Tema:

Control Integral y Selección de Contribuyentes en el ámbito de la fiscalización

Título: El control integral extensivo e intensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias y los lineamientos para la selección de los contribuyentes en el ámbito de la fiscalización.

-La experiencia de la Administración Tributaria peruana-

2do premio del XV Concurso de Monografías CIAT/AEAT/IEF Miguel Antonio Martel Veramendi Superintendencia Nacional de Administración Tributaria Intendencia Regional de Arequipa - Perú

Lima, marzo del 2002

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Resumen Introducción Capítulo I Las Brechas del incumplimiento Tributario 1. Las teorías clásicas de las brechas del incumplimiento tributario 2. Razones subyacentes de la brecha tributaria 3. Categorías de contribuyentes en la brecha de incumplimiento 4. Aspectos críticos para alcanzar niveles elevados de cumplimiento tributario 5. El desarrollo y uso estratégico de la información para lograr el cumplimiento

tributario 6. El necesario equilibrio entre el ejercicio de las facultades de fiscalización para

cerrar las brechas del cumplimiento y los derechos de los contribuyentes Capítulo II La Administración Tributaria y los controles extensivos para el control del cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales 1. Los controles extensivos y selectivos 2. La necesidad del control extensivo

2.1 El universo de contribuyentes 2.2 El control extensivo aplicado a sectores específicos de contribuyentes

2.2.1 El control integral de los grandes contribuyentes 2.3 El control extensivo aplicado a la generalidad de sectores de

contribuyentes 2.3.1 Los grandes, medianos y pequeños contribuyentes 2.3.2 Los contribuyentes de difícil control

2.3.2.1 Por su magnitud económica: medianos pequeños contribuyentes

2.3.2.2 Por la actividad económica desarrollada: comerciantes minoristas, productores primarios, profesionales independientes

3. El control extensivo de las obligaciones fiscales con el apoyo informático 3.1 Porqué son esenciales las aplicaciones informáticas 3.2 Valoración de las aplicaciones informáticas

3.2.1 Herramienta de apoyo a las decisiones 3.2.2 Administración de los riesgos: efectos disuasivos de las acciones

3.3 Elementos esenciales para un efectivo control extensivo con el apoyo informático 3.3.1 Sistema Informático adecuado 3.3.2 Censo o registro de contribuyentes

3.3.2.1 Datos de identificación 3.3.2.2 Control de afectación de tributos 3.3.2.3 Índice o parámetro de referencia 3.3.2.4 Cuenta corriente del contribuyente

3.3.3 Incorporación e imputación de la información

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3.3.3.1 Inmediatez 3.3.3.2 Confiabilidad 3.3.3.3 Oportunidad 3.3.3.4 Ingreso de la información

3.3.4 Construcción del proceso de fiscalización informática 3.3.4.1 La información de las declaraciones presentadas por

el contribuyente 3.3.4.2 La información externa

4. Efectos del control extensivo con el apoyo informático 5. Ventajas y limitaciones de los controles masivos 6. Las experiencia de la Administración Tributaria de España en el control

extensivo mediante aplicaciones informáticas Capítulo III La Administración Tributaria y la selección de contribuyentes para el control intensivo 1. Porqué resulta necesario seleccionar a los contribuyentes para fiscalizar 2. La importancia estratégica de la selección de contribuyentes para la auditoria 3. Criterios para la selección de los contribuyentes a ser auditados 4. Herramientas para la selección de contribuyentes

4.1 Selección aleatoria o al azar 4.2 Selección mediante aplicaciones informáticas 4.3 Selección mediante la intervención de la experiencia del auditor

5. La experiencia del Servicio de Impuestos Internos (SII) de Chile en la selección de contribuyentes por medios informáticos.

Capítulo IV El control integral extensivo e intensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias en la experiencia de la Administración Tributaria peruana 1. El control extensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias.

1.1 La plataforma informática 1.2 El control extensivo del cumplimiento de las obligaciones formales y

sustanciales de los principales contribuyentes 1.2.1 El control del cumplimiento de las obligaciones formales 1.2.2 El control del cumplimiento de las obligaciones sustanciales

1.3 El control extensivo del cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales de los medianos y pequeños contribuyentes 1.3.1 El control del cumplimiento de las obligaciones formales 1.3.2 El control del cumplimiento de las obligaciones sustanciales

2. El control intensivo y los lineamientos para la selección de los contribuyentes a fiscalizar 2.1 Segmentación del universo de contribuyentes 2.2 Selección mediante el uso de la herramienta informática 2.3 El manejo de la información y los criterios de selección 2.4 La Base de Datos Nacional 2.5 El ingreso y la gestión de la información

2.1.1 La información de las declaraciones presentadas por el contribuyente

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2.1.2 La información externa 2.1.3 La gestión de datos y la construcción de variables para la

selección de contribuyentes 3. Alcances y limitaciones del uso de la herramienta informática en el control

extensivo e intensivo en la experiencia de la Administración Tributaria peruana 3.1 La calidad de la información 3.2 La oportunidad de la información 3.3 La actualización del Registro Único de Contribuyentes –RUC- 3.4 Problemas específicos del control del cumplimiento de las obligaciones

tributarias de los medianos y pequeños contribuyentes 3.5 Problemas específicos de la selección de contribuyentes

4. Los beneficios y fraccionamientos tributarios como elementos contraproducentes del control extensivo e intensivo del cumplimiento tributario

5. Propuesta de fiscalización informática masiva aplicado a los contribuyentes personas naturales que perciben rentas de cuarta categoría –Profesionales y Trabajadores Independientes- 5.1 Sustento de la propuesta 5.2 La campaña anual del Impuesto a la Renta de Personas Naturales 5.3 Ingreso de la información 5.4 Construcción del proceso de fiscalización informática

Conclusiones Bibliografía

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Resumen La Administración Tributaria, como órgano del estado encargada de ejecutar la política fiscal, es la responsable de conseguir el ingreso a las cuentas del tesoro de los recursos potenciales que han sido planteados como hipótesis de trabajo en la elaboración de las normas impositivas. En este contexto, cuando se le encarga a la Administración Tributaria la doble responsabilidad de aplicar la política tributaria y velar porque los contribuyentes cumplan con las leyes impositivas, se le confiere la obligación de controlar un gran número de agentes económicos. En esta tarea, le corresponde a la Administración desarrollar una serie de funciones que están orientadas a facilitar el correcto cumplimiento, diseñando mecanismos de control adecuados y estableciendo estrategias de combate al incumplimiento tributario. El control extensivo del cumplimiento tributario reviste especial importancia tratándose de países, como por ejemplo los latinoamericanos, donde existen bajos niveles de cumplimiento voluntario. En este trabajo consideramos que el control extensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias se sustenta en la fiscalización apoyada por medios informáticos, orientada a abarcar un universo de contribuyentes bastante amplio, utilizando como herramienta las tecnologías informáticas que permiten efectuar cruces de información y verificaciones de consistencia tributaria sobre dicho universo, en un lapso de tiempo muy corto respecto de la presentación de la declaración tributaria y el correspondiente control. Así, el riesgo inherente a la implementación de un control extensivo con el apoyo informático será que los contribuyentes comprendan que incurrir en un incumplimiento implica asumir un considerable riesgo de ser detectado y sancionado. Por otro lado, mediante el control intensivo se pretende focalizar el control para un examen en profundidad, mediante un proceso de selección de los contribuyentes con el apoyo de la herramienta informática. En este marco, la percepción del riesgo de los contribuyentes estará directamente relacionado con la actuación de la Administración Tributaria. Asimismo, el manejo por parte de la Administración Tributaria de grandes volúmenes de información hacen vital la incorporación de la herramienta informática, la cual será una aliada estratégica para el control extensivo e intensivo del cumplimiento tributario de los contribuyentes. El presente trabajo se desarrolla en cuatro capítulos que permiten mostrar un panorama general del control del cumplimiento tributario,

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En este sentido, en el primer capítulo del presente trabajo, se hace una aproximación al estudio de las brechas del incumplimiento tributario, identificando las mismas y proponiendo las estrategias y las medidas para combatirlas mediante la aplicación de controles extensivos e intensivos, con el apoyo informático. En el segundo capítulo, se hace el estudio de la aplicación de los controles extensivos mediante el apoyo sustancial de la herramienta informática, que debe generar en la sociedad una percepción que la Administración tiene una capacidad efectiva para detectar y erradicar el incumplimiento, siendo un complemento necesario de las actuaciones de fiscalización en profundidad. En el capítulo tercero, se efectúa el análisis de la aplicación de los controles intensivos en el ámbito de la fiscalización, determinando los lineamientos y los métodos de selección de los contribuyentes, teniendo presente que se trata de focalizar los esfuerzos de fiscalización de la Administración Tributaria en un número limitado de contribuyentes, con el propósito fundamental de controlar el cumplimiento tributario, combatir la evasión y generar la percepción en la sociedad de la aplicación equitativa y permanente del sistema tributario. Se incorpora la experiencia obtenida sobre estas materias en las Administraciones Tributarias de España y Chile. En el capítulo cuarto se hace una aproximación a la experiencia de la Administración Tributaria peruana en la implementación de los controles extensivos e intensivos, los instrumentos desarrollados, el apoyo informático, los alcances, las limitaciones, los factores que han afectado la estrategia de control y las propuestas para mejorar los procedimientos que permitan un correcto control del cumplimiento tributario. Finalmente, se propone un sistema de control masivo, apoyado por la herramienta informática, dirigida al segmento de los Profesionales y Trabajadores que perciben rentas de cuartan categoría, que representan más del 50% del número total de contribuyentes inscritos y donde se ha detectado niveles importantes de evasión fiscal.

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Introducción La Administración Tributaria, como órgano del estado encargada de ejecutar la política fiscal, es la responsable de conseguir el ingreso a las cuentas del tesoro de los recursos potenciales que han sido planteados como hipótesis de trabajo en el diseño de las normas impositivas. En este contexto, el rol que cumple la Administración Tributaria consiste en velar por el correcto cumplimiento tributario de los contribuyentes y, en general, de la sociedad en su conjunto. En esta tarea, le corresponde a la Administración desarrollar una serie de funciones que están orientados a facilitar el correcto cumplimiento, diseñando mecanismos de control adecuados y estableciendo estrategias de combate al incumplimiento tributario. La conducta tributaria de los contribuyentes está vinculado con los niveles de aceptación que estos tengan del sistema tributario y de los riesgos en que incurren al evadir los impuestos. Así, cobra especial trascendencia para la Administración la implementación de una estrategia de control que busque llegar al mayor número de contribuyentes mediante una fiscalización extensiva y, focalizar el control intensivo mediante determinadas directrices, para lo cual será necesario la selección de los contribuyentes. En este sentido, la percepción del riesgo de los contribuyentes está directamente relacionado con la actuación de la Administración Tributaria. Asimismo, el manejo por parte de la Administración Tributaria de grandes volúmenes de información hacen vital la incorporación de la herramienta informática, la cual será una aliada estratégica para el control extensivo e intensivo del cumplimiento tributario de los contribuyentes. En este sentido, en el primer capítulo del presente trabajo, se hace una aproximación al estudio de las brechas del incumplimiento tributario, identificando las mismas y proponiendo las estrategias y las medidas para combatirlas mediante la aplicación de controles extensivos e intensivos, con el apoyo informático. En el segundo capítulo, se hace el estudio de la aplicación de los controles extensivos, precisando las razones que motivan este control y su ejecución mediante el apoyo sustancial de la herramienta informática. En el capítulo tercero, se efectúa el análisis de la aplicación de los controles intensivos en el ámbito de la fiscalización, determinando los lineamientos y los métodos de selección de los contribuyentes. Se incorpora la experiencia obtenida sobre estas materias en las Administraciones Tributarias de España y Chile. En el capítulo cuarto se hace una aproximación a la experiencia de la Administración Tributaria peruana en la implementación de controles extensivos e intensivos, los instrumentos desarrollados, el apoyo informático, los alcances, las limitaciones, los

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factores que han afectado la estrategia de control y las propuestas para mejorar los procedimientos que permitan un correcto control del cumplimiento tributario. Finalmente, se propone un sistema de control masivo, apoyado por la herramienta informática, dirigida al segmento de los Profesionales y Trabajadores que perciben rentas de cuartan categoría, que representan más del 50% del número total de contribuyentes inscritos y donde se ha detectado niveles importantes de evasión fiscal.

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Capítulo I

Las brechas del incumplimiento tributario 1. Las teorías clásicas de las brechas del incumplimiento tributario Toda Administración Tributaria en el desarrollo de su gestión se enfrenta con determinados comportamientos de los contribuyentes que generan las denominadas brechas de incumplimiento. Así, Carlos Silvani1 señala que las cuatro brechas de incumplimiento son las siguientes:

a) Contribuyentes no registrados: es la brecha existente entre los contribuyentes potenciales y los contribuyentes registrados.

b) Contribuyentes no declarantes: es la brecha resultante de la diferencia

existente entre los contribuyentes registrados y los contribuyentes que presentan declaración.

c) Contribuyentes morosos: es la brecha originada por la diferencia entre el

impuesto declarado como debido por los contribuyentes o determinado por la Administración y el impuesto efectivamente pagado por los contribuyentes.

d) Contribuyentes evasores: es la brecha ocasionada por la diferencia

existente entre el impuesto declarado por los contribuyentes y el impuesto potencial de acuerdo a lo definido por la Ley.

Ahora bien, en la perspectiva de mejorar el cumplimiento tributario resulta de suma importancia que la Administración Tributaria pueda trabajar efectivamente sobre el control de las brechas antes señaladas. Por otro lado, el cumplimiento tributario será estimulado si existe una Administración Tributaria eficaz. Como lo menciona Silvani2 “una Administración Tributaria eficaz no debe confundirse con una Administración eficiente”. Una Administración puede ser muy eficiente porque tiene un costo de recaudación muy bajo y al mismo tiempo ser muy ineficaz si es incapaz de controlar el incumplimiento tributario. En la lucha por cerrar las brechas de incumplimiento tributario, lo realmente relevante es determinar el grado de efectividad global de la Administración. Así, si la Administración sólo controla una brecha de manera efectiva, la conducta de incumplimiento se desplazará hacia la brecha donde la Administración no ha conseguido un adecuado control. En esta perspectiva, no resulta consistente que en el caso que la Administración realice un esfuerzo especial para incorporar a la economía informal registrando a los

1 Carlos Silvani, “Mejorando el cumplimiento tributario”, en la Administración Tributaria en los países del CIAT, Bird, Richard M, ed; Casanegra de Jantscher, Milka, ed. Madrid, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid 1992. Conferencia sobre Administración y política tributaria en los países del CIAT, pág. 337. 2 Ob. Cit. pág. 336.

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contribuyentes de este sector, luego no pueda controlar que tales contribuyentes registrados presenten sus declaraciones pagando el impuesto que les corresponde correctamente. 2. Razones subyacentes que explican la brecha tributaria El comportamiento de los contribuyentes, que determina su nivel de cumplimiento, está vinculado con la aceptación que estos tengan del sistema tributario y los riesgos en que incurren al evadir el pago de los tributos. Resulta relevante analizar algunos elementos que influyen en la conducta de los contribuyentes. Para Javier Etcheberry3 un primer aspecto a considerar es lo concerniente a la carga tributaria; es decir, si ésta es moderada y responde a una estructura tributaria adecuada; un segundo elemento está vinculado con la confiabilidad, esto es, que los contribuyentes conozcan y confíen en el destino de los recursos provenientes de la recaudación de impuestos; un tercer factor está relacionado con la facilidad e información con que cuentan los contribuyentes para cumplir sus obligaciones tributarias; por último, la percepción de equidad, particularmente en lo que se refiere a la evasión de impuestos; es decir, que cuando los contribuyentes perciben que el fraude fiscal es generalizado y no está adecuadamente sancionado, sienten una menor obligación de cumplir, siendo la tentación del incumplimiento muy atractiva. 3. Categorías de contribuyentes en la brecha de incumplimiento Siguiendo en la clasificación a Friedhelm Jacob4, podemos distinguir cuatro categorías principales, dentro del universo de contribuyentes, que explican la brecha de incumplimiento tributario. En primer lugar, aquellos contribuyentes que ignoran sus responsabilidades fiscales o son negligentes con las mismas. En segundo lugar, el grupo de contribuyentes elusores del impuesto que de manera deliberada buscarán la forma de aprovecharse de las lagunas que resultan de las leyes tributarias deficientemente redactadas o que brindan algún resquicio de elusión. En tercer lugar, tenemos al grupo de los evasores de impuestos, compuesto por aquellos contribuyentes que demuestran una falta de respeto abierto o tácito, pero intencional, hacia la ley, ya sea no cumpliendo totalmente las disposiciones normativas o exagerando deliberadamente los gastos o reduciendo, de la misma forma, sus ingresos gravables que normalmente provienen de actividades lícitas.

3 Javier Etcheberry Celhay, “Métodos para la medición de la evasión tributaria y para la medición del comportamiento de los contribuyentes”, Venecia, CIAT, noviembre de 1993, 21 p. Es. Conferencia Técnica del CIAT: Combate al abuso y defraudación fiscales. Venecia, 1-5 noviembre 1993, pág. 228. 4 Friedhelm Jacob, “Disminución de la brecha tributaria mediante nuevos enfoques y nuevas tecnologías en la función auditoria”, En Estrategias de la Administración Tributaria para la década del noventa. CIAT. Madrid, Instituto de Estudios Fiscales, 1992. ES. Asamblea General del CIAT, 25, Washington DC, 13-17, de mayo de 1991, pág. 213.

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En cuarto lugar, el grupo de contribuyentes que nunca mostró respeto a la ley, ya sea que las leyes tributarias fuesen concebidas como aceptables o exageradas por el resto de los contribuyentes. La característica de este grupo es que su renta proviene de actividades ilícitas, de tal forma que no desean revelar la fuente de ingreso, o que tratan de racionalizar o justificar su comportamiento como una protesta tributaria legítima. 4. Factores a tener en cuenta para alcanzar niveles elevados de

cumplimiento tributario La estrategia de la Administración debe ir en la dirección de realmente configurar un riesgo subjetivo; esto es, si los contribuyentes llegan al convencimiento que la Administración es eficaz para identificar a quienes no cumplen adecuadamente con sus obligaciones tributarias, puede vislumbrarse un cambio de conducta generalizado de los contribuyentes en cuanto a la forma de cumplir con sus deberes tributarios. En este sentido, como lo afirma Claudino Pita5, “corresponde a la función de fiscalización poner en marcha el proceso hacia la configuración del riesgo”; vale decir, determinar o al menos crear la imagen de la existencia de reales posibilidades de detectar el incumplimiento. La generación de la imagen de presencia de la Administración debe tener dos orientaciones básicas: a) la necesidad de la amplitud de las acciones de fiscalización; es decir, el mayor número de contribuyentes a ser alcanzados y, b) la aplicación de criterios racionales para la selección de los contribuyentes a fiscalizar. La amplitud de las actuaciones de la Administración en cuanto al número de contribuyentes a ser alcanzados por la fiscalización, está directamente vinculado con el propósito de inducir a los contribuyentes a un mejor comportamiento tributario. Así, si las intervenciones son escasas en un medio con bajo nivel de cumplimiento tributario, como es el caso de la mayoría de los países latinoamericanos, no se favorecerá la imagen “omnipresente” que se pretende otorgar a la Administración Tributaria. Según Barry Lacombe6 existen ocho factores claves para alcanzar niveles elevados de cumplimiento. En primer lugar, el objetivo principal debe ser el cumplimiento voluntario y no la aplicación de la ley. La coacción es una herramienta más, disponible para aumentar el cumplimiento. En segundo lugar, una estrategia general que implica garantizar la imparcialidad y la confianza continuada del público en la integridad de los sistemas tributarios. Esta estrategia debe ser aplicada tanto a las grandes como a las pequeñas empresas, las personas físicas, los empleados independientes, personas jurídicas y 5 Claudino Pita, “Problemática actual de la función de inspección”, en Revista de Administración Tributaria, la Función de Inspección, diciembre de 1985, Nro. 2, CIAT, pág. 143. 6 Barry Lacombe,”Seguimiento y uso de los procesos de control fiscal mediante la utilización de aplicaciones informáticas”, En: El control fiscal. CIAT. Madrid, IEF, 1996. Es. Conferencia Técnica del CIAT, “El control Fiscal”. París, 6-10, noviembre 1995, pág. 105.

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sociedades no constituidas como personas jurídicas; asimismo, debe tomar en cuenta la evasión y elusión de los tributos, los omisos y los contribuyentes que no se registran. En tercer lugar, la ejecución de investigaciones y análisis para comprender el cumplimiento de la ley y los factores que inciden sobre el mismo; en este sentido, los grandes volúmenes de datos al alcance de la Administración, deben transformarse en información útil para conseguir el cumplimiento, utilizando las aplicaciones informáticas para este objeto. En cuarto lugar, anticiparse a los problemas y actuar sobre los mismos de una manera proactiva. En quinto lugar, dirigir las acciones por sector económico, ocupación y zona geográfica. En sexto lugar, orientar las medidas basadas en la determinación de riesgos y el análisis de los factores que inciden en el cumplimiento. En sétimo lugar, manejar las acciones de aplicación de la ley de manera profesional; esto incluye la capacitación apropiada y el respaldo al personal para asegurar el cumplimiento de la ley, las técnicas y los procedimientos. Finalmente, mantener la vigilancia continua para garantizar el adecuado cumplimiento de la ley de la mayor parte de los contribuyentes que honran sus obligaciones tributarias. 5. El desarrollo y uso estratégico de la información para lograr el

cumplimiento tributario La información es la clave de todas las Administraciones Tributarias. La información debe ser manejada para preservar las cuentas, encontrar tendencias, verificar el cumplimiento tributario y brindar calidad en los servicios prestados por la Administración. El desarrollo estratégico del uso de la información y el análisis del mismo, se constituyen en los instrumentos más importantes para asegurar el cumplimiento tributario. Claudino Pita7, refiriéndose al valor estratégico de la información, señala que para el cumplimiento exitoso de la inspección tributaria, especialmente si se trata de implementar una política de control amplia, será necesario que exista disponible para la Administración una masa de información considerable y que ella pueda ser adecuadamente procesada. 7 Claudino Pita, Ob. Cit.

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6. El necesario equilibrio entre el ejercicio de las facultades de fiscalización y los derechos de los contribuyentes

La realidad revela que existe una evidente oposición de intereses entre la gran mayoría de los contribuyentes y el fisco, ello se manifiesta en las denominadas resistencias fiscales. La dificultad reside en compatibilizar los límites que debe respetar la Administración cuando tiene que actuar en la esfera jurídica de los particulares y las facultades de verificación y fiscalización necesarias para el cumplimiento de su obligación8. Esta tarea reguladora está a cargo del legislador; esto es, que para la creación del impuesto, más allá de la necesidad de una ley formal, se requiere de una causa justa y una debida proporción entre los requerimientos fiscales y la capacidad económica de quienes deben contribuir. Pero adicionalmente, si bien los límites al poder tributario del Estado deben manifestarse en las normas que crean los distintos impuestos, también tales límites deben proyectarse en los medios y las formas de que se valen las Administraciones Tributarias para aplicarlas. Como menciona Susana Beatriz Vásquez9 de nada valdría la legalidad formal de la norma sustantiva, si la Administración Tributaria no actúa de manera coherente en el plano de las realizaciones prácticas. 8 Licenciada Susana Beatriz Vásquez, France 1995, Conference Technique, Direction Genêrale des impôts, pág. 3. 9 Ob. Cit. pág. 3.

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Capítulo II

La Administración Tributaria y los controles extensivos para el control del cumplimiento de las obligaciones formales y

sustanciales 1. Los controles extensivos y selectivos El proceso de fiscalización a cargo de la Administración Tributaria comprende un conjunto de tareas que tienen por finalidad compeler a los contribuyentes a cumplir su obligación tributaria. Ahora bien, en la Administración las tareas de fiscalización normalmente no se aplican al universo de contribuyentes, sino a un subconjunto reducido de éste, el cual es determinado mediante criterios de selección. En esta perspectiva, considerando el criterio relativo al uso de los recursos de la Administración Tributaria que se toma en cuenta para su desarrollo, se puede concebir dos tipos de fiscalización: a) la fiscalización informática y, b) la fiscalización de campo10. En el primer caso, hay un uso intensivo de tecnologías de información para efectos de realizar cruces masivos de información, orientados a verificar (fiscalizar) el cumplimiento tributario de los contribuyentes. En el segundo caso, la fiscalización de campo alude al uso intensivo de los recursos humanos para auditar (fiscalizar) las operaciones de los contribuyentes con el objeto de forzarlos a cumplir con las disposiciones tributarias. Entonces, al referirnos a un control extensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias consideramos aquella fiscalización apoyada por medios informáticos, orientada a cubrir un universo de contribuyentes bastante amplio, utilizando como herramienta las tecnologías informáticas, que permiten efectuar cruces de información y verificaciones de consistencia tributaria sobre dicho universo, en un lapso de tiempo muy corto respecto de la presentación de la declaración tributaria y el correspondiente control. Por otro lado, en cuanto al control selectivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias, que también cuenta con el apoyo de la herramienta informática, ésta se caracteriza por un trabajo de campo, focalizándose los esfuerzos de la Administración en un número reducido de contribuyentes, siendo el tipo de auditoria desarrollada exhaustiva con relación a uno o más tributos y uno o más periodos tributarios. De lo antes expuesto podemos señalar que ambos tipos de fiscalización están relacionados y se complementan en el desarrollo global del proceso de fiscalización.

10 Javier Etcheberry Celhay, “Selección de contribuyentes a fiscalizar”, En: El control fiscal. CIAT. Madrid, IEF, 1996. Es. Conferencia Técnica del CIAT “El control Fiscal”, París, 6-10 noviembre 1995. pág. 74.

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Finalmente, es necesario establecer una planificación y programación de las actuaciones de fiscalización y una diferenciación de las mismas en cuanto a intensidad y extensión temporal, orientado a cumplir el objetivo de lograr la “presencia inspectora”, esto es, trasladar al contribuyente la percepción de que en caso de cometer una irregularidad tributaria el riesgo de ser descubierto por la Administración y el perjuicio económico que conlleva es muy elevado. 2. La necesidad del control extensivo Un elemento trascendental de la función de inspección consiste en poner en marcha el proceso hacia la configuración del riesgo, esto es, la creación de una imagen visible acerca de la existencia de reales posibilidades de detectar el incumplimiento. Ahora bien, crear el riesgo subjetivo para los contribuyentes sobre el hecho que los incumplimientos de sus obligaciones tributarias serán detectados, implica construir una imagen de eficiencia y eficacia del control de las obligaciones tributarias y la disponibilidad de recursos suficientes para ejercer ese control. Claudino Pita11 menciona que en forma efectiva los contribuyentes deben de alguna manera sentir la presencia de la Administración acompañando sus actos. Esto supone la práctica de controles masivos. Con relación a la amplitud de las actuaciones fiscalizadoras, esto está directamente vinculado al propósito de inducir a los contribuyentes a un mejor comportamiento tributario. En este sentido, si las intervenciones fueran escasas en un medio de bajo nivel de cumplimiento voluntario, como lo es la realidad de la mayoría de los países latinoamericanos, este hecho favorecerá poco la percepción de la presencia vigilante que pretende otorgársele a la Administración Tributaria. En consecuencia, el control extensivo busca dos objetivos:

a) Un objetivo inmediato, que consiste en la configuración de un riesgo subjetivo y,

b) Un objetivo mediato, que es conseguir maximizar el cumplimiento

voluntario de las obligaciones tributarias. 2.1 El universo de contribuyentes El universo de contribuyentes que tienen por delante las respectivas Administraciones Tributarias, engloba a diferentes tipos de contribuyentes; así podríamos clasificar a los contribuyentes en función de la actividad económica que desarrollan, a los sectores productivos a los que pertenecen, al tamaño o envergadura de sus ingresos, en función a la importancia económica, a la zona geográfica donde se ubican, etc. A partir de lo anterior, los contribuyentes se podrían clasificar en grandes, medianos y pequeños; asimismo, una segunda clasificación comprendería a los contribuyentes

11 Claudino Pita, Ob. Cit.

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según la actividad económica que desarrollan, esto es, empresas de producción o transformación, de extracción, de servicios, de comercio e intermediación, etc. Por otro lado, el agrupamiento de los contribuyentes puede darse también en función del sujeto perceptor de la renta o los ingresos; así tendríamos a las personas naturales, personas jurídicas, sociedades o entes no considerados personas jurídicas, etc. La problemática vinculada con la selección de los sectores y grupos de contribuyentes a fiscalizar está relacionado con el diagnóstico que la Administración Tributaria efectúe sobre la estrategia a seguir en cada circunstancia. Los elementos presentes del contexto económico, social, y del propio sistema tributario determinan los criterios con los cuales la Administración cuenta para desmembrar el universo de contribuyentes y diseñar la estrategia adecuada en la búsqueda de la mejora del cumplimiento tributario. Así, la cantidad y la calidad de la información disponible será un insumo crítico en el proceso de toma de decisiones. Es preciso señalar, que desde el punto de vista de la función de fiscalización no todos los sectores y/o responsables tienen para el fisco el mismo grado de interés. En este sentido, cuanto mayor conocimiento se obtenga del contexto económico, de los niveles de incumplimiento observados, y de la importancia económico fiscal por sectores, los procesos de planificación de estrategias deberían establecer con mayor precisión los conjuntos de contribuyentes que son prioritarios en cada circunstancia. Existen consideraciones coyunturales en el momento de determinar a quien fiscalizar, tal es el caso de alguna reforma legal importante, la variación o ampliación de la base imponible de determinados tributos, la existencia de tratamientos preferenciales que favorezcan la elusión o evasión, bruscos cambios en los precios relativos o en la distribución del ingreso que afecte de forma sustancial el potencial tributario de determinados sectores12. Por otro lado, pueden existir sectores que, considerando su aporte al ingreso nacional, éste no es significativo, pero que evidencian niveles de incumplimiento muy notables, pudiendo producir un serio deterioro en la imagen de eficiencia y eficacia del sistema en mayor medida a su real importancia en términos recaudatorios. Considerando lo anterior, el diseño de la estrategia del control extensivo del cumplimiento tributario puede ser aplicado a sectores específicos de contribuyentes o a una generalidad de los mismos.

12 Horacio Castagnola, Mirtha Kaplan y Ricardo Spector, “La selección de sectores y contribuyentes a fiscalizar”, Buenos Aires Dirección General Impositiva, 1984, Es. Seminario Interamericano sobre control del incumplimiento tributario. Buenos Aires, 19-23, noviembre 1984, pág. 7.

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2.2. El control extensivo aplicado a sectores específicos de contribuyentes Una justificación de la implementación de un control extensivo aplicado a sectores específicos de contribuyentes, radica en el criterio de la importancia relativa de los contribuyentes, fundamentalmente en términos recaudatorios. Normalmente éste ha sido el criterio que han seguido las Administraciones Tributarias de muchos países. 2.2.1 El control integral de los grandes contribuyentes Desde hace muchos años, las Administraciones Tributarias tanto de los países desarrollados como en desarrollo, han considerado la necesidad de establecer controles especiales sobre los grandes contribuyentes. Así, algunos países han establecido sistemas especiales para controlar el cumplimiento de las obligaciones de declaración y pago de los grandes contribuyentes (función de recaudación). Otros países han desarrollado sistemas especiales para controlar la veracidad del impuesto declarado (función de fiscalización). Finalmente, otro grupo de países han establecido controles especiales para los grandes contribuyentes en ambas funciones13. Se puede señalar que por lo general tanto en los países desarrollados como en los países en desarrollo, se aplican controles especiales sobre los grandes contribuyentes. La razón fundamental de ello radica en el hecho que de esta forma tienen un control rápido y efectivo sobre aquellos contribuyentes que aportan la mayor parte de la recaudación. Cuadro 1

País Controles ejercidos contribuyentes

sobre los grandes

Control de las obligaciones de

declaración pago

Procedimientos especiales de fiscalización

Argentina Si Si Australia No Si Austria No Si Bélgica No Si Benin Si Si Bolivia Si Si Brasil No Si Buskina Faso Si Si Canadá No Si 13 Paulo Sergio Dos Santos: “La Administración de los grandes contribuyentes, logros y perspectivas”, 28ª. Asamblea General del CIAT, Quito, Ecuador, 6-10 de junio de 1994, pág. 2.

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Colombia Si Si Costa de Marfil Si Si El Salvador Si Si España No Si Francia No Si Inglaterra Si Si Malí Si Si Mauritania Si Si Nicaragua Si Si Níger Si Si Paraguay Si Si Perú Si Si Senegal Si Si Sri Lanka Si Si Togo Si Si Uruguay Si No Fuente: La Administración de los Grandes Contribuyentes logros y perspectivas, trabajo elaborado

por Paulo Sergio Dos Santos, 28ª Asamblea General del CIAT, Quito, Ecuador, Junio de 1994, pág. 3.

De los 25 países seleccionados 17 tienen simultáneamente sistemas especiales para controlar las obligaciones de declaración y pago y la fiscalización de los grandes contribuyentes. Como se puede apreciar del cuadro anterior, el control de los grandes contribuyentes implica un control extensivo a un sector específico que por su importancia en la recaudación amerita un seguimiento especial. Ahora bien, el control extensivo aplicado por la Administración Tributaria a los grandes contribuyentes, sólo implica enfrentar una parte del problema en la estrategia de mejorar el cumplimiento voluntario; es decir, por un principio de equidad, su obligación ineludible es controlar a todos los contribuyentes. La Administración Tributaria al controlar a los grandes contribuyentes no podría abdicar del control de los demás contribuyentes, bajo el riesgo que supone la constatación en muchos países de la opinión de “fiscalizar siempre a los mismos”, generando la convicción bastante común en los contribuyentes medios o en la masa de contribuyentes de que nunca serán inspeccionados, convicción ésta que se contrapone a la necesidad de configurar el tan ansiado riesgo subjetivo14. 2.3 El control extensivo aplicado a la generalidad de sectores de

contribuyentes El rol asignado a la función de inspección en el contexto de las actividades que competen a la Administración Tributaria, está directamente asociado con el nivel de cumplimiento voluntario existente en el medio en que se actúe. Cuanto mayor sea el nivel de cumplimiento voluntario, la tendencia de la Administración será concentrar su actividad en la función de recaudación de los impuestos. 14 Claudino Pita, Ob. Cit. .

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Por el contrario, tratándose de un medio de bajo nivel de cumplimiento, la función de fiscalización deberá tender a ser preponderantemente activa, con la finalidad de conseguir el cumplimiento voluntario. Un objetivo clave de la Administración en un contexto de bajo nivel de cumplimiento tributario consiste en potenciar el riesgo subjetivo, el cual consiste en la probabilidad de identificación del incumplimiento de las obligaciones tributarias, generando un mejor comportamiento tributario de la generalidad de los contribuyentes. Para conseguir dicho objetivo, será necesario que la función de inspección tributaria tenga un sentido de amplitud; es decir, debe hacerse presente ante un número considerable de contribuyentes a fin que su impacto sea congruente con la finalidad propuesta. Claudino Pita15 señala que la configuración efectiva de un riesgo subjetivo se logrará cuando la generalidad de los contribuyentes considere que el incumplimiento será detectado. La percepción de los contribuyentes debe ir en el sentido que serán forzados a cumplir y que se les aplicará inexorablemente una sanción que agravará significativamente su situación, en relación a lo que habría sucedido en caso de haber cumplido voluntariamente. Considerando lo anterior, el control extensivo aplicado a la generalidad de los sectores de contribuyentes será un elemento clave en la generación del riesgo subjetivo para elevar los estándares del cumplimiento voluntario. Este control extensivo deberá estar dirigido a todos los sectores de contribuyentes. 2.3.1 Los grandes, medianos y pequeños contribuyentes Una división de los contribuyentes basado en su importancia económica permite clasificar a los mismo en: grandes, medianos y pequeños contribuyentes. Dentro del grupo de las grandes empresas inclusive se puede diferenciar entre las grandes y muy grandes, y entre las pequeñas empresas, se puede distinguir las pequeñas y las micro empresas. El control extensivo puede ser aplicado por la Administración Tributaria a cada uno de estos grupos de contribuyentes clasificados por su importancia económica. 2.3.2 Los contribuyentes de difícil control Dentro del universo de contribuyentes existen aquellos sectores que por sus características son particularmente difíciles de controlar. Así, se los puede distinguir teniendo en consideración los siguientes aspectos:

a) La magnitud económica y, b) La actividad económica desarrollada.

15 Ibidem.

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Con relación al primer punto, este universo de contribuyentes de difícil control está constituido por los medianos contribuyentes de baja significación fiscal, así como los pequeños contribuyentes, con el detalle que en las Administraciones Tributarias de muchos países en desarrollo se desconoce la identidad de parte de estos posibles contribuyentes, debido a la magnitud que alcanza en muchos de ellos la economía informal o subterránea16. Como características propias de este segmento pueden indicarse:

La cantidad de contribuyentes involucrados Su deficiente nivel organizativo La imposibilidad de imponerle prácticas contables rigurosas Su tendencia a operar en la economía informal

A esta situación, se le debe agregar el bajo índice de acción fiscalizadora al que es sometido, esto debido a que la mayor parte de las Administraciones Tributarias prefieren emplear sus limitados recursos humanos del área de inspección a controlar el nivel de cumplimiento de los grandes contribuyentes, en los cuales se concentra la recaudación. Con relación al segundo punto, el grupo de contribuyentes de difícil control son aquellos que por la actividad económica desarrollada, comprende las siguientes actividades:

a) Comerciantes minoristas y pequeños mayoristas, b) Productores primarios (agricultura, ganadería, silvicultura, caza, pesca y

minería) c) Profesionales independientes y, d) Pequeños y medianos empresarios17

Como característica resaltante de este grupo de contribuyentes está su elevado número, la falta de conciencia tributaria y el deficiente nivel organizativo. La creación del riesgo subjetivo por parte de la Administración debe involucrar necesariamente el control extensivo a estos sectores de contribuyentes considerados de difícil control. La amplitud de las actuaciones de la Administración que incluye a este sector de contribuyentes está directamente relacionado con el propósito de inducir a los contribuyentes a un mejor comportamiento tributario, sobre todo en países con un bajo nivel de cumplimiento voluntario. 3. El control extensivo de las obligaciones fiscales con el apoyo

informático. El diseño de la política tributaria y por tanto del sistema tributario, contempla el principio de generalidad en la aplicación de los tributos; ello propende a una distribución de la carga tributaria y su repartición en el conjunto de la sociedad.

16 CIAT, “Solución de aspectos críticos en el control de los tributos con particular referencia al IVA. Tema I. La Administración de contribuyentes de difícil control”, Dirección General de Impositiva, Argentina, pág. 1. 17 CIAT, Ob. Cit. pág. 1.

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En este contexto, cuando se encarga a la Administración Tributaria la doble responsabilidad de aplicar la política tributaria y velar porque los contribuyentes cumplan con las leyes impositivas, se le confiere la obligación de controlar un gran número de agentes económicos. Considerando lo anterior, la Administración Tributaria debe establecer sistemas y procedimientos que permitan a todos los contribuyentes aplicar las leyes de impuestos y debe controlar que el universo de contribuyentes cumpla con el pago de dichos impuestos en la cuantía, forma y plazo que la legislación y los procedimientos lo hayan establecido. Es este orden de ideas, la fiscalización informática, entendida como aquella que hace uso intensivo de las tecnologías de información para efectos de realizar cruces masivos de información orientados a verificar el cumplimiento tributario de los contribuyentes18, resulta una herramienta fundamental. La fiscalización utilizando los recursos informáticos puede desarrollarse sobre el universo de contribuyentes de un determinado impuesto, debido a que las tecnologías informáticas permiten realizar estos cruces de información y verificaciones de consistencia tributaria sobre dicho universo, en un periodo de tiempo muy corto y con bastante frecuencia dentro de un periodo tributario. 3.1 Por qué son esenciales las aplicaciones informáticas Tal como lo señala Barry Lacombe19, las aplicaciones informáticas son esenciales para lograr la eficiencia y la eficacia de los procesos de control fiscal. Esta importancia de las aplicaciones informáticas se da de la siguiente forma:

a) Facilitan el análisis del riesgo y la aplicación de la determinación del riesgo y de las técnicas de gestión.

b) Permiten confrontar y verificar la información correspondiente a un gran número de fuentes.

c) Son esenciales para seguir el ritmo del mundo del comercio y el uso generalizado de los sistemas computarizados de contabilidad y de preparación de informes, de intercambio electrónico de datos y la transferencia electrónica de fondos.

d) La nueva tecnología aumenta en lo posible la eficiencia de los procesos de control fiscal mismos.

e) Aumentan la velocidad y precisión del procedimiento y permiten verificaciones más exhaustivas y la comparación de las declaraciones contra los perfiles de referencia en las etapas iniciales.

En general, las aplicaciones informáticas deben tener como característica el ser flexibles, de uso amigable y combinar programas analíticos apropiados con el almacenamiento de datos. Finalmente, cabe indicar que las tecnologías de la información son actualmente el único medio disponible para el aprovechamiento de grandes masas de información.

18 Javier Etcheberry Celhay, “Selección de contribuyentes a fiscalizar”, Ob. Cit. pág. 74. 19 Barry Lacombe, Ob. Cit., pág. 104.

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3.2 Valoración de las aplicaciones informáticas El desarrollo estratégico, el uso de la información y el análisis del mismo, se constituyen en los instrumentos más importantes para asegurar mejores niveles de cumplimiento tributario. No todas las Administraciones Tributarias aprovechan todas las posibilidades que ofrece la información disponible en una base de datos. Como lo señala Fernando Díaz Yubero20 algunas Administraciones Tributarias sólo utilizan la información como instrumento para seleccionar a los contribuyentes que deben ser objeto de un control en profundidad, y este control por su propia naturaleza va dirigido a un número muy reducido de contribuyentes y es muy caro en términos de consumo de recursos personales calificados. La tecnología nos permite analizar y comprender mejor los factores que inciden sobre el cumplimiento. Las aplicaciones posibilitan mejorar la determinación y gestión de los riesgos, el cruce de información y la comparación de las declaraciones de impuestos con los parámetros de referencia. Todo ello lleva a una mejor planificación de las tareas en materia de cumplimiento. 3.2.1 Herramienta de apoyo a las decisiones La utilización de las herramientas informáticas en apoyo de la gestión de control de la Administración debe servir para proveer de información valiosa a ser utilizada en las decisiones respecto a la implementación de determinada estrategia de control a seguir. Así, por ejemplo la herramienta informática nos podrá dar información para el análisis del cumplimiento tributario por industria, ocupación, zona geográfica, etc. Permitirá el análisis de las tendencias y contribuirá a explicar el porqué ocurren ciertas tendencias. Asimismo, permitirá la detección temprana de los problemas de evasión y elusión fiscal. Se podrá también utilizar la información para comparar la actividad de las empresas y profesiones específicas, contrastándolas contra los perfiles de referencia correspondientes, con el fin de poder detectar desviaciones con respecto a las normas. 3.2.2 Administración de los riesgos: efectos disuasivos de las acciones Como es sabido, el objetivo de la Administración tributaria es promover el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias. Esto puede conseguirse si la Administración logra que exista una alta probabilidad de que el incumplimiento sea detectado y efectivamente sancionado.

20 Fernando Díaz Yubero, “La utilización de la información por la Administración Tributaria en apoyo de sus funciones de control”, San Carlos de Bariloche, CIAT, 1994, Es. Conferencia Técnica del CIAT: solución de aspectos críticos en el control de los tributos, con particular referencia al IVA. San Carlos de Bariloche, 10-14 octubre 1994, pág. 36

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El control extensivo mediante el apoyo de la herramienta informática debe servir para configurar realmente un riesgo subjetivo; esto es, si los contribuyentes pasan a creer que la Administración es eficaz para identificar a quienes no cumplen adecuadamente con sus obligaciones tributarias, la consecuencia directa será un incremento del nivel de cumplimiento de las obligaciones tributarias. En este sentido, el riesgo inherente a la implementación de un control extensivo con el apoyo informático será que los contribuyentes comprendan que incurrir en un incumplimiento tributario implica asumir un considerable riesgo de ser sancionado, que signifique una mayor onerosidad para el cumplimiento determinado por la intervención de la Administración que aquel cumplimiento voluntario del contribuyente. 3.3 Elementos esenciales para un efectivo control extensivo con el apoyo

informático Para poder utilizar la informática tributaria en el control del cumplimiento de las obligaciones fiscales se deben de cumplir una serie de requisitos. Estos requisitos son: a) contar con un sistema informático adecuado, b) tener un censo o registro de contribuyentes completo, correcto y actualizado de forma permanente, c) que existan vías adecuadas para incorporar la información relativa a los contribuyentes21. 3.3.1 Sistema informático adecuado La tecnología informática debe combinar adecuadamente mejores procesos con una capacidad óptima para analizar datos. Se debe tener en cuenta al utilizar la tecnología informática que al tratarse de grandes volúmenes de datos y considerando la diversidad de los mismos, tanto el hardware como el software deben satisfacer completamente tales requerimientos. 3.3.2 Censo o registro de contribuyentes El censo de contribuyentes es un elemento esencial para el control extensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias. Contar con un buen censo en el que esté contenido toda la información con trascendencia tributaria tanto para las personas naturales como jurídicas, será vital para un óptimo control del cumplimiento tributario. El objetivo de la Administración será contar, como elemento imprescindible, con un censo completo, correcto, permanentemente actualizado y único para todos los conceptos tributarios. Sin embargo, tener un censo de contribuyentes con los elementos antes indicados puede generar importantes dificultades a la Administración debido a la gran movilidad de la información, como consecuencia de las continuas altas y bajas de contribuyentes y la incorporación o eliminación de las obligaciones tributarias a cargo de los mismos.

21 Fernando Díaz Yubero, Ob. Cit. pág. 87

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Fernando Díaz Yubero22 señala que el censo de contribuyentes debe dar respuesta a una serie de preguntas a la Administración como por ejemplo ¿quién está obligado por cada concepto tributario?, ¿quién cumple con las obligaciones que tiene asignadas? y por lo tanto ¿quién no cumple?, para poder actuar en forma inmediata sobre los contribuyentes que no cumplen con sus obligaciones tributarias, sean estas formales o materiales. Para conseguir una gestión adecuada del censo es necesario normar la obligación para los contribuyentes de comunicar a la Administración cualquier modificación en la información contenida en la base de datos. Finalmente, debe indicarse que debido a la gran movilidad del censo o registro de contribuyentes, es necesario llevar a cabo una depuración permanente. Sin un buen censo o registro de contribuyentes será más difícil aplicar correctamente el sistema tributario. 3.3.2.1 Datos de identificación El censo de contribuyentes debería contener, de manera general, la siguiente información: a) nombres y apellidos si se trata de una persona natural, denominación o razón social si se trata de una persona jurídica, b) número de identificación del contribuyente23, c) actividad económica, d) domicilio fiscal, d) nombres y apellidos del representante legal de las personas jurídicas. 3.3.2.2 Control de afectación de tributos El control de afectación de tributos o vector fiscal se refiere al conjunto de las obligaciones tributarias a que está afecto un contribuyente; es decir, cuales son los tributos que le resulten aplicable de acuerdo al régimen impositivo o características particulares de su actividad económica. El control de afectación de tributos debería señalar la fecha de afectación a un tributo y a partir de allí, dependiendo de la exigibilidad del tributo, la periodicidad para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Resulta esencial que el vector fiscal se ajuste a la actividad económica real del contribuyente, para lo cual cualquier modificación en la afectación de un tributo debe ser comunicada a la Administración o ser verificada directamente por ésta. 3.3.2.3 Índice de referencia El índice de referencia es una construcción realizada por la Administración que consiste en la estimación del importe de ingreso esperado de un contribuyente por cada tributo que aparece en su vector fiscal particular, en un determinado periodo. Se puede decir que es una cifra orientadora del importe del tributo a ser pagado por el contribuyente.

22 Ibidem pág. 88 23 El número de identificación del contribuyente resulta indispensable para informatizare el control de la Administración, ya que garantiza la correcta imputación de la información disponible a los contribuyentes.

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El índice de referencia que elabora la Administración toma en cuenta aquellas empresas que se encuentran dentro de un margen específico, clasificadas de acuerdo a sectores de actividades. También considera la información que tiene la propia Administración sobre los ingresos anteriores del sujeto pasivo, los datos conseguidos como consecuencia de una verificación o fiscalización, los estudios sectoriales específicos realizados por la Administración, etc. Este índice debe tener un carácter dinámico, de acuerdo a las circunstancias. 3.3.2.4 Cuenta corriente del contribuyente La Administración Tributaria debe tener un exacto conocimiento de las declaraciones presentadas por los contribuyentes. La cuenta corriente de obligaciones registra las autoliquidaciones (declaraciones originales o rectificatorias), pagos, compensaciones, etc., por cada contribuyente a lo largo de los periodos. Resulta esencial que la Administración tenga disponible esta información sin errores, constituyéndose así en una herramienta fundamental para el control extensivo de las obligaciones tributarias. En este sentido, la Administración Tributaria debe ser capaz de darle un servicio mínimo al contribuyente brindándole información sobre su estado de adeudos. 3.3.3 Incorporación e imputación de la información Un problema frecuente es que los sistemas producen información con errores y por ello resultan poco confiables. La inmediata consecuencia de esto es que ni la Administración ni los contribuyentes toman en serio la información producida por el sistema informático. Para corregir los problemas que crean los errores algunas veces se plantean soluciones tales como la duplicación de los procedimientos, el desarrollo de procesos manuales paralelos y la captura de un mismo dato en diferentes computadoras. Sin embargo, esto no hace sino empeorar el problema porque todas estas duplicaciones requieren el trabajo del escaso personal de la Administración. Considerando lo anterior, resulta estratégico y de vital importancia para la Administración que el sistema informático reúna los siguientes requisitos básicos: a) Inmediatez de la información, b) Confiabilidad y c) oportunidad de la información. 3.3.3.1 Inmediatez de la información Las aplicaciones informáticas en poder de la Administración deberían suministrar información en línea y en tiempo real. La captura de la información en línea, permite a la Administración tener información inmediata y confiable, que evita problemas futuros con los contribuyentes por errores en la captura de sus datos.

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3.3.3.2 Confiabilidad de la información Resulta de suma importancia que la información declarada por los contribuyentes ingrese al sistema informático de la Administración con un cien por ciento de limpieza y confiabilidad, evitándose los posibles errores que puedan condicionar y cuestionar en gran medida la veracidad de la información, tales como errores de grabación y captura de datos, errores en el procesamiento, errores en la programación o la utilización de la información. Constituye una tarea primordial para la Administración una eficaz validación en el ingreso de la información, detectando los errores y realizando continuos trabajos de depuración. Es preferible tener poca información pero de una fiabilidad plena, que contar con mucha información pero con un número relativamente importante de errores, ya que estos cuestionan la calidad del conjunto de la información disponible. Un mecanismo que permite filtrar los posibles errores en la entrega de la información lo constituye la presentación de la información en soportes legibles por computadora y su validación inmediata al momento de la captura de la información. La validación tiene por objeto verificar la consistencia formal, aritmética y tributaria de las declaraciones presentadas por los contribuyentes 3.3.3.3 Oportunidad de la información El ingreso de la información utilizando sistemas de captura diferida (en bach) de los datos contenidos en la declaración, puede constituir una limitación importante para la Administración en la medida que haya un lapso de tiempo prolongado entre la captura de la declaración y el posterior ingreso de los datos al sistema informático de la Administración. La captura de la información en línea permite a la Administración tener información cien por ciento oportuna, lo cual resulta estratégico para la adopción de decisiones claves en el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias. 3.3.3.4 Ingreso de la Información Para tener información con trascendencia tributaria que se puede imputar a los contribuyentes, resulta necesario, por un lado, explotar toda la información que los propios contribuyentes entregan con sus declaraciones o autoliquidaciones periódicamente y, por otro lado, establecer la obligación de suministrar a la Administración información con relevancia tributaria a cargo de terceros que han mantenido relaciones económicas con implicancias tributarias con el contribuyente o que posean información relevante para el control tributario (información financiera, patrimonial, laboral, etc).

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En el caso de éstas últimas tendrán el carácter declaraciones informativas que serán entregadas de manera periódica o cuando medie un requerimiento puntual de la Administración24. 3.3.4 Construcción del proceso de fiscalización informática El proceso de fiscalización mediante controles extensivos debe tener como punto de partida fundamental un censo o registro de los contribuyentes. La base para la integración de la información es a través de la identificación de los contribuyentes (el Número de Identificación Tributaria). Luego, el ingreso de la información a ser almacenado por la Administración para su posterior utilización en la definición de la estrategia del control extensivo a diseñar, debe provenir de dos fuentes:

a) Las declaraciones o autoliquidaciones presentadas en forma periódica por los propios contribuyentes, y

b) Las declaraciones informativas provenientes del propio contribuyente o por

terceros respecto de las actividades desarrolladas por estos que están relacionados con el contribuyente (información de proveedores, clientes, intermediarios, registros patrimoniales, etc).

La utilización de la información por parte de la Administración contenida tanto en las declaraciones presentadas por el propio contribuyente, como de las declaraciones presentadas por terceros respecto de las operaciones realizadas con el contribuyente, van a permitir que ésta efectúe procesos informáticos masivos como:

a) Control de los contribuyentes omisos a la presentación de la declaración, esto es, el incumplimiento formal.

b) Control de los contribuyentes omisos, total o parcialmente, al pago de los

tributos, sea como responsables directos (contribuyentes) o como responsables agentes retenedores, esto es, el incumplimiento material.

c) Cruce de la información declarada por el contribuyente con la información

almacenada en la Administración de las declaraciones presentadas por éste y de las provenientes de las declaraciones presentadas por terceros.

d) Análisis comparativo entre el importe del tributo declarado y pagado por el

contribuyente y la estimación efectuada por la Administración para ese contribuyente específico, teniendo en cuenta los índices de referencia elaborados.

Ahora bien, el control extensivo de las obligaciones tributarias debería comenzar por un requerimiento de la Administración a todos los contribuyentes incumplidores, tanto los omisos a la presentación de la declaración (obligación formal) como los

24 A diferencia de las declaraciones determinativas que son aquellas que precisan los elementos esenciales de la obligación tributaria.

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omisos al pago de los tributos (obligación material), para que regularicen en forma inmediata su situación tributaria. Es importante que el contribuyente sepa que cuando se inicia una actuación administrativa, se llega hasta el final. Previo al envío de los requerimientos, la Administración debería, mediante pruebas de muestreo, verificar la calidad de los mismos, es decir, que los procesos informáticos hayan determinado correctamente el incumplimiento, por cuanto si se cometen muchos errores se podría venir abajo todo el proceso y perder credibilidad. Por otra parte, la Administración debe enviar un número de requerimientos que pueda gestionar adecuadamente. En este sentido, la organización debe ser conciente de que cada requerimiento iniciado debe ser un requerimiento terminado. La gestión del control del cumplimiento puede ser desarrollado en las propias dependencias de la Administración, donde el contribuyente pueda hacer llegar sus descargos en caso resulten pertinentes. Finalmente, en este tipo de control por parte de la Administración juega un papel muy importante el régimen sancionatorio aplicable en cada país. Es decir, el régimen sancionador debe ser un elemento disuasivo con el incumplimiento, principalmente en países con bajos niveles de cumplimiento tributario. 3.3.4.1 La información de las declaraciones presentadas por el

contribuyente El control extensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias se puede efectuar respecto de las declaraciones o autoliquidaciones tributarias periódicas presentadas por los contribuyentes (por ejemplo mensuales o trimestrales) y, también, respecto de las declaraciones anuales (por ejemplo el Impuesto a la Renta). El control extensivo debe identificar, en primer lugar, quienes son los contribuyentes incumplidores (control formal de los omisos a la presentación de las declaraciones). Luego, debe realizar procesos de reliquidación para identificar a aquellos contribuyentes que omitieron el pago del tributo, sea en forma parcial o total (control de omisos al pago de la obligación sustancial o material). También, el control de la correcta determinación del tributo por parte del contribuyentes (obligación sustancial) teniendo en cuenta la información de las declaraciones presentadas por el propio contribuyente a la Administración, o por la información proporcionada de terceros (por ejemplo la información de los agentes retenedores o quienes hayan pagado tributos por cuenta del contribuyente). 3.3.4.2 La información externa Las normas contenidas en las leyes tributarias de los diferentes países deberían permitir que la Administración pueda solicitar información de terceros; así estos terceros que presentan estas declaraciones informativas pueden pertenecer al ámbito del propio estado, por ejemplo entidades reguladoras de servicios públicos,

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aduanas, municipalidades, reparticiones públicas que contraten la adquisición de bienes y/o servicios, registros públicos de bienes, etc. Asimismo, estos informantes pueden estar constituidos por empresas del sector privado que han realizado operaciones económicas con otros agentes económicos contribuyentes, tanto proveedores como clientes, o haber actuado como agentes retenedores o perceptores de tributos (por ejemplo los empleadores que paguen rentas del trabajo). Estas declaraciones informativas pueden ser de carácter periódico o solicitadas discrecionalmente por la Administración. De la integración de la información y de su análisis, la Administración podrá, a través de cruces informáticos, determinar la consistencia de la información declarada por el contribuyente. 4 Efectos del control extensivo con apoyo informático Resulta claro que con estos controles extensivos del cumplimiento tributario no se acaba con las formas más complejas de la evasión fiscal, pero sí implican una explotación efectiva de toda la información disponible en las bases de datos tributarios. Por otra parte, este tipo de control permite liberar recursos cualificados para que actúen ante aquellos contribuyentes que tienen mayores probabilidades de defraudación. Se puede decir, que este control es la primera fase en el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias, que debe ser complementado por controles intensivos a aquellos contribuyentes que sean seleccionados. Un primer efecto de este sistema de control es, sin duda, el efecto recaudatorio directo, por lo que resulta de la mayor trascendencia el efecto inducido que debe producirse en el conjunto de los contribuyentes; es decir, se genera un riesgo subjetivo en los contribuyentes que deben percibir que sus incumplimientos no sólo serán descubiertos sino que también serán inexorablemente forzados a cumplir. En consecuencia, este tipo de control tiene incidencia en la mejora del cumplimiento voluntario futuro. 5. Ventajas y limitaciones de los controles masivos Respecto del control extensivo del cumplimiento tributario podemos señalar que tiene las siguientes ventajas25:

a) Reduce la incidencia del factor humano y de la discrecionalidad en la

selección, pues llega a todos los contribuyentes, evitando posibles prácticas indeseables por parte de algunos funcionarios.

25 Fernando Díaz Yubero, Ob. Cit. Pág. 98.

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b) Con este tipo de controles se consigue la detección inmediata de los incumplimientos, lo que evita que se incrementen demasiado las posibles deudas tributarias en las que incurren los contribuyentes, que podría generar la imposibilidad de su cobro, sin poner en peligro la continuidad de su actividad empresarial.

c) Las liquidaciones practicadas tienen un alto índice de cobro al ser de

cuantías relativamente pequeñas, a diferencia de las derivadas de los controles en profundidad que al ser más cuantiosas ofrecen tasas de recaudación más bajas.

d) Este tipo de control puede llevarse a cabo con personal relativamente

poco cualificado, al contar con apoyo informático y con manuales de procedimientos detallados.

e) Las liquidaciones practicadas como consecuencia de estos controles son

siempre provisionales y, por lo tanto, no limitan posteriores fiscalizaciones intensivas.

Por otra parte, también es conveniente señalar que este tipo de controles extensivos tiene sus limitaciones, como las siguientes:

a) Estos controles sólo sirven para combatir las formas menos sofisticadas de evasión fiscal, y en caso de no modificarse los sistemas de detección de incumplimientos y los límites cuantitativos por parte de la Administración Tributaria, los contribuyentes se adaptan a estas actuaciones y pueden desarrollar actitudes de convivencia con estos controles.

b) Los contribuyentes tienen un buen conocimiento de la actuación

administrativa a través de sus asesores fiscales, que conocen con gran detalle el comportamiento de la Administración, y si no se cambia continuamente las estrategias del control del cumplimiento, puede generarse conductas inadecuadas.

Cabe mencionar que el control extensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias genera en la sociedad una percepción que la Administración tiene una capacidad efectiva para detectar y erradicar el fraude fiscal, siendo un complemento necesario a las actuaciones de fiscalización intensivas. En resumen, se puede decir que este tipo de control hace que los contribuyentes cumplidores perciban el control administrativo como un control efectivo, aumentando la credibilidad social de la Administración Tributaria. 6. La experiencia de la Administración Tributaria de España en el control

extensivo mediante aplicaciones informáticas La Agencia Estatal de Administración Tributaria de España (A.E.A.T.), como lo señala Luis López Ibáñez26, ha apostado estratégicamente desde su creación, hacia

26 Luis López Ibáñez, “El control fiscal y la informática”, En: El control fiscal. CIAT. Madrid. IEF, 1996. Es. Conferencia Técnica del CIAT “El control fiscal” , París, 6-10 noviembre 1995. pág. 49.

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unas acciones que tengan como objetivo incrementar el cumplimiento voluntario de las obligaciones fiscales de los contribuyentes. El esquema de control basado en la división de los contribuyentes por su importancia económica, distingue los siguientes grupos:

a) Muy grandes y grandes empresas b) Pequeñas empresas c) Empresas normales y profesionales d) Contribuyentes con rentas controladas

En la Administración Tributaria española se ha venido distinguiendo entre el ámbito de “gestión tributaria” y el de “inspección tributaria”. Así las denominadas “actuaciones de gestión” se desarrollan en las propias oficinas de la Administración Tributaria utilizando procedimientos de cruces informáticos masivos, mientras que las “actuaciones de inspección” de desarrollan selectivamente, en el domicilio del contribuyente y/o en las dependencias de la Administración Tributaria, analizando en profundidad la situación tributaria del contribuyente a través del examen de libros, registros y documentos. En la Administración Tributaria española se efectúan dos tipos de control masivo con apoyo informático: a) control sobre obligaciones periódicas y, b) control sobre declaraciones anuales27. El sistema de control de las obligaciones periódicas se inicia con la presentación de las declaraciones-liquidaciones; en este caso, el contribuyente puede optar por presentar las declaraciones en cualesquiera de las entidades colaboradoras (Bancos) o bien directamente en la Delegación o Administración de Hacienda que corresponda a su domicilio fiscal. Luego, con la información contenida en los soportes magnéticos recibidos de las entidades colaboradoras y de la grabación de las declaraciones entregadas directamente en las Delegaciones o Administraciones de Hacienda, se obtiene informaticamente el “fichero de autoliquidaciones” o la relación de sujetos pasivos que han presentado declaraciones-liquidaciones en un determinado periodo. La Administración Tributaria española dispone de un censo en el que figura, por cada contribuyente, los siguientes datos:

a) Los conceptos impositivos y periodos por los que está obligado a presentar declaraciones el contribuyente; esta información constituye el llamado vector fiscal.

b) El importe aproximado que debe ingresar por cada concepto tributario; es

lo que se denomina el nivel de referencia.

Mediante el cruce informático del censo con el fichero de autoliquidaciones del trimestre, se detecta que contribuyentes no han ingresado, quienes lo han hecho por una cantidad muy inferior a la prevista.

27 Fernando Díaz Yubero, Ob. Cit. Pág. 93.

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Una vez determinados los sujetos pasivos que estando obligados, no han presentado una declaración tributaria o que han ingresado por debajo de su nivel de referencia, se procede a requerirlos, con el objeto de que regularicen su situación tributaria. La no atención, o atención inadecuada del requerimiento por parte del contribuyente, determina, además de la correspondiente sanción, el pase del expediente a los servicios de inspección para una auditoria en profundidad. El seguimiento de los contribuyentes a lo largo del año se realiza fijando unos “niveles de referencia” o pagos impositivos normales por cada contribuyente (mensuales o trimestrales). Las desviaciones significativas respecto a estos niveles de referencia dan lugar al envío de un requerimiento al contribuyente o a una acción puntual de control. Una vez emitidos los requerimientos, se hace por medios informáticos el seguimiento de las contestaciones de los contribuyentes, de modo que en cualquier momento se puede saber cuantos contribuyentes han contestado, cuantos no, y el importe ingresado por los mismos. El control sobre las declaraciones anuales se ejecuta sobre todas las declaraciones presentadas, las cuales son sometidas a dos tipos de controles. En primer lugar, se analiza la coherencia interna de la declaración presentada por el contribuyente y, en segundo lugar, se contrasta que lo declarado sea coherente con la información disponible en las bases de datos. Con el primer control se trata de detectar los posibles errores en que pueden haber incurrido los contribuyentes en la cumplimentación de sus declaraciones. Estos controles son ya tradicionales, dan lugar a una propuesta de liquidación provisional. La novedad del sistema de trabajo es contrastar el contenido de cada una de las declaraciones con la información disponible en las bases de datos y se reflejan en un listado de trabajo las discrepancias que se pongan de manifiesto. A continuación del cruce de todas las declaraciones se efectúa la fase de cierre, en la que, en primer lugar, se detecta a los no declarantes, es decir, a los contribuyentes de los que se dispone de algún tipo de información que supone la obligación de presentar declaración y que, sin embargo, no lo han presentado. Finalmente, se hacen otros cruces más concretos.

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Capítulo III

La Administración Tributaria y la selección de contribuyentes para el control intensivo

1. Porqué resulta necesario seleccionar a los contribuyentes para fiscalizar La selección de contribuyentes para la fiscalización constituye una de las etapas fundamentales del proceso de control del cumplimiento de las obligaciones tributarias por los contribuyentes. La selección consiste en la focalización de los esfuerzos de fiscalización de la Administración Tributaria en un número limitado de contribuyentes, con el propósito fundamental de controlar el cumplimiento tributario, combatir la evasión y generar la percepción en la sociedad de la aplicación equitativa y permanente de la fiscalización de los tributos que conforman el sistema tributario. Carlos Silvani28, al referirse al control de la evasión menciona que “como sucede en todo sistema complejo, la efectividad de la Administración Tributaria está determinada por el subsistema más débil”. Es decir, que aunque la Administración Tributaria sea muy efectiva para controlar a los contribuyentes no declarantes o morosos, la efectividad global de la Administración será baja si la misma no es capaz de controlar la evasión. En esta perspectiva, si la Administración tiene una fiscalización débil, el incumplimiento se materializará en forma de evasión y aumentará la brecha existente entre el impuesto declarado y el impuesto potencial establecido por la Ley. 2. La importancia estratégica de la selección de contribuyentes para la

auditoria Es una realidad incontrovertible el hecho que con los recursos que disponen las diferentes Administraciones Tributarias resulta poco factible establecer fiscalizaciones de campo que permitan auditar al universo de contribuyentes en periodos razonables de tiempo. Considerando esta limitación, la Administración Tributaria estaría imposibilitada de controlar las actuaciones tributarias de todos y cada uno de los contribuyentes, razón por lo cual aparece la necesidad de focalizar sólo en algunos de ellos los escasos recursos disponibles para la fiscalización. Como consecuencia de lo antes afirmado, surge la etapa de la selección de contribuyentes como una respuesta a la necesidad de asignar los limitados recursos a un número reducido de contribuyentes. En este sentido, la selección de contribuyentes constituye una de las etapas fundamentales del proceso de control intensivo a cargo de la Administración. Ahora bien, frente a esta realidad surgen algunas interrogantes: ¿por qué existen recursos limitados para la inspección?, ¿por qué no se incrementa los recursos

28 Carlos A. Silvani, “Mejorando el cumplimiento tributario”, Ob. Cit. pág. 345.

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humanos y materiales para auditar al universo de contribuyentes y de esta forma cerrar las brechas de cumplimiento?. Frente a estas interrogantes, la selección de contribuyentes no sólo constituye una asignación de recursos escasos en un subconjunto de contribuyentes, sino que, y esto es lo más importante, representa una herramienta fundamental para propiciar un uso eficiente de dichos recursos. En palabras de Javier Etcheberry29 “la selección de contribuyentes debe provocar en el proceso posterior de fiscalización el máximo impacto en el cumplimiento tributario, sea este voluntario o mediante la reducción de la evasión”. La limitación de los recursos se sustenta en un análisis costo-beneficio. A partir de cierto nivel es probable que el costo marginal de aumentar la fiscalización sea superior al ingreso marginal que reporta. En este contexto, constituye un desafío para la Administraciones Tributarias determinar el nivel óptimo de recursos a emplear en la fiscalización de los impuestos, con el objetivo de maximizar el cumplimiento tributario de los contribuyentes. 3. Criterios para la selección de contribuyentes a ser fiscalizados Una evidencia de la realidad es que el universo de contribuyentes está constituido por una gama bastante variada de actividades económicas, de tipos de contribuyentes según su magnitud económica, ubicación geográfica, sectorial, forma jurídica, etc. Ante tal diversidad, existen criterios para seleccionar el subconjunto de contribuyentes a fiscalizar. Los criterios que se pueden utilizar son los siguientes:

a) La asignación de recursos teniendo en cuenta determinadas actividades económicas; esto es, considerando la importancia que tienen en la recaudación, o lo vital que resultan en el cumplimiento de un determinado impuesto. Por ejemplo, en el caso del Impuesto al Valor Agregado (IVA) los sectores intermedios en la comercialización constituyen el eslabón fundamental para el control de este impuesto. En este sentido, en la fiscalización del IVA se debería privilegiar la orientación de recursos hacia este sector económico.

b) La asignación de recursos en función al tamaño de los contribuyentes,

asegurando de esta manera un alto porcentaje de recaudación tributaria.

Al respecto, cabe señalar que varias Administraciones Tributarias han puesto en práctica esta estrategia de selección de contribuyentes; por ejemplo, han creado la unidad de grandes contribuyentes con el objetivo de mantener una fiscalización constante en este sector. Esta estrategia les ha permitido un nivel estable de ingresos en la recaudación.

29 Javier Etcheberry, “Selección de contribuyentes a fiscalizar”, Ob. Cit. pág. 76

35

Sin embargo, es necesario tener en cuenta que la concentración de la recaudación en grandes contribuyentes obedece a dos razones: i) la renta y la concentración de la producción y ii) la alta evasión de los contribuyentes medianos y pequeños que por ello deberían ser un objetivo especial para la fiscalización.

c) La selección de contribuyentes puede tomar en cuenta el criterio de la

localización de los contribuyentes, considerando que las actividades económicas se desarrollan en cualquier lugar del territorio del estado sobre el cual la Administración aplica el sistema tributario.

d) La selección puede estructurarse también sobre la base de la organización

jurídica de los contribuyentes; por ejemplo las diferentes formas societarias y no societarias.

e) La selección considerando el criterio de la focalización de recursos por tipo

de impuesto. Por otra parte, los criterios de selección de contribuyentes a fiscalizar pueden agruparse de dos maneras:

a) Criterios de selección no sistemáticos.

Es la selección aleatoria o al azar, denominada también tradicional. Están sustentados en conocimientos subjetivos producto de experiencias previas o de situaciones coyunturales. Bajo este criterio, el aguzado sentido crítico permite a los responsables de la selección la determinación intuitiva de los aspectos que entrañan posibles incorrecciones u omisiones en las declaraciones que están sujetas a verificación. Es conveniente señalar, que este criterio no sistemático introduce elementos de discrecionalidad, la falta de uniformidad en la aplicación de los procedimientos, la ausencia de una metodología para la selección y la falta de transparencia. En aquellas Administraciones Tributarias donde hay un alto nivel de incumplimiento y es incipiente el desarrollo de los sistemas de información, los resultados que se consigan con la utilización de estos criterios no sistemáticos no son mayormente cuestionados. También forman parte de la selección de contribuyentes en forma no sistemática las inspecciones realizadas por circunstancias o situaciones coyunturales vinculadas con factores políticos en los cuales puede estar incurso la Administración30 o por denuncias particulares.

30 En el Perú en los últimos años del Gobierno del ex Presidente Alberto Fujimori se utilizaron criterios de selección introduciendo elementos de presión política a determinados contribuyentes opositores al régimen.

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b) Los criterios de selección sistemáticos.

Esta forma de selección de los contribuyentes se realiza fundamentalmente mediante el análisis de la información almacenada en los Bancos de Datos en poder de la Administración Tributaria. A diferencia de los criterios de selección no sistemáticos, en este caso existen elementos y procedimientos objetivos y una metodología de selección; se basa en la información proporcionada por los contribuyentes, por terceros informantes y la generada por la propia Administración mediante análisis múltiples y cruces informáticos. En suma, se trata de procedimientos definidos a nivel normativo y manuales de procesos que evitan la decisión “arbitraria o discrecional” de la Administración Tributaria.

4. Selección de los contribuyentes mediante aplicaciones informáticas Siguiendo la opinión de Barry Lacombe31, podemos señalar que el empleo de la herramienta informática para la selección de los contribuyentes a ser auditados en profundidad se fundamenta en los siguientes aspectos:

a) La gestión de un plan de fiscalización debe utilizar los instrumentos más apropiados, aprovechando al máximo los recursos limitados en poder de la Administración (recursos humanos).

b) La informática permite realizar la combinación de los análisis tributario,

económico, contable y financiero y los antecedentes de las auditorias realizadas, con el fin de llegar a un mejor entendimiento de los casos de incumplimiento tributario.

c) Permite dar un valor agregado a las tareas de fiscalización al utilizar los

conocimientos y las experiencias de los programadores que pueden proveer de información al auditor sobre los factores que inciden en el cumplimiento y las estrategias para atacar el incumplimiento.

La selección de contribuyentes mediante las herramientas informáticas tiene las siguientes características:

a) Se puede cruzar un número muy importante de atributos o variables de los contribuyentes.

b) Se utiliza la base de datos de la Administración, la misma que incorpora

las declaraciones o autoliquidaciones de los contribuyentes y la información externa suministrada por terceros.

c) Permite relacionar contribuyentes.

31 Barry Lacombe, “Seguimiento y uso de los procesos de control fiscal mediante la utilización de aplicaciones informáticas”, Ob. Cit. pág. 106.

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d) El proceso de selección se realiza en forma despersonalizada, sin tener a la vista los contribuyentes sujetos de la fiscalización. En consecuencia, el proceso tiene mayores garantías de imparcialidad y evita la selección de contribuyentes en forma sesgada.

En la selección de contribuyentes por medio de sistemas informáticos una de las etapas finales del mismo que servirá como elemento retroalimentador del proceso, lo constituye la elaboración de indicadores que permitan medir la efectividad de la selección. Otro aspecto importante en el uso de los sistemas informáticos para la selección de contribuyentes a fiscalizar, es que éstos no sean rígidos e inflexibles; es decir, el hecho que existan procedimientos objetivos para la selección, no debe ser un motivo para que las auditorias están confinadas a una rigidez que no permita la creatividad, “instinto” y evaluación personal del auditor, desarrollado a lo largo de la experiencia adquirida en el trabajo. Como lo menciona Ruth Susallek32 , ello significa que “los elementos subjetivos también tienen que ser computarizados y conservados conjuntamente con los criterios objetivos”. La vinculación de los criterios objetivos de la selección y evaluación de la auditoria, con la evaluación individual y experiencia de los auditores, debe conducir a un sistema de información sustentado en el conocimiento33. En consecuencia, el sistema de selección por medios informáticos debe incluir la experiencia y conocimiento de la organización. 5. Las experiencia del Servicio de Impuestos Internos de Chile (SII) en la

selección de contribuyentes por medios informáticos A efecto de ejemplificar con experiencias concretas la implementación de sistemas informáticos de selección de contribuyentes a fiscalizar, se ha recogido en este trabajo la experiencia de la Administración Tributaria de Chile. En la experiencia del Servicio de Impuestos Internos de Chile (SII)34, para el caso específico del Impuesto a la Renta, se complementa la fiscalización informática con la fiscalización de campo. La fiscalización del Impuesto a la Renta de empresas y personas en Chile, se realiza fundamentalmente a través de un plan masivo denominado operación renta. Las declaraciones presentadas por los contribuyentes son sometidas a dos procesos de fiscalización en el Servicio de Impuestos Internos. En primer lugar, se realiza una fiscalización informática al universo de declaraciones presentadas por los contribuyentes, lo que permite tipificar a los contribuyentes en las distintas “zonas de cumplimiento”. En segundo lugar, se practica una fiscalización de campo a un 32 Ruth Susallek, “Evaluación del desempeño de la función de fiscalización”, Viterbo, CIAT, 1996, pág. 25. Es. Conferencia Técnica Evaluación del Sistema Tributario y de la Administración Tributaria. Viterbo, 21-25 octubre 1996, pág. 287. 33 Ibidem. 34 Javier Etcheberry Celhay, “Selección de contribuyentes a fiscalizar”, Ob. Cit. pag. 80.

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subconjunto de declaraciones seleccionadas a partir de la tipificación que surge de la fiscalización informática. En la Administración Tributaria chilena a partir del proceso de fiscalización informática se construye la recta de cumplimiento de los contribuyentes. Este proceso considera en primer término las declaraciones de impuestos de los contribuyentes. Luego, se utiliza la información externa que constituye una base de información adicional a la declaración que el Servicio de Impuestos Internos construye a partir de requerimientos que hace a una serie de agentes externos con el fin de contrastar con esta información, las declaraciones presentadas por los contribuyentes. La información externa esta compuesta por los datos sobre retenciones en la fuente, pagos mensuales, información de inversiones, de ingresos de personas naturales, de pagos a cuenta y créditos. Por otro lado, se define un conjunto de 77 cruces de información que revisan el contenido de la declaración y relacionan la información externa con la que contempla el formulario de declaración. Estos cruces se orientan a verificar la consistencia formal, aritmética y tributaria de las declaraciones presentadas por los contribuyentes. Los cruces se conocen con el nombre genérico de observaciones y el resultado de la verificación dará el número de declaraciones observadas. La Administración Tributaria Chilena utiliza la denominada “matriz scanner” como un instrumento que permite clasificar las declaraciones en las zonas de incumplimiento. Se consideran siete grados de incumplimiento. A partir de lo anterior, se construye la recta de cumplimiento y se segmenta el universo de declaraciones entre aquellas que no presentan observaciones y las que sí contienen algún tipo y nivel de inconsistencia con la información disponible en el Servicio de Impuestos Internos. Una vez que se tiene completa la “matriz scanner”, se procede a seleccionar los contribuyentes a fiscalizar por medio de una segmentación de dicha matriz en dos zonas de incumplimiento: i) la zona de las declaraciones no impugnadas y ii) la zona de declaraciones impugnadas. Las declaraciones no impugnadas debido a la fiscalización informática, no se someten a fiscalizaciones de campo en el proceso de operación renta. Esto es, no se generan citaciones a los contribuyentes. La fiscalización de campo se inicia con la citación a os contribuyentes que presentaron las declaraciones impugnadas para que concurran a las oficinas del Servicio de Impuestos Internos a aclarar las inconsistencias que se detectaron en su declaración. La fiscalización de campo tiene dos niveles de profundidad.

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Un primer nivel orientado a corregir errores formales, problemas de cuadratura y problemas de inconsistencia en la información de la declaración con la que dispone el Servicio de Impuestos Internos. Un segundo nivel, más profundo, orientado a revisar problemas tributarios de la declaración, en especial la justificación de inversiones de los contribuyentes.

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Capítulo IV

El control integral extensivo e intensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias en la experiencia de la Administración

Tributaria Peruana 1. El control extensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias

formales y sustanciales En la Administración Tributaria peruana el control extensivo de las obligaciones tributarias formales y sustanciales trata de abarcar al universo de contribuyentes que perciben rentas de tercera categoría; esto es, las rentas de los rendimientos empresariales tanto a nivel de sociedades o personas jurídicas, como los generados por los negocios de las personas naturales. En este sentido, el control extensivo comprende los siguientes tributos: el Impuesto a la Renta de tercera categoría, el Impuesto General a las Ventas (IVA), el Impuesto Extraordinario de Solidaridad35 -IES- y las contribuciones y aportaciones a la seguridad social36. El control extensivo se ha estructurado sobre la base de la segmentación del universo de contribuyentes en dos grandes grupos: a) El control de los principales contribuyentes –PRICOS- y, b) El control de los medianos y pequeños contribuyentes –MEPECOS-. En ambos casos se controla el cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales de los contribuyentes. Sin embargo, existen algunas diferencias respecto a su operatividad como las siguientes: a) El sistema de los principales contribuyentes funciona en línea, lo que permite

la gestión de la información en tiempo real y la detección inmediata de los omisos a la presentación de la declaración, así como de otras infracciones formales, y los omisos al pago de la deuda tributaria autoliquidada.

b) El sistema de los medianos y pequeños contribuyentes funciona en diferido

(en bach); es decir, entre la captura de la información de las declaraciones tributarias presentadas por los contribuyentes, que se realiza a través de la Red Bancaria, y el traslado de la misma al sistema informático de la Administración, transcurre un periodo de tiempo de entre 15 a 30 días; este hecho no permite una gestión inmediata de la información, lo cual retarda el control y el seguimiento de los contribuyentes que han incumplido con la obligación formal y sustancial.

35 Es un tributo que tiene como base imponible las remuneraciones del trabajador y es de cargo del empleador con la tasa del 2%. 36 Comprende las aportaciones al seguro de salud ESSALUD, de cargo del empleador con la tasa del 9% de la remuneración del trabajador, y al Sistema Nacional de Pensiones ONP de cargo del trabajador con la tasa del 13% de su remuneración.

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1.1 La plataforma informática Hacia el año 1992, la Administración Tributaria peruana contaba con una infraestructura tecnológica centralizada. Como parte del proceso de modernización, se adoptó un modelo tecnológico distribuido con servidores corporativos de tecnología abierta; es decir, capaces de poder crecer en potencia y ser compatibles con las demás tecnologías adoptadas, sin costos adicionales para los sistemas informáticos a implementar37. La arquitectura del sistema informático implementado por la Administración Tributaria peruana, en el ámbito del control del cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustanciales, se fundamenta en un modelo que segmenta los contribuyente en dos grupos claramente diferenciados38: Los principales contribuyentes –PRICOS- y,

Los medianos y pequeños contribuyentes –MEPECOS-

De esta manera existen dos sistemas que controlan el cumplimiento: a) El Sistema Integrado de Recaudación de la Administración Tributaria –SIRAT-

es el programa informático que controla el cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustanciales de los Principales Contribuyentes.

b) El Sistema de Determinación del Cumplimiento de Obligaciones

Tributarias –SIDCOT- es la herramienta informática que controla el cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustanciales de los Medianos y Pequeños Contribuyentes.

1.2 El control extensivo del cumplimiento de las obligaciones formales y

sustanciales de los principales contribuyentes El programa informático diseñado por la Administración Tributaria peruana para el control de las obligaciones formales y sustanciales se denomina SIRAT y tiene como ámbito de aplicación a todo el directorio de los principales contribuyentes. 1.2.1 El control del cumplimiento de las obligaciones formales El sistema SIRAT, a través de un control en línea, realiza un proceso que detecta en forma inmediata a los contribuyentes omisos a la presentación de la declaración tributaria; es decir, aquellos que no han cumplido con presentar la declaración en la fecha señalada en el cronograma de vencimiento de las obligaciones tributarias.

37 César Chavarri, “Tecnología Informática de la SUNAT”, Revista Tributemos, Año 7, Número 73, Febrero 1999. 38 La diferencia entre un principal contribuyente y un mediano y pequeño contribuyente se sustenta, principalmente, en el nivel de ingresos, valor de los activos, tributos pagados, y otros criterios utilizados por la Administración. De esta manera, se selecciona a los contribuyentes que formarán parte del directorio de los principales contribuyentes; el resto de contribuyentes, por exclusión, formarán parte del directorio de medianos y pequeños contribuyentes.

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El sistema informático genera una comunicación, que debe ser luego notificada al contribuyente, en la que se le indica que se ha detectado que es un omiso a la presentación de la declaración tributaria del periodo. Este control inmediato también comprende otras obligaciones de carácter formal que han generado infracciones tributarias como las siguientes: Presentación de la declaración tributaria en forma incompleta.

Presentación de la declaración tributaria fuera del plazo establecido en el

cronograma de vencimiento de las obligaciones tributarias aprobado por la Administración.

Presentación de más de una declaración rectificatoria.

Presentación de la declaración en lugares no autorizados39.

Presentación de la declaración con cifras o datos falsos (se refiere a la

determinación del tributo). Presentación de la declaración sin efectuar el pago de los tributos retenidos o

percibidos (conforme a la normatividad tributaria los agentes de retención o percepción deben efectuar el pago de los tributos retenidos o percibidos en la fecha de presentación de la declaración del periodo).

Para estas últimas infracciones formales la emisión de las comunicaciones es opcional, dependiendo de la capacidad operativa de las dependencias. El sistema SIRAT permite efectuar el control y seguimiento posterior de las comunicaciones notificadas a los contribuyentes omisos; en este sentido, si el contribuyente no cumple con subsanar la infracción formal notificada, se le emitirá y notificará la Resolución de Multa, que puede luego ser materia del procedimiento de cobro coactivo, si no es cancelada oportunamente. 1.2.2 El control del cumplimiento de las obligaciones sustanciales El sistema SIRAT permite el control del cumplimiento de las obligaciones sustanciales de los principales contribuyentes, a través de los siguientes módulos: a) Control del saldo del tributo declarado por el contribuyente y no pagado. b) Control del saldo del tributo reliquidado por la Administración; este saldo se

genera en base a los cálculos efectuados por el sistema informático, teniendo en cuenta la información almacenada en el mismo correspondiente a periodos anteriores.

c) Control del saldo determinado por acción de la Administración; este saldo se

obtiene considerando la información procesada por el sistema informático en

39 Los principales contribuyentes están obligados a presentar la declaración tributaria en las dependencias de la Administración, por lo cual la presentación en la Red Bancaria constituye la infracción de presentar en un lugar no autorizado.

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base a la información de periodos anteriores del contribuyente y la verificación posterior de la Administración, en los supuestos que el sistema no ha reliquidado correctamente (estos errores en la reliquidación se generan, fundamentalmente, por errores e inconsistencias en la información almacenada en el sistema informático de la Administración).

Una característica del sistema SIRAT es que en el momento de la recepción de la declaración tributaria del contribuyente, se genera una hoja de reliquidación que es entregada al contribuyente; en la indicada hoja de reliquidación se consigna el proceso de reliquidación efectuado por el sistema SIRAT, con los errores detectados que pueden ser errores aritméticos, aplicación incorrecta de tasas u otros, a fin que sean corregidos u observados por el contribuyente. A diferencia del sistema SIDCOT, diseñado para los medianos y pequeños contribuyentes, en el caso de los principales contribuyentes el sistema SIRAT no genera comunicaciones inductivas a ser notificados a los contribuyentes omisos al cumplimiento de la obligación sustancial; ante la existencia de un saldo deudor no cancelado por el contribuyente, el sistema genera, automáticamente, una Orden de Pago que implica el consiguiente cobro coactivo de la deuda tributaria. En este sentido, en el caso de los principales contribuyentes el sistema SIRAT permite un control y seguimiento inmediato de los omisos del cumplimiento de la obligación sustancial, lo que permite que el ratio de recuperación de la deuda tributaria sea alto. 1.3 El control extensivo del cumplimiento de las obligaciones formales y

sustanciales de los medianos y pequeños contribuyentes El Sistema de Determinación y Control de las Obligaciones Tributarias –SIDCOT- es la herramienta informática que utiliza la Administración Tributaria peruana para efectuar el control extensivo de las obligaciones tributarias40 de este sector de contribuyentes. El universo de contribuyentes alcanzados por este control está conformado por los medianos y pequeños contribuyentes. Es decir, por exclusión, todos aquellos contribuyentes que no forman parte del directorio de principales contribuyentes conforman el segmento de los medianos y pequeños contribuyentes. 1.3.1 El control del cumplimiento de las obligaciones formales De acuerdo a las normas tributarias, la Administración Tributaria peruana41 está facultada para establecer un cronograma de vencimiento de las obligaciones tributarias, debiendo el contribuyente cumplir con la obligación de presentar las declaraciones en las fechas fijadas de acuerdo al último dígito de su Número de Identificación Tributaria –RUC-. Por otra parte, el contribuyente está obligado a presentar declaraciones tributarias por los tributos que aparecen como afectos en su vector fiscal particular.

40 Procedimiento previsto en la Circular Nro. 076-97 de fecha 02 de diciembre de 1997. 41 Artículo 29° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nro. 135-99-EF.

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Con la información antes indicada, la Administración efectúa un proceso de control masivo de las declaraciones presentadas en un determinado periodo. Así, detecta en primera instancia, los contribuyentes omisos a la presentación de las declaraciones tributarias, considerando que de acuerdo al vector fiscal particular estaban obligados a presentar las declaraciones. Por otra parte, el sistema SIDCOT controla el cumplimiento de otras obligaciones formales como las siguientes:

La presentación de la declaración fuera del plazo establecido en el cronograma de vencimiento de las obligaciones tributarias.

La presentación de la declaración tributaria en forma incompleta; esto es,

aquella que no cumple algún requisito para hacer válida la presentación de la declaración.

La presentación de la declaración tributaria en un formulario no autorizado.

La presentación de más de un formulario de declaración por periodo y tributo.

Luego de ejecutado el proceso, se obtiene un padrón o listado de contribuyentes que han sido detectados como incumplidores de las obligaciones formales. A continuación, el sistema SIDCOT genera comunicaciones, siendo la prioridad para la emisión de las comunicaciones la siguiente: a) Omisos a la presentación b) Omisiones por errores formales como:

Presentación incompleta

Presentación en formulario no autorizado

Presentación fuera de plazo

Presentación de más de una declaración por periodo y tributo El proceso de emisión de comunicaciones agrupa a los contribuyentes en dos segmentos: a) Omisos totales

Considerándose como tales a aquellos contribuyentes a quienes se les detectó que no presentaron ninguna declaración dentro de un rango total de periodos (esto es varios meses, tratándose de declaraciones tributarias mensuales).

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b) Omisos parciales

Que comprende a aquellos contribuyentes que han sido detectados como omisos en uno o varios periodos dentro de un rango total de periodos.

En el caso de los omisos parciales, se selecciona a aquellos contribuyentes que han omitido la presentación de la declaración tributaria, por sólo uno de los periodos comprendidos en el rango determinado (comenzando por el periodo más reciente, que va incrementándose hacia los periodos más antiguos), seguido por los que han omitido dos, tres, o más periodos dentro del rango establecido. Paso siguiente a la generación de comunicaciones a los contribuyentes, lo constituye la notificación de los mismos. El contribuyente al recibir la comunicación que le imputa el incumplimiento de la obligación formal de presentar la declaración tributaria u otras obligaciones formales, puede efectuar el descargo correspondiente. Para el control y seguimiento de las comunicaciones emitidas y notificadas, el sistema SIDCOT cuenta con un módulo de situación, en la cual se han previsto tres posibilidades: a) Infracción formal vigente: que es aquel incumplimiento formal que no ha sido

subsanado por el contribuyente. b) Infracción formal subsanada: que es aquel incumplimiento formal que ya ha

sido subsanado por el contribuyente. c) Infracción formal con baja: que es aquella infracción que no correspondía al

contribuyente por dicho periodo y tributo. 1.3.2 El control del cumplimiento de las obligaciones sustanciales Este proceso masivo ejecutado utilizando la herramienta informática SIDCOT tiene como propósito detectar aquellos contribuyentes que no efectuaron el pago de la deuda tributaria autodeclarada, en forma total o parcial. Una primera característica de este proceso de control del cumplimiento es la inducción al pago de la deuda; es decir, mediante las comunicaciones se induce al contribuyente a cancelar el tributo. Una segunda característica es que el universo de contribuyentes se segmenta en tres tramos, las cuales son establecidos por cada dependencia en función a la importancia del monto de la deuda tributaria. Así, tenemos los siguientes tramos: a) Tramo I

Lo constituyen las deudas de mayor monto; comprende a un número reducido de contribuyentes que concentran el mayor porcentaje de la brecha de pago, los cuales reciben el siguiente tratamiento:

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Se genera y luego se notifica a los contribuyentes comunicaciones conminativas, en las cuales se les advierte de la inminencia de la emisión de una Orden de Pago y de afrontar un posible procedimiento de cobranza coactiva de la deuda tributaria, en caso no proceda a cancelar la misma.

Seguimiento de la deuda por intermedio de llamadas telefónicas.

Cumplido el plazo indicado en la comunicación, sin que se efectúe el

pago de la deuda, se procede a la emisión de la Orden de Pago y el inicio del procedimiento de cobranza coactiva.

El área de cobranza coactiva debe ejecutar la acción de cobro, de modo

que el deudor sienta la presión efectiva y se genere el riesgo.

b) Tramo II

Lo constituyen las deudas de mediana importancia fiscal, las cuales reciben el siguiente tratamiento:

Se genera y luego se notifica a los contribuyentes comunicaciones persuasivas, mediante las cuales se les indica que se ha detectado una omisión al pago de la deuda y que de no cumplir con el pago de la misma, la Administración podrá notificarle una Orden de Pago con el consiguiente inicio del procedimiento coactivo.

Seguimiento de la deuda por intermedio de llamadas telefónicas.

Compromisos de pago de plazo breve y fraccionamiento de la deuda de

acuerdo al Código Tributario.

Cumplido el plazo estipulado y verificado el no cumplimiento del pago, se procede a la emisión de la Orden de Pago y el consiguiente inicio del procedimiento de cobranza coactiva.

c) Tramo III

Compuesto por las deudas más pequeñas; en este caso se genera una esquela comunicativa, que tiene por objeto comunicar al contribuyente que la Administración ha detectado la omisión al pago y que, para evitar complicaciones posteriores, se le recomienda que cumpla con regularizar su situación.

El siguiente paso del control extensivo de las obligaciones sustanciales se refiere al control y seguimiento de las comunicaciones generadas y notificadas. En este punto, el sistema SIDCOT permite que se puedan recibir descargos de los contribuyentes. Un primer supuesto, es que el riesgo del cobro de la deuda induce al contribuyente al pago de la misma, debiendo éste acreditar la cancelación con una copia de la boleta de pago.

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Un segundo supuesto, es que la deuda ya se encuentre cancelada, pero por un error formal en el llenado de la boleta de pago de parte del contribuyente, la Administración no ha reconocido dicho pago; en este último caso, se procederá a la corrección material del documento de pago. 2. El control intensivo y los lineamientos para la selección de los

contribuyentes a fiscalizar 2.1 Segmentación del universo de contribuyentes El diseño de la nueva estrategia de fiscalización considerado en el Plan Anual de Auditoria 2002 contempla la segmentación de los contribuyentes, relacionándose este aspecto con los objetivos que pretende lograr la Administración con las acciones dirigidas a cada uno de estos segmentos. En primer lugar, se señala las acciones de fiscalización tendientes a conseguir un alto rendimiento económico, estrategia dirigida al segmento de contribuyentes denominados principales contribuyentes. Es preciso indicar, que dentro del segmento de principales contribuyentes hay a su vez una clasificación que comprende a los MEGA PRICOS que son aquellos que representan el 37.33% de la recaudación; luego, los principales contribuyentes denominados TOP, que constituyen el 13.65% de la recaudación y, finalmente, el resto de principales contribuyentes que significan el 34.39% de la recaudación (tal como se observa en el Anexo 3 de Ingresos Recaudados por la SUNAT). El control intensivo de este grupo de contribuyentes (MEGAS y TOP) comprende las auditorias por planeamiento y el seguimiento permanente del nivel de pagos. Asimismo, para el segmento del resto de principales contribuyentes la auditoria comprende los tributos Impuesto a la Renta de empresas y el Impuesto General a las Ventas (Impuesto al Valor Agregado). En segundo lugar, se considera las acciones de fiscalización que generan riesgo. En este punto, conviene diferenciar aquellas acciones de control intensivo en profundidad, de aquellas que tienen como propósito la generación de riesgo a través de verificaciones masivas. Así, en la segmentación elaborada por la Administración Tributaria peruana, este universo de contribuyentes está comprendido por los medianos y pequeños contribuyentes que se clasifican en:

a) Contribuyentes del Régimen General del Impuesto a la Renta b) Contribuyentes del Régimen Especial del Impuesto a la Renta (RER)

c) Contribuyentes del Régimen Único Simplificado (RUS), propiamente este

sector es de los pequeños negocios.

d) Contribuyentes personas naturales que abarca el grupo de los profesionales independientes.

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Las acciones diseñadas para este universo de contribuyentes pueden dividirse en dos tipos:

a) Las auditorias en profundidad del Impuesto a la Renta y del Impuesto General a las Ventas (IVA), y las auditorias por solicitudes de devolución de impuestos, fundamentalmente dirigida a los contribuyentes del Régimen General.

b) Las verificaciones masivas de declaraciones tributarias y de libros y

registros contables, acompañado de acciones inductivas y operativos especiales básicamente diseñados para la generación de riesgo masivo, dirigidos a los contribuyentes del Régimen Especial de Renta (RER), Régimen Único Simplificado (RUS) y personas naturales (profesionales independientes y perceptores de renta derivado del arrendamiento de bienes).

En tercer lugar, la Administración Tributaria peruana considera dentro del plan de fiscalización una acción específica destinada a la ampliación de la base tributaria, esto es, cerrar la brecha de los contribuyentes no inscritos que están al margen de todo control de la Administración Tributaria. Este sector de contribuyentes pueden constituir una amenaza importante para la Administración, en tanto revela una clara actitud de enfrentamiento y rechazo del control tributario, por lo cual requieren de acciones específicas como por ejemplo las campañas de orientación de las obligaciones tributarias (considerando que muchos contribuyentes de este grupo ignoran la normatividad tributaria), operativos de detección de estos bolsones marginales encubiertos dentro de la denominada economía informal, el control del traslado y posesión de mercadería, el control de la entrega de comprobantes de pago, etc.

Segmentación de contribuyentesSegmentación de contribuyentes

PRICO

REGIMEN GENERAL

RER

RUS

PERSONAS NATURALES

NO INSCRITOS

ACCIONES DE ALTO RENDIMIENTO ECONÓMICO

ACCIONES QUE GENERAN RIESGO

ACCIONES PARA AMPLIAR LA BASE TRIBUTARIA

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2.2 La selección de contribuyentes mediante el uso de la herramienta informática

En la Administración Tributaria peruana la selección de los contribuyentes para la auditoria se sustenta en la utilización de un programa informático denominado Sistema Integrado de Fiscalización para Programadores –SIFP-42. La implantación de este sistema es la resultante de una nueva propuesta de selección de contribuyentes que supere las limitaciones del anterior esquema que se ubicaba en la categoría de selección no sistemática, en donde se puede identificar los siguientes inconvenientes:

a) Criterios de selección dispersos, no estandarizados o uniformes. Cada dependencia de la Administración elaboraba sus propios lineamientos de selección.

b) Falta de coordinación a nivel nacional. Resultante de lo anterior, no había

un parámetro uniforme de selección para toda la Administración.

c) Uso de información limitada, básicamente aquella que almacenaba la Administración producto de las declaraciones tributarias presentadas por los contribuyentes y los antecedentes de las actuaciones de fiscalización.

d) Control y seguimiento de las acciones de fiscalización en forma limitada e

insuficiente. El actual Sistema Integrado de Fiscalización para Programadores –SIFP- constituye una herramienta que optimiza el uso de la información contenida en la Base de Datos Nacional -BDN- en poder de la Administración Tributaria, con el propósito de seleccionar a los contribuyentes a fiscalizar, utilizando procedimientos preestablecidos elaborados en función de la información procesada por la Administración, el cual tiene como sustento el empleo de las denominadas variables de selección que permiten la identificación de contribuyentes con determinados perfiles de evasión. Las ventajas que ofrece el nuevo sistema de selección de contribuyentes -SIFP- pueden ser descritas de la siguiente manera: a) Al utilizarse métodos de selección objetivos, empleando la herramienta

informática, se minimiza la discrecionalidad en la selección.

Este aspecto es de suma importancia considerando la experiencia anterior de la Administración Tributaria peruana que involucró en la selección de los contribuyentes a fiscalizar criterios de índole político, no sustentados en argumentos técnicos, propios de un régimen político que pretendía utilizar esta facultad de fiscalización de la Administración con fines de control político y dirigido contra los adversarios del régimen.

b) Mejora el control y el seguimiento de la selección a nivel nacional.

42 Procedimiento establecido en la Circular Nro. 001-2002, de fecha 07 de enero del 2002.

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c) Orienta la selección de contribuyentes de acuerdo a perfiles más amplios como por ejemplo los regímenes tributarios, sectores productivos, ubicación geográfica, etc. Ello en concordancia con las estrategias y objetivos de la Administración Tributaria.

d) Potencia la selección de contribuyentes, al emplear una gran cantidad de

variables que contienen una diversidad amplia de información disponible, haciéndola más confiable y respaldada por argumentos técnicos.

e) Permite diseñar mecanismos de fiscalización dirigidos a toda la cadena de

generación de valor de una actividad económica a nivel nacional. El sistema de selección informática del SIFP se sustenta en la utilización de los denominados cruces simples y cruces complejos, los cuales tienen como fuente las denominadas variables. Una variable es definida como la asociación de determinadas características, datos o atributos de los contribuyentes. 2.3 El manejo de la información y los criterios de selección. El manejo de la información contenida en la Base de Datos Nacional –BDN- en poder de la Administración Tributaria, puede efectuarse a nivel centralizado o descentralizado. En el primer caso, el proceso de selección centralizado es ejecutado por un órgano de la Administración de alcance nacional (la Intendencia Nacional de Cumplimiento Tributario). En el segundo caso, la selección descentralizada se lleva a cabo por las dependencias de alcance regional y por la Intendencia Nacional de Principales Contribuyentes. Con relación a los criterios de selección utilizados en el proceso desarrollado a nivel centralizado, tenemos a los siguientes: a) Cruces simples y cruces complejos provenientes del sistema SIFP b) Informes técnicos elaborados por algunos órganos de la Administración,

siempre que estén referidos a una generalidad de contribuyentes que presenten características similares como:

Incongruencias en la realidad de su entorno económico; esto es,

contribuyentes que presentan indicios de evasión respecto a su actividad empresarial por el hecho que sus indicadores son inconsistentes con la realidad de su gestión económica.

Incongruencias en su comportamiento sectorial; es decir, toma como

referencia a contribuyentes que realizan el mismo tipo de actividad económica; en este sentido, si el producto bruto del sector se incrementa los contribuyentes de este sector que disminuyen sus ingresos estarían dentro del perfil de evasión.

51

El incumplimiento de las normas tributarias; el caso de contribuyentes que disminuyen su impuesto determinado con créditos por rentas de fuente extranjera, no obstante no haber declarado rentas de fuente extranjera.

Denuncias gremiales o institucionales.

Por otro lado, con relación a los criterios de selección de contribuyentes a ser empleados en el proceso efectuado a nivel descentralizado, entre los más relevantes, tenemos a los siguientes: a) Denuncias; que son aquellas individualizadas, referidas a uno o varios

contribuyentes; por ejemplo, el caso de contribuyentes que no entregan comprobantes de pago.

b) Cruces de información, originadas como consecuencia de auditorias

programadas descentralizadamente. c) Ampliaciones y reprogramaciones de auditoria, solicitadas por el auditor. d) Operativos de carácter permanente, como por ejemplo verificación de entrega

de comprobantes de pago, sustentación de mercadería, control de ingresos, etc.

e) Los informes técnicos elaborados por las áreas de auditoria que sustenten

intervenciones de alcance regional, de carácter individual o de carácter general y masivo, respaldados en antecedentes sobre las presuntas modalidades de evasión detectadas, la importancia fiscal de los contribuyentes, del sector económico a intervenir y el probable impacto de la recaudación.

2.4 La Base de Datos Nacional –BDN- Es la principal base de datos en poder de la Administración Tributaria que consolida toda la información disponible de cada contribuyente proveniente de fuentes internas, externas y periódicas.

52

El ciclo del proceso de selección informática

Fuentes Externas• Notarios• SBS• SAT, • COFOPRI, • INEI• ADUANAS• RENIEC

Fuentes Internas• Declaraciones

del contribuyente SIRAT• Red Bancaria• RUC• COF, etc

Fuentes Periódicas• DAOT• COA-Exportadores• COA-Estado

BDN

SIFPSelección de

Contribuyentes

SIFAConsulta de

Contribuyentes

• Información Tributaria• Actuaciones de la Administración• Información Patrimonial• Actividades Económicas• Información Financiera

•Cruces simples•Cruces complejos

GESTIONDE DATOS

Validación

ConstrucciónDe variables

2.5 El ingreso y la gestión de la información El proceso de ingreso de la información a la Base de Datos Nacional –BDN- y la gestión de la misma se realiza a través de un ciclo que se inicia con la información proveniente del contribuyente, la información de fuentes externas (entidades públicas y privadas que suministran información) y la información almacenada en la propia Administración de las declaraciones tributarias presentadas por los contribuyentes. Con estos insumos, la Administración hace una gestión de los datos que da como resultado dos productos de suma importancia:

El Sistema Integrado de Fiscalización para Auditores –SIFA- que brinda información sobre las actuaciones de la Administración, las actividades económicas del contribuyente, información tributaria, patrimonial y financiera, entre otros. Esta información es una herramienta valiosa para el auditor en el trabajo concreto de la fiscalización.

El Sistema Integrado de Fiscalización para Programadores –SIFP- que está

vinculado con el proceso de selección de contribuyentes a fiscalizar. 2.5.1 La información de las declaraciones presentadas por el contribuyente

Una primera fuente de información que ingresa a la Base de Datos Nacional –BDN- está compuesta por declaraciones tributarias presentadas por los propios contribuyentes43, las mismas que se componen de:

a) Declaraciones Determinativas; es decir, aquellas declaraciones donde el contribuyente determina el tributo a su cargo y el importe a pagar. Esta

43 La Resolución de Superintendencia Nro. 002-2000-SUNAT establece la obligación de presentar declaraciones determinativas e informativas.

53

información ingresa en forma mensual o anual, dependiendo de la periodicidad del tributo.

b) Declaraciones Informativas; esto es, aquellas declaraciones donde el

contribuyente informa sobre sus propias operaciones o aquellas relacionadas con terceros que no implican determinación de deuda tributaria. Ejemplo de estas declaraciones lo constituyen la Declaración Anual de Operaciones con Terceros, la declaración del COA Exportadores (Confrontación de Operaciones Autodeclaradas), la declaración del COA Estado (información de proveedores de bienes y servicios del estado). Esta información ingresa con cierta periodicidad, normalmente la información corresponde a todo un ejercicio.

2.5.2 La información externa. Una segunda fuente de información que se incorpora a la Base de Datos Nacional –BDN- lo constituye aquella proveniente de entidades públicas y privadas obligadas a suministrar información a la Administración Tributaria a través de Convenios de Cooperación Interinstitucional o por mandato de la Ley. Así entidades del estado como la Superintendencia de Banca y Seguros –SBS- , el Registro Nacional de Identificación y Estado Civil –RENIEC-, Aduanas, el Instituto Nacional de Estadística e Informática (INEI), el Servicio de Administración Tributaria de la Municipalidad de Lima –SAT-, la Oficina de Registros Públicos y otras dependencias, proporcionan información a la Administración. Por otro lado, también algunas entidades privadas están obligadas a suministrar información a la Administración por normatividad expresa. Este es el caso de la Declaración Anual de Notarios44, respecto de las operaciones patrimoniales que tengan como objeto la transferencia o cesión de bienes, la constitución o extinción de derechos reales de uso, usufructo y superficie, derechos reales de garantía, arrendamiento y arrendamiento financiero, etc. 2.5.3 La Gestión de datos y la construcción de variables para la selección de

contribuyentes a fiscalizar. En este punto debemos señalar que la información que se incorpora por diferentes canales a la Base de Datos Nacional –BDN- sirve para que la Administración, mediante el uso del programa desarrollado Sistema Integrado de Fiscalización para Programadores –SIFP- delimite y seleccione de manera interactiva, dinámica y comparativa los datos relevantes para establecer aplicaciones que permitan una selección óptima de los contribuyentes. El desarrollo y aplicación del programa informático SIFP permite que el proceso de selección de contribuyentes se desarrolle empleando métodos predefinidos con información estratégica. Así, el proceso de selección de los contribuyentes a fiscalizar tiene como punto de partida la construcción de variables por parte de la Administración.

44 La obligación de suministrar esta información esta prevista en el Reglamento para la presentación de la Declaración Anual de Notarios, aprobado por la Resolución de Superintendencia Nro. 138-99/SUNAT.

54

Las variables constituyen la asociación de determinadas características, datos o atributos de los contribuyentes. La Administración teniendo en cuenta el perfil de evasión que se quiere enfrentar, utiliza una o más variables previamente definidas; por ejemplo aquella que se relaciona con un contribuyente que omite declarar ventas o ingresos. Luego de la identificación de las variables a utilizar, la siguiente etapa consiste en el método de selección a ser empleada. En este contexto, los métodos de selección que utiliza el SIFP son los siguientes: a) Cruce Simple

Es un método que permite confrontar dos variables para un mismo contribuyente, presentando los resultados en una matriz de filas y columnas. Mediante este cruce se formula un perfil del contribuyente con un comportamiento tributario inadecuado.

b) Cruce Complejo

Es un método que permite emplear dos o más variables que dan como resultado la formación de un perfil de evasión genérico para un sector de contribuyentes.

Como se puede observar, el Sistema Integrado de Fiscalización para Programadores –SIFP- posibilita la construcción de variables para ser utilizados en la posterior selección de contribuyentes mediante cruces simples y complejos, lo cual hace de la misma una poderosa herramienta informática que optimiza el uso de la información contenida en la Base de Datos Nacional -BDN-. 3. Alcances y limitaciones del uso de la herramienta informática en el

control extensivo e intensivo de las obligaciones tributarias en la experiencia de la Administración Tributaria peruana

Podemos señalar que en la experiencia de la Administración Tributaria peruana, el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustanciales, con el apoyo de la herramienta informática, ha tenido un resultado positivo en la percepción del conjunto de la sociedad. Es decir, la presencia de la Administración como capaz de detectar el incumplimiento es reconocida por la sociedad peruana, lo cual constituye un gran avance, considerando que el Perú es un país con bajos índices de cumplimiento tributario y con una presión fiscal también bastante menor al resto de los países latinoamericanos, tal como se puede observar en el cuadro de ingresos impositivos del Gobierno Central, anexo 1.

Sin embargo, resulta necesario indicar que este control extensivo e intensivo del cumplimiento tributario, actualmente tiene algunas limitaciones y problemas, que podemos identificarlos en los siguientes aspectos: 3.1 Calidad de la información Un aspecto esencial en el control con el apoyo de la herramienta informática lo constituye la confiabilidad de la información que gestiona la Administración. En este sentido, la calidad de la información representa uno de los puntos débiles de la Administración Tributaria peruana. La información debe ser confiable desde dos perspectivas: a) La información que ingresa al momento de la captura de la declaración

tributaria

Resulta fundamental efectuar un control de la calidad de la información que ingresa; este objetivo se puede conseguir mediante procesos informáticos que realicen la validación aritmética, la determinación correcta de las bases imponibles, la identificación de los datos de cabecera de la declaración (por ejemplo el Número de Identificación Tributaria, periodo, contribuyente). Un avance importante en esta materia lo constituye, sin duda, la presentación de la declaración tributaria por medios telemáticos; así, se ha introducido el uso del Programa de Declaración Telemática PDT45 que es un software informático elaborado por la Administración que sirve de apoyo al contribuyente en la elaboración de la declaración tributaria y su posterior presentación. La presentación de la declaración mediante medios magnéticos permite optimizar la calidad de la información que es capturada. Esta forma de presentar la declaración tributaria comprende a todos los principales contribuyentes y a los medianos y pequeños contribuyentes que cumplan con determinados requisitos. El uso generalizado de esta forma de presentar la declaración tributaria mejorará los estándares de calidad de la información que ingresa. Asimismo, resulta importante incrementar las campañas de servicio al contribuyente para orientar en el correcto llenado de la declaración tributaria.

b). Información que sale producto de la gestión informática

Este aspecto, al igual que el anterior, es de suma importancia; la Administración Tributaria debe efectuar procesos permanentes de verificación de la “limpieza” de la información, depurando la información incorrecta almacenada y corrigiendo los errores que se generan en los procesos informáticos.

45 Aprobado mediante la Resolución de Superintendencia Nro. 002-2000/SUNAT y Resolución de Superintendencia Nro. 044-2000/SUNAT.

56

3.2 La oportunidad de la información Sobre este tema, resulta pertinente comentar los siguientes aspectos: a) La información de las declaraciones tributarias presentadas por los medianos

y pequeños contribuyentes en la Red Bancaria no es capturada en línea. El traslado de la información de la Red Bancaria al sistema informático de la Administración tiene un tiempo de demora de 15 a 30 días, lo cual no permite una gestión inmediata de la información para el control posterior.

Una de las razones que explican los mejores ratios de cumplimiento de los principales contribuyentes es precisamente la disponibilidad inmediata de la información para la gestión y el control posterior. Esto se debe a que el sistema de los principales contribuyentes trabaja en línea y en tiempo real.

b) La información proporcionada por los contribuyentes obligados a presentar

declaraciones informativas de carácter periódico no corresponde al ejercicio inmediato, generándose un desfase entre el ejercicio o periodo a fiscalizar y la información a ser utilizada para la selección.

c) Por otro lado, la situación económica del contribuyente puede haber variado desde la fecha que presentó la declaración informativa a la fecha en que ha sido seleccionado para la fiscalización, lo que puede ocasionar que haya un problema de cobro de la deuda tributaria.

3.3 La actualización del Registro Único del Contribuyente (RUC) Otro aspecto fundamental para el control informático del cumplimiento tributario, lo constituye el censo de contribuyentes. En este sentido, la información correspondiente al Registro Único de Contribuyentes (RUC) de la Administración Tributaria peruana debe ser actualizada, para lo cual se requiere de una campaña especial de actualización de la información. Los datos relevantes estarán relacionados con el domicilio fiscal, la actividad económica, la suspensión temporal o definitiva de actividades y los tributos a los que está afecto el contribuyente (el vector fiscal particular). Sin un registro actualizado de los contribuyentes el proceso de control informático puede generar inconsistencias y errores que constituyen un costo para la Administración. 3.4 Problemas específicos del control del cumplimiento de las obligaciones

tributarias de los medianos y pequeños contribuyentes Consideramos relevante comentar dos aspectos: a) Con relación al control del cumplimiento de las obligaciones formales, la

Administración, al generar las comunicaciones a ser notificadas a los contribuyentes, no hace el seguimiento hasta el final de la actuación administrativa, que debería concluir con la subsanación del incumplimiento formal o con la imposición de la sanción pecuniaria (multa).

57

Sobre el particular, resulta fundamental que toda la organización sea conciente que cada requerimiento iniciado tiene que ser un requerimiento terminado.

b) Con relación al control del cumplimiento de las obligaciones sustanciales, el

proceso debe considerar la detección inmediata de la deuda dejada de pagar de los periodos más recientes, ya que al hacer la gestión sobre los periodos más antiguos puede ocurrir que los contribuyentes ya no realicen actividad económica, con lo cual el riesgo de la no recuperación de la deuda tributaria se acrecienta.

3.5 Problemas específicos de la selección de contribuyentes

a) Se han detectado algunos errores en la construcción de las variables. b) El procedimiento para el cálculo de algunas variables es deficiente.

c) En algunos cruces complejos se incorporaron variables que no agregaban

valor al proceso de selección. d) En la construcción del proceso de selección informática resulta importante

incorporar como un elemento más de la misma la experiencia, el “Know how” del auditor. Como lo señala Ruth Susallek46, los criterios de evaluación objetivos no deben ser la razón por la que las auditorias tributarias estén confinadas a un sistema rígido que no haga uso de la creatividad, “instinto” y evaluación personal del auditor, desarrollado a lo largo de la experiencia adquirida en el trabajo.

4. Los beneficios y fraccionamientos tributarios como elementos

contraproducentes del control extensivo e intensivo del cumplimiento.

Al abordar este tema nos referimos concretamente a los beneficios o regímenes de fraccionamientos tributarios de las obligaciones sustanciales y el perdón de las sanciones derivadas del incumplimiento de las obligaciones formales, otorgados con carácter general al universo de contribuyentes. En el Perú, por razones políticas y económicas47, en siete años se han creado cuatro regímenes especiales48 de beneficios a los contribuyentes, cuyas características más resaltantes se podrían resumir en los siguientes aspectos: a) Fraccionamiento de la deuda tributaria, con carácter general, a largo plazo (10

años) y con intereses preferenciales.

46 Ob. Cit. pág. 287. 47 Las razones políticas están relacionadas con la campaña de reelección del ex Presidente Alberto Fujimori y las razones económicas se sustentan en el hecho que desde 1998 la economía peruana se encuentra en recesión. 48 1. El Régimen de Fraccionamiento Especial, aprobado por el Decreto Legislativo Nro. 848, en el año 1996

2. El Régimen Especial de Fraccionamiento Tributario –REFT-, aprobado por la Ley 27344, del año 2000. 3. El Sistema Especial de Actualización de la Deuda Tributaria –SEAP-, aprobado por el Decreto

Legislativo Nro. 914, del año 2001. 4. El Régimen Especial de Reactivación a través del Sinceramiento de las Deudas Tributarias –RESIT- ,

aprobado por la Ley 27681, de marzo del 2002.

58

b) Actualización de la deuda tributaria materia de beneficio con tasas de interés preferenciales.

c) Extinción de las sanciones originadas por el incumplimiento de las

obligaciones formales. Esta situación ha sido contraproducente para la Administración en su estrategia de mejorar el cumplimiento tributario a través de controles extensivos e intensivos con el apoyo de la herramienta informática. Tal como se puede observar en el cuadro de base tributaria, Anexo 2, desde 1998 a enero del 2001, la brecha de los contribuyentes que no presentan declaración y la brecha de los contribuyentes que no pagan, se ha mantenido constante, sin observarse una mejora importante. Podemos concluir, que el otorgamiento de los indicados beneficios han constituido un premio para los contribuyentes incumplidores y un castigo para quienes cumplieron oportunamente sus obligaciones tributarias. 5. Propuesta de fiscalización informática masiva aplicado a los

contribuyentes personas naturales que perciban rentas de cuarta categoría –Profesionales y Trabajadores Independientes-

5.1 Sustento de la propuesta a) Una primera razón lo constituye el número de contribuyentes inscritos como

contribuyentes perceptores de rentas de cuarta categoría49. Conforme se observa en el cuadro de contribuyentes inscritos por régimen tributario, Anexo 3, los trabajadores independientes constituyen un poco más del 50% del número total de contribuyentes inscritos.

b) Una segunda razón, está relacionado con el hecho que la Administración

Tributaria peruana ha desarrollado sistemas informáticos que controlan el cumplimiento tributario de los contribuyentes que perciben rentas de tercera categoría, ingresos provenientes de las actividades empresariales, del Impuesto General a las Ventas y de las contribuciones a la seguridad social.

En este sentido, no se ha diseñado un programa informático que controle el cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales que comprenda al universo de los contribuyentes perceptores de rentas de cuarta categoría.

b) Una tercera razón lo constituye los altos niveles de evasión detectados en este segmento de contribuyentes, precisamente por la ausencia de un control efectivo por parte de la Administración.

49 Conforme al artículo 33° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nro. 054-99-EF, constituyen rentas de cuarta categoría el ingreso proveniente del ejercicio individual de una profesión, arte, ciencia u oficio, así como el ingreso de los directores, síndicos, albaceas, mandatarios, gestores de negocios y regidores.

59

5.2 Diseño de la campaña anual Renta de Personas Naturales Profesionales y Trabajadores Independientes

La estrategia de la Administración para llevar adelante la campaña anual del Impuesto a la Renta de Personas Naturales, debe contemplar los siguientes aspectos: a) Campaña publicitaria: por medios televisivos, radiales y escritos que

informen a los contribuyentes acerca del cumplimiento de la obligación de presentar la declaración.

b) Luego de cerrada la campaña de presentación de la declaración anual del

Impuesto a la Renta de Personas Naturales, la Administración debe, en forma inmediata, procesar la información mediante el programa informático de control de cumplimiento del Impuesto a la Renta de Profesionales y Trabajadores Independientes y, luego, la ejecución del seguimiento, con el objetivo que los contribuyentes perciban la presencia efectiva de la Administración en el control del cumplimiento tributario.

5.3 Ingreso de la información La información que servirá de insumo para este programa de control tendrá tres fuentes: a) Información periódica suministrada por el contribuyente

Está constituida por la Declaración Anual del Impuesto a la Renta de Personas Naturales, la misma que se presenta a la Administración Tributaria una vez finalizado el ejercicio, en la primera semana de abril.

b) La información almacenada en la Administración

Correspondiente a las declaraciones mensuales presentadas por los contribuyentes que llevan libros de ingresos y gastos obligados a efectuar las retenciones del Impuesto a la Renta de cuarta categoría; ésta declaración se presenta en forma mensual por medios telemáticos, a través del Programa de Declaración Telemática PDT; por otro lado, están las declaraciones mensuales presentados por los contribuyentes perceptores de rentas de cuarta categoría, cuando están obligados a efectuar pagos directos a cuenta del impuesto anual, en el caso que no ha habido retención.

c) La información externa

Aquella proveniente de la Declaración Anual de Notarios, y la suministrada por la Superintendencia de Banca y Seguros y los Registros Públicos.

5.3 Construcción del proceso de fiscalización informática El diseño de este programa informático de control del cumplimiento tributario de los perceptores de rentas de cuarta categoría –Profesionales y Trabajadores Independientes-, debe contemplar las siguientes etapas:

60

a) En primer lugar, el procesamiento de la información declarada por el contribuyente mediante la declaración anual de Renta de Personas Naturales.

Los créditos por retenciones y pagos directos consignados en la referida declaración deben ser validados con las retenciones informadas por los contribuyentes agentes de retención del impuesto; asimismo, se debe efectuar el cruce con las declaraciones presentadas por los contribuyentes perceptores de renta de cuarta categoría, que han efectuado pagos directos a cuenta del impuesto anual.

b) En segundo lugar, debe efectuarse un cruce de información con aquella

proveniente de la fuente externa:

b1) Con la Declaración Anual de Notarios: se verificará si el contribuyente ha realizado contratos privados que acrediten la adquisición de bienes muebles e inmuebles que no guarden relación con el nivel de ingresos declarado.

b2) Con la información suministrada por la Superintendencia de

Banca y Seguros (SBS), se contrastará si el contribuyente mantiene en sus cuentas bancarias depósitos que son inconsistentes con el monto de los ingresos declarados.

b3) Con la información suministrada por los Registros Públicos, se

verificará si el contribuyente ha inscrito bienes muebles o inmuebles que no están sustentados con el nivel de ingresos declarado.

c) En tercer lugar, el sistema informático, producto de los cruces de información

efectuados, deberá identificar dos segmentos de contribuyentes:

c1) Contribuyentes que presentan la declaración sin inconsistencias.

c2) Contribuyentes que presentan la declaración con inconsistencias. d) En cuarto lugar, el programa informático deberá generar comunicaciones a

ser notificadas a los contribuyentes que se encuentren dentro de los siguientes supuestos:

d1) Omisos a la presentación de la declaración anual; es decir, aquellos

que estaban obligados a presentar la declaración y no lo han hecho, esto como resultado del cruce con el Registro Único de Contribuyentes (RUC) y el vector fiscal particular.

d2) Omisos al pago del tributo

d3) Contribuyentes que presentan declaraciones con inconsistencias

e) En quinto lugar, el programa informático debe permitir el control y seguimiento

de las comunicaciones emitidas y notificadas, a través de un módulo de situación que contemple las siguientes opciones:

61

e1) Declaraciones con inconsistencias subsanadas:

En este caso la verificación se realizará en las Oficinas de la Administración donde el contribuyente efectuará los descargos correspondientes y que dará como resultado la conformidad de la declaración presentada.

e2) Declaraciones con inconsistencias vigentes:

En este supuesto producto de la verificaciones efectuadas en las Oficinas de la Administración, el contribuyente no ha podido sustentar las diferencias de ingresos detectado, debiendo seleccionarse a éste para una auditoria en profundidad.

Construcción del proceso de fiscalización informática de Profesionales y Trabajadores

IndependientesFuentes Periódicas• Declaración Anual del Impuesto a la Renta de Personas Naturales

Fuentes Internas• Declaraciones

de los Agentes de Retención

• Declaraciones delos pagos directosdel contribuyente

Fuentes Externas:• Declaración de Notarios• SBS•-Registros Públicos

BDN

Selección deContribuyentes para la auditoria

Declaraciones sin Inconsistencias

Cruces de Información

Validación

Declaraciones con inconsistencias

62

Conclusiones

1. La Administración Tributaria tiene la doble responsabilidad de aplicar la

política tributaria y velar porque los contribuyentes cumplan con las leyes

impositivas, lo que implica el control de un gran número de agentes

económicos.

2. En un medio de bajo nivel de cumplimiento tributario, la función de control de

la Administración deberá tender a ser preponderantemente activa, con la

finalidad de conseguir el cumplimiento voluntario.

3.- Mediante la generación del riesgo subjetivo, puede producirse un cambio de

conducta generalizado del cumplimiento tributario.

4.- La generación de riesgo por la Administración debe tener dos orientaciones

básicas: la necesidad de la amplitud de las acciones de fiscalización y la

aplicación de criterios racionales para la selección de contribuyentes a

fiscalizar.

5. El control extensivo es la primera fase del control del cumplimiento de las

obligaciones tributarias, que deberá ser complementado por controles

intensivos a aquellos contribuyentes que son seleccionados.

6. El desarrollo estratégico del uso de la información y el análisis del mismo, se

constituyen en los instrumentos más importantes en poder de la

Administración Tributaria para asegurar el cumplimiento tributario.

7. El control extensivo e intensivo del cumplimiento tributario están

relacionados y se complementan en el desarrollo global del proceso de

fiscalización.

8. El control extensivo busca un objetivo inmediato, que consiste en la

configuración de un riesgo subjetivo y, un objetivo mediato, que se refiere a

conseguir maximizar el cumplimiento voluntario de las obligaciones

tributarias.

63

9. La fiscalización informática, entendida como aquella que hace un uso

intensivo de las tecnologías de información para efectos de realizar cruces

masivos de información orientados a verificar el cumplimiento tributario de

los contribuyentes, resulta una herramienta fundamental para la

Administración.

10. El censo de contribuyentes y el vector fiscal particular son elementos

fundamentales para el control extensivo e intensivo del cumplimiento de las

obligaciones tributarias.

11. La confiabilidad, oportunidad e inmediatez de la información son elementos

claves para el control tributario extensivo e intensivo.

12. El régimen sancionador debe ser un elemento disuasivo del incumplimiento,

principalmente en países con bajos niveles de cumplimiento tributario.

13. Con el control extensivo se consigue la detección inmediata de los

incumplimientos, lo que evita que se incremente demasiado las posibles

deudas tributarias generadas por los contribuyentes.

14. Los controles extensivos e intensivos de las obligaciones formales y

sustanciales, hace que los contribuyentes cumplidores perciban el control

administrativo como un control efectivo, aumentando la credibilidad social de

la Administración Tributaria.

15. Los regímenes de beneficios y fraccionamientos tributarios otorgados con

carácter general y de manera frecuente, son factores contraproducentes del

control tributario mediante controles extensivos e intensivos.

16. La implementación de un programa de fiscalización informática para los

contribuyentes Profesionales y Trabajadores independientes que perciben

rentas de cuarta categoría por parte de la Administración Tributaria peruana,

resulta necesario para el control del cumplimiento tributario, formal y

sustancial, de este segmento de contribuyentes.

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