amplio de la palabra.
Jarach (1996:107), complementa que las exenciones representan
“excepciones a la obligación fiscal aunque se verifique para el sujeto el hecho
imponible”, el autor las comprende como exenciones tributarias subjetivas,
puesto que vincula a una persona con el hecho generador del tributo,
relacionándolo con el elemento subjetivo del hecho imponible.
Este criterio es compartido por Quiñones (2007:153), al reconocer que
la exención es “un privilegio de que goza una persona natural o jurídica, al
otorgársele ser excluida de una carga u obligación fiscal por determinado
impuesto”. Aseverando que en esta situación se cumplen los elementos que
constituyen el tributo, más sin embargo, la Ley los exceptúa de dicha carga
fiscal.
Sobre el particular, Moya (2006:111) especifica a nivel municipal que
“es posible acordar exenciones, exoneraciones o rebajas de impuestos o
contribuciones municipales especiales, en los casos y con las formalidades
92
previstas en las Ordenanzas”. E igualmente tomando en cuenta los requisitos
exigidos en el artículo 117 del instrumento normativo municipal (2010), que
indica “el otorgamiento de las exenciones dispensa del pago del impuesto,
pero el contribuyente deberá cumplir los demás deberes formales
establecidos en la presente ordenanza”.
Es decir, que a pesar de la dispensa del pago del impuesto a que hace
referencia el instrumento legal municipal que se analiza (2010), el
beneficiado tiene el deber de cumplir las declaraciones respectivas.
2.5.2 Exoneraciones
Las exoneraciones en la legislación venezolana representan según el
artículo 73 del Código Orgánico Tributario (2001), “la dispensa total o parcial
del pago de la obligación tributaria, concedida por el Poder Ejecutivo en los
casos autorizados por la ley”. De lo que se deduce el otorgamiento de un
beneficio, aún cuando el hecho se encuentre enmarcado en principio como
generador de la obligación tributaria y que por causa de política fiscal se
excluyen de la misma, mediante instrumentos normativos emanados del
Poder Ejecutivo.
Candal (2005:101), define la exoneración como “la dispensa total o
parcial de la obligación tributaria, concedida por el poder Ejecutivo en los
casos autorizados por la Ley”. Puesto que no se pueden crear beneficios en
virtud de la analogía como mecanismo para sustituir vacíos legales, por ello
93
de deriva su carácter restrictivo y general, en razón de que son concedidas a
favor de todos lo que se ubiquen en los presupuestos o circunstancias
tipificados en la Ley o fijadas por el Ejecutivo Nacional; Estadal o Municipal.
Al respecto, se deduce que no es obligatorio la solicitud del particular a las
autoridades competentes para gozar de este beneficio, cuando de por sí
opera automáticamente.
Para Sanmiguel (2005:327), la exoneración es la “Liberación o dispensa
total o parcial de la obligación tributaria otorgada por el Ejecutivo Nacional en
los casos autorizados por la ley y en los términos por ella previsto”. Esta
definición es un poco restringida puesto que solo se enfoca en las
atribuciones del Poder Público Nacional sobre la legislación en materia de
exoneraciones, obviando los diferentes niveles del Poder Público, en este
caso el Estadal y Municipal.
Complementado los criterios, Quiñones (2007:154), define el término de
exoneración tributaria como: “Es una facultad que la ley otorga solo al Poder
Ejecutivo. Es la dispensa, la condonación, el perdón, el olvido total o parcial
del pago de la obligación tributaria, causada legalmente, en aquellos casos
que la Ley permite”. Por lo que se considera como figura principal en el
procedimiento para otorgar una exoneración al Poder Ejecutivo, representado
en el ámbito municipal por el Alcalde o Alcaldesa.
En materia de exoneraciones a nivel municipal, se autoriza al Alcalde,
conforme al artículo 118 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas
(2010), decretar de forma total o parcial exoneraciones del pago del IMAE
94
por el ejercicio de actividades culturales, deportivas, turísticas o relacionadas
a la construcción de viviendas siempre y cuando su precio de venta no
exceda de seis mil unidades tributarias (6.000 U.T).
2.5.3 Rebajas
Las rebajas de tributos de acuerdo al artículo 78 del Código Orgánico
Tributario (2001), son reguladas bajo las mismas formalidades de las
exenciones y exoneraciones, en el sentido de que son concedidas mediante
un ordenamiento jurídico que hace referencia a los presupuestos de hecho y
condiciones para el goce de este beneficio, por lo tanto tendrán carácter
general y no se adjudicaran de forma discrecional.
Ahora bien, Moya (2003:229), las define como “cantidades precisas que
se permiten deducir a los impuestos que surjan, al aplicar la tarifa
correspondiente a los ingresos gravables”. En este sentido, el autor lo
desarrolla como el importe que se admite como deducción al determinar el
impuesto a cancelar.
Contrario a lo desarrollado por Moya (2003), la Ordenanza Sobre
Licencia e Impuesto a las actividades Económicas, Comerciales, Industriales,
de Servicio y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia
(2009) previamente derogada, establece en sus artículos 125 y 126 una
disminución de la base imponible del cincuenta por ciento (50%) al cien por
ciento (100%) de las donaciones que ofrecieran las personas naturales o
jurídicas a Instituciones benéficas que dependan del Municipio Maracaibo,
95
del sector privado o del Estado. Atendiendo a estas consideraciones, las
rebajas conforme a esta normativa municipal (2009) se aplicaban bajo la
modalidad de deducciones de la base imponible.
Con respecto al tema de las rebajas en materia tributaria, hace
referencia Quiñones (2007:244), que son “Valores que se rebajan en
Ordenanza debidamente aprobadas por el municipio, ya sea por impuestos o
por intereses moratorios, que se disminuyen de la cantidad total liquidada”, el
autor en esta definición señala como principal aspecto la reducción de
cantidades previamente autorizadas mediante un instrumento municipal a
partir del importe determinado como exigible bien sea por impuestos o
intereses moratorios.
Sobre este último término, el autor hace una distinción entre las rebajas
de impuestos e intereses moratorios debidamente establecidos en
Ordenanzas, involucrando en esta definición a los intereses, más sin
embargo, estos solo pueden ser disminuidos mediante la modalidad de
extinción denominada remisión. Entendiéndose como la condonación del
pago de la obligación tributaria por ley especial, de acuerdo al Código
Orgánico Tributario (2001), en su artículo 53 que expone: (…) “Las demás
obligaciones, así como los intereses y las multas, solo pueden ser
condonadas por dicha ley o por resolución administrativa en la forma y
condiciones que esta ley establezca”.
De lo anterior se desprende, que cuando se trata de disminuciones de
intereses moratorios en el ámbito municipal son autorizados mediante un
96
instrumento denominado Ordenanza Sobre el Régimen de Remisión y
Facilidades para el Pago de Obligaciones Tributarias Municipales (2010), en
la cual se establecen beneficios excepcionales y temporales para el
cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias municipales.
Sobre este aspecto, la Ordenanza (2010) transcrita ut supra desarrolla
la remisión parcial de deudas tributarias representadas en tributos, multas e
intereses moratorios por un lapso de sesenta (60) días continuos, indicando
en su artículo 13 lo siguiente:
El contribuyente o responsable que se acoja al régimen previsto en la presente Ordenanza tendrá una rebaja del diez por ciento (10%) del tributo adeudado, así como el cincuenta por ciento (50%) de las cantidades adeudadas por concepto de sanciones pecuniarias e intereses moratorios.
Ahora bien, Moya (2006:111) refiere que “el plazo máximo de duración
de estos beneficios será de cuatro años, pudiendo ser prorrogado por un
lapso igual”. El cual coincide con lo señalado en el artículo 168 de la Ley
Orgánica del Poder Público Municipal (2010), en los términos siguientes:
(Omissis)
En todos los casos, el plazo máximo de duración de las exoneraciones o rebajas será de cuatro años; vencido el término de la exoneración o rebaja, el alcalde o alcaldesa podrá renovarla hasta por el plazo máximo fijado en la ordenanza o, en su defecto, el previsto como máximo en este artículo.
En este orden de ideas, las rebajas en el ámbito municipal se conceden
bajo tres modalidades, bien sea por pronto pago, por donaciones o por
97
inversiones en obras de interés público, en función de lo contemplado en la
Ordenanza Sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas,
Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole Similar en el Municipio
Maracaibo del Estado Zulia (2010), en sus artículos 39, 125 y 129. A
diferencia del contexto nacional cuando se trata del Impuesto Sobre la Renta
en el que solo se admiten rebajas por concepto de nuevas inversiones de
acuerdo a las actividades que realicen las personas jurídicas.
Con referencia a las donaciones a nivel nacional son tratadas de
acuerdo a la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007) como deducciones para
la determinación del enriquecimiento neto gravable, tal como lo indica el
Parágrafo Duodécimo del artículo 27, que establece:
También se podrá deducir de la renta bruta las liberalidades efectuadas en cumplimiento de fines de utilidad colectiva y de responsabilidad social del contribuyente y las donaciones efectuadas a favor de la Nación, los Estados, los Municipios y los Institutos Autónomo.
(Omissis)
De lo precedente, se demuestra en el ordenamiento legal nacional
(2007), que las deducciones por concepto de donaciones son admitidas aún
cuando se realicen a beneficio de los sectores estadales y municipales.
2.6 Donaciones
Cuando se trata de actos voluntarios tendentes a ofrecerle beneficios a
un tercero sin compensación alguna, se está en presencia de una donación,
98
que de acuerdo a Sanmiguel (2005:289), es “un contrato solemne por el cual
una persona se despoja irrevocablemente de un bien, sin contraprestación y
con intención liberal, a favor de otra persona que lo acepta”. En este sentido
el autor antes citado (2005), hace referencia sobre esta definición a un acto
jurídico ejercido entre vivos, suponiendo como condición la manifestación de
voluntad y de forma gratuita la transferencia de la propiedad de un bien.
Además de ello, son considerados contratos unilaterales y solemnes puesto
que deben existir circunstancias determinadas para su validez.
Ahora bien, en términos legales según el artículo 1.431 del Código Civil
(1982), la donación es “el contrato por el cual una persona transfiere
gratuitamente una cosa u otro derecho de su propiedad a otra persona que lo
acepta”. También lo explica el texto legal en referencia (1982), en su artículo
1.432 como “la liberalidad hecha por agradecimiento al donatario, o en
consideración de sus méritos, o por especial remuneración, así como la que
va acompañada de alguna obligación impuesta al donatario”. Es decir que,
las donaciones se caracterizan por ser contratos a título gratuito o de
beneficencia.
Con relación a la definición expuesta en el Código Civil (1982), Aguilar
(2003:5), explica sobre la transferencia de una cosa, refiriéndose a “los
objetos materiales del mundo exterior sobre los cuales pueden recaer
derechos reales”, describiéndose a este último como la propiedad, también
conocida como dominio; el usufructo; la prenda e hipoteca.
99
Ahora bien, el término contrato es definido en el artículo 1.133 del
Código Civil (1982), como “una convención entre dos o más personas para
constituir, reglar, transmitir, modificar o extinguir entre ellas un vínculo
jurídico”. Según el ordenamiento jurídico eiusdem (1982), los contratos se
distinguen por ser a titulo oneroso y gratuito, de acuerdo al artículo 1.135 de
la norma en comento , que tipifica:
El contrato es a título oneroso cuando cada una de las partes trata de procurarse una ventaja mediante un equivalente; es a título gratuito o de beneficencia cuando una de las partes trata de procurar una ventaja a la otra sin equivalente.
De manera que, para la ejecución de un contrato deben cumplirse
ciertas condiciones enumeradas en el artículo 1.141 del Código Civil (1982),
entre las que se mencionan: (…) “1. Consentimiento de las partes, 2. Objeto
que puede ser materia de contrato; y 3. Causa Lícita”.
Estos elementos constitutivos del contrato, los explica Mejía (1993:11),
en cuanto al consentimiento como: “la coincidencia de dos declaraciones de
voluntad que procediendo de dos sujetos capaces, se unen concurriendo a
un fin común”. A partir del cual debe existir el objeto, que según el autor
citado (1993:11), representa la acción, es decir, “producir una o varias
obligaciones de dar, hacer o no hacer.
Para Kozolchyk (2006:212), la causa se entiende como “la base
vinculatoria original entre dos o más partes contratantes”. Estas
consideraciones son elementales en el derecho civil, puesto que para validar
100
la causa solo se necesita la intención de transferir gratuitamente un
determinado bien, que la transferencia sea del conocimiento del beneficiario
y se realice bajo los términos establecidos en la ley, con el objeto de no
producirse la nulidad del contrato, es decir, que predomine la moralidad de la
causa y la autenticidad del acto.
Ampliando las definiciones precedentes, De Ruggiero nombrado por
Colmenares (2003:150), hace una acotación sobre la donación en la cual
“debe prevalecer lo que doctrinariamente se conoce como el animus donandi,
es decir, una causa liberal de la atribución, la intención de beneficiar”. En
otras palabras, que el acto se dé espontáneamente produciéndole a otro un
crecimiento patrimonial.
En resumen, el término donaciones envuelve una serie de
características inmersas en las definiciones presentadas por los diferentes
autores, a saber: 1. Es un contrato a título gratuito, 2. Son unilaterales y 3. Se
ejerce entre vivos.
Del mismo modo, las donaciones deben realizarse de forma auténtica
para que sean válidas, además de concederse la aceptación respectiva, en
caso de bienes inmuebles surtirán efecto una vez registrados los actos
referidos, por el contrario si son bienes muebles valorados en dos mil
bolívares no será necesario la ejecución del procedimiento conforme a lo
estipulado en el artículo 1.439 del Código Civil (1.982).
En impuestos nacionales, como el caso del Impuesto Sobre la Renta,
es también aplicado el término liberalidad definido por Candal (2005:452),
101
como la “donación o dádiva de bienes propios hecha por una persona o
entidad, sin pretender compensación o recompensa alguna”. Son términos
que se asimilan puesto que su finalidad está condicionada a transferir
acreencias sin algún tipo de contraprestación o beneficio.
Bajo el régimen municipal, se aplica el término de donaciones como
rebaja del impuesto municipal, en el momento en que las personas otorguen
donaciones, según la Ordenanza del IMAE (2010), en su artículo 125,
obtendrán una rebaja que oscilará entre un diez por ciento (10%) a un veinte
por ciento (20%), en función a las características del donatario, donde el
mayor beneficio es concedido a las donaciones que hicieran las personas a
instituciones benéficas que dependan del Municipio Maracaibo.
Para el goce de este tipo de incentivos fiscales, es necesario el
cumplimiento de los requisitos y condiciones a los cuales se encuentra
sometido el beneficio. Estas formalidades están previstas en la Ordenanza
sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas, Comerciales,
Industriales, de Servicio y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del
Estado Zulia (2010), en el artículo 126, el cual expone:
Los interesados en acogerse al beneficio de rebaja fiscal por donación, prevista en la presente ordenanza, presentarán ante la Administración Tributaria Municipal una solicitud, original y copia, en la cual expresaran: 1) Nombre, apellido, domicilio y datos de la persona natural o jurídica solicitante. 2) Indicación de la institución beneficiaria de la donación. 3) Copia del cheque o recibo del monto donado 4) Documento privado donde se compruebe la donación 5) Solvencia municipal vigente del solicitante.
102
En razón de estos requisitos, cabe destacar que, la veracidad del acto
se comprueba mediante documento privado debido al carácter gratuito de la
transferencia. Sobre el término citado, hace referencia Sanmiguel (2006:287),
con respecto a los documentos privados que son “documentos suscritos por
las partes sin intervención del notario o funcionario público que dé fe pública
o autenticidad. Goza de valor probatorio”.
Los mencionados requerimientos deberán ser verificados y aprobados
ante la Administración Tributaria Municipal, con el objeto de determinar el
cumplimiento de los instrumentos jurídicos y el apego a las formalidades o
condiciones establecidas en la Ordenanza objeto de análisis (2010).
2.7 Rebajas Fiscales en el Ámbito Municipal
Para el desarrollo de este punto, es relevante analizar los factores
intervinientes para la implementación de los incentivos fiscales en un
determinado territorio, como lo son: las condiciones económicas, políticas y
sociales del municipio, que impulsarían la adopción de una política tributaria
a beneficio del sector productivo y la colectividad. Por lo que una adecuada
gerencia pública municipal tiene como finalidad promover el desarrollo
comunitario a través de mecanismos dirigidos a menguar las manifestaciones
evidentes de pobrezas e incrementar los ingresos tributarios municipales
destinados a financiar el gasto público por medio de la captación de
inversionistas.
103
Atendiendo a estas consideraciones, Cardozo (2010:4), aporta en su
análisis referente a los beneficios e incentivos fiscales, que los mismos
representan un impulso al desarrollo económico, social y fiscal de una región.
Definiéndolos como “los instrumentos financieros más utilizados actualmente
por los Estados de las naciones del mundo en cuanto a política fiscal, dirigida
a estimular el desarrollo sostenible de diversos sectores o ámbitos de la
sociedad”.
De lo cual, se pueden inferir tres principales consecuencias generadas
por la configuración de mecanismos que permitan beneficiar al contribuyente
mediante la disminución de las cargas tributarias a través de las rebajas
fiscales en la tributación local, entre las que se mencionan:
1. El desarrollo de las comunidades,
2. El estímulo a la inversión y
3. La disminución en la recaudación del impuesto municipal.
Desarrollo de las Comunidades
La figura del municipio cumple un papel protagónico en el desarrollo de
las comunidades, puesto que es el responsable en lo que se refiere a la
materia de servicios sociales, los cuales constituyen el gasto público a nivel
municipal. Ahora bien, estas responsabilidades son generadas por las
facultades que se originan en los preceptos legales, donde se le atribuyen
numerosas competencias legisladas en la Ley Orgánica del Poder Público
Municipal (2010), en el artículo 52 que prevé:
104
Es competencia de los municipios, el gobierno y la administración de los intereses propios de la vida local, la gestión de las actividades y servicios que requiera la comunidad municipal de acuerdo con la Constitución de la República y las leyes.
Siendo los aspectos que el municipio debe tomar en cuenta, aquellos
relacionado a la atención primaria de la salud, infancia, adolescencia, tercera
edad, educación, las actividades e infraestructura deportivas y culturales,
entre otros elementos indicados en el artículo 56 de la Ley Orgánica del
Poder Público Municipal (2010), y que forman parte del presupuesto público
municipal, el cual ha venido demostrando limitaciones en la satisfacción de
las necesidades presentadas por la comunidades.
Sobre el particular, existen acciones estratégicas que la municipalidad
debe desarrollar para retomar su papel de promotor del desarrollo local, así
como lo plantean Pérez, Pelekais y Ramírez (2004:115), en el sentido de
“promover el desarrollo productivo del municipio sobre la base de una visión
sostenible del sistema económico que promociona”, en aras de lograr una
mayor inversión propiciada por diversos factores tributarios representados en
incentivos fiscales, que pueden constituir un elemento decisivo para la
constitución de unidades económicas en el municipio.
Estímulo a la inversión
En la economía actual, el factor tributario es determinante en la
ubicación de nuevas empresas, especialmente, en estados donde existen
105
índices económicos no muy alentadores, como el caso de países en
desarrollo. A partir de estas premisas, los inversionistas estudian las más
atractivas condiciones fiscales a fin de invertir en esos territorios.
En este sentido, al reactivarse el aparato productivo en el municipio
mediante el estimulo a la inversión, con el fin de promover la economía, se
generarían sin lugar a dudas mayores fuentes de empleo e ingresos
tributarios que indirectamente favorecerían el desarrollo de sectores
económicos más desfavorecidos. Por esta razón, Baz? (2009:159), señala
“estos países deben estructurar sus políticas tributarias en una forma efectiva
y eficiente con el fin de atraer inversión, no crear un impacto negativo en la
economía local”.
Para Sanmiguel (2006:463), la inversión consiste en una “detracción de
una parte del capital o de la tesorería de una empresa con destino a una
concreta operación económica generalmente, compra de bienes, título,
valores, etc., que, en principio, se supone va a producir una rentabilidad
satisfactoria”. Por lo que se interpreta de acuerdo a lo expresado por el autor
(2006), a una disminución del capital o de los activos líquidos de una
empresa, destinados a una operación específica que tendrá como objetivo
producir una utilidad.
En función de lo anterior Hidalgo (2010:66), refiere sobre este tema la
importancia de promover las inversiones en un determinado territorio, con el
propósito de impulsar la economía mediante la adopción de un adecuado
sistema tributario, de lo cual expone:
106
Las inversiones son necesarias para el crecimiento y fortalecimiento de cualquier economía, por ende, tanto los sistemas económicos como los tributarios deben promover la ejecución de las mismas en su jurisdicción, mediante estrategias que se vislumbren como atractivas para los sujetos poseedores de capital.
Asimismo, Hidalgo (2010:72), refiere no solo el beneficio que genera
para un Estado el incentivo a la inversión, sino también es provechoso para
el sector empresarial, puesto que permite la expansión de las organizaciones
en un plazo determinado. Sobre el particular indica:
Las inversiones son imprescindibles para la creación y crecimiento de las organizaciones, estas son por excelencia las que proporcionan los recursos tributarios del Estado, es uno de los medios con los que cuenta este último para su desarrollo económico y para el mejoramiento de sectores como el de la educación, la salud, la seguridad, entre otros, ofreciendo por ende una mejor calidad de vida a sus habitantes.
En síntesis, se observa como la implementación de incentivos fiscales
en términos generales desencadena consecuencias económicas positivas, al
asociar un incremento de las inversiones en un determinado territorio y por
ende, generarían un crecimiento en la producción de bienes y servicios.
Opinión adversa suscitada por Armas (2011:20) al aseverar en su
investigación referente a los incentivos fiscales en materia de Impuesto sobre la
Renta que “el otorgamiento de incentivos no habían sido positivos”, en razón al
análisis de expertos enfatizó la ausencia de un crecimiento sostenido o
reinversiones de las cantidades otorgadas como beneficios fiscales.
107
Considerando Armas (2011:20), “que las políticas de gobierno tienen
mucha relación con la situación planteada, debido al aumento de las
expropiaciones de empresas del agro, regulación de precios de los
productos” omissis, que han incidido directamente en la producción de bienes
y servicios en el país.
Disminución de la Recaudación
Ahora bien, al implementar políticas tributarias relativas a la inserción
de incentivos fiscales en el régimen municipal, se podría generar una
incidencia desfavorable en la recaudación de ingresos tributarios
pertenecientes al Municipio, atribución que fue delegada conforme al artículo
173 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010), la cual
fundamenta:
Es competencia de los municipios la fiscalización, gestión y recaudación de sus tributos propios, sin perjuicio de las delegaciones que puedan otorgar a favor de otras entidades locales, de los estados o de la República. Estas entidades no podrán ser delegadas a particulares.
En este orden de ideas, Cruz (2011:275), relaciona las funciones de
recaudación a “la actividad administrativa tendente a obtener de los sujetos
pasivos tributarios el cumplimiento de sus obligaciones”, ejecutada mediante
una serie de acciones representadas por convenios de recaudación, programas
de información, fiscalizaciones, auditorías y gestiones de cobro por la vía legal.
108
Estas funciones recaen directamente en los órganos responsables de
dirigir y administrar el sistema tributario, en el caso objeto de estudio al
Servicio Desconcentrado Municipal de Administración Tributaria (SEDEMAT),
regulado por la Ordenanza de Creación y Funcionamiento del Servicio
(2011), la cual contempla en su artículo 3, numeral 4, lo siguiente:
Corresponde al Servicio Desconcentrado Municipal de Administración Tributaria (SEDEMAT), el ejercicio de todas las funciones y potestades atribuidas para la administración de los tributos municipales conforme al ordenamiento jurídico, y en especial:
(Omissis)
4. Recaudar los tributos, las multas, intereses, recargos y demás accesorios; así como cualquier otro ingreso que le sea asignado por la legislación nacional, estadal, municipal o mediante convenio.
Al respecto, aclara Fraga; Viloria y Sánchez (2005:171), en atención a
las funciones delegadas a la Administración Tributaria Municipal que “toda
actuación administrativa destinada a fiscalizar, gestionar o recaudar el tributo,
será nula, cuando dichos procesos sean ejecutados por particulares, que
carecen de cualidad de funcionarios públicos.
En este sentido, existen factores que determinan la adecuada
administración de los ingresos tributarios municipales, conducentes al
cumplimiento de las metas formuladas por los órganos competentes, bajo los
principios de legalidad, eficacia, eficiencia y coordinación, logrando así, el
principal objetivo de llevar a cabo una efectiva gestión.
109
3. Sistema de Categorías
Se representa por el conjunto de categorías, que se dirigen a demostrar
el caso en estudio, en un término operacional, mediante la integración de
elementos que constituyen un contexto, sus condiciones, particularidades,
características y otros aspectos del objeto investigado, en proporción al
marco conceptual. Por consiguiente , el sistema de categoría es según las
directrices de Tamayo y Tamayo (2004:45) “Un conjunto de características y
aspectos de un fenómeno y en general enunciados teóricos de un grupo de
elementos del problema o de una hipótesis”.
De la explicación antes citada, se presentan las categorías que
constituyen el presente estudio, en el mismo se desglosan los componentes
objeto de análisis, por lo cual se exponen sus definiciones a nivel
operacional.
4.1 Definición Nominal
Donaciones en especie como rebaja fiscal del Impuesto a las
Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, De Servicio y de Índole
Similar.
4.2 Definición Conceptual
La categoría que se analizará para la consecución de los objetivos
específicos es la donación en especie. Sanmiguel (2005:289), define el
término como “un contrato solemne por el cual una persona se despoja
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irrevocablemente de un bien, sin contraprestación y con intención liberal, a
favor de otra persona que lo acepta”.
Es síntesis, las donaciones en especie están representadas por
contratos que poseen algunas condiciones para su validez, mediante los
cuales se refleja la voluntad de una persona (donante), hacia otra (donatario)
de transferir gratuitamente un bien mueble o inmueble en vida. Por lo tanto,
no reviste carácter obligatorio cuando se está en presencia de una donación.
4.3 Definición Operacional
A nivel operacional la categoría equivalente a las donaciones en
especie como mecanismo que permite rebajar el impuesto a cancelar por
concepto de actividades económicas, comerciales, industriales, de servicio y
de índole similar, fue analizada mediante el desarrollo de las siguientes
subcategorías especificadas a continuación:
- Estructura tributaria que constituye el Impuesto sobre Licencia e
Impuesto a las actividades Económicas, Comerciales, Industriales, De
Servicio y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia.
- Contexto legal venezolano aplicable en materia de donaciones.
- Incidencia de las rebajas fiscales en el marco normativo del impuesto
a cancelar por concepto de Actividades Económicas, Comerciales,
Industriales, de Servicio y de Índole Similar.
- Lineamientos legales de los incentivos fiscales en el ordenamiento
jurídico municipal.
Cuadro 1
Matriz de Análisis de la Categoría OBJETIVO GENERAL Analizar las donaciones en especie como rebaja fiscal del Impuesto a las Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de
Servicio y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia.
OBJETIVOS ESPECIFICOS CATEGORÌA SUB CATEGORÌAS UNIDADES DE ANÀLISIS
Describir la estructura tributaria que constituye el Impuesto sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicios y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia.
Donaciones en especie como rebaja fiscal del Impuesto a las actividades
Económicas, Comerciales, Industriales y de Índole Similar en el Municipio
Maracaibo del Estado Zulia.
Estructura tributaria que constituye el Impuesto sobre
Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas,
Comerciales, Industr iales, de Servicios y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado
Zulia.
- Estructura Jurídica - Hecho - Imponible - Base Imponible - Alícuota - Sujetos
Explicar los lineamientos legales de los beneficios e incentivos fiscales en el ordenamiento jurídico municipal.
Lineamientos legales de los beneficios e incentivos fiscales en
el ordenamiento jurídico municipal.
Tipos de beneficios e Incentivos: - Exenciones. - Exoneraciones. - Rebajas: - Por pronto pago. - Donaciones. - Inversiones.
Examinar el contexto legal venezolano aplicable en materia de donaciones.
Contexto legal venezolano aplicable en materia de
donaciones.
Donaciones en el Código Civil de Venezuela (1981). Art. 526 al 534, 1.431 al 1.434.
Analizar la incidencia de las rebajas fiscales en el marco normativo del impuesto a cancelar por concepto de Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole Similar
Incidencia de las rebajas fiscales en el marco normativo del
impuesto a cancelar por concepto de Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole Similar
- Desarrollo de las comunidades.
- Estímulo a la inversión - Disminución en la
recaudación del Impuesto a las Actividades Económicas.
