Nuevas ideas sobre sobre analisis y calculo de...

ÍNDICE TEMÁTICO

COSTOS

NUEVAS IDEAS SOBRE ANÁLISIS Y CÁLCULO DE COSTOS Datos del Autor Acerca del Contenido de la Obra Índice CAPÍTULO I: El Modelo “RB2” – Modelo de Generación de Resultados y Punto de Equilibrio para PyMEs que Exportan

1. Introducción 2. La estructura de costos en una empresa exportadora 3. Estructura de los Ingresos por Ventas 4. Construcción del modelo de “Resultado Operativo” 5. Diversos cálculos de puntos de equilibrio 6. Pautas para la fijación o aceptación de precios de exportación 7. Presupuesto y Proyecciones en PyMEs exportadoras 8. Extensión a empresas poliproductoras 9. Conclusiones

CAPÍTULO II: El punto de equilibrio y cálculo de costos para cotización de precios en empresas que producen bienes o servicios a medida (órdenes de trabajo – obras)

1. Introducción 2. Características generales de las empresas que trabajan a medida 3. Introducción al caso de estudio de “Transfish” 4. Cálculo del “punto de equilibrio” para empresas que trabajan a medida 5. El presupuesto en las empresas que trabajan “a medida” 6. Temas especiales 7. Metodología de cálculo de costos para cotización de precios

7.1 Requerimiento 7.2 Cálculo de los tiempos y recursos para realizar el servicio 7.3 Estimación de costos y sugerencia de precios realizada por Transfish 7.4 Aclaraciones adicionales 7.5 Solución propuesta a través de la metodología de las variables relacionales

8 La metodología de las variables relacionales para el cálculo de costos 8.1 Los recursos productivos directos 8.2 La absorción de los costos indirectos

9 Conclusiones CAPÍTULO III: Comportamiento de costos según las variables relacionales

1. Introducción y conceptos básicos

2. Concepto y tipos de variables relacionales 3. Modelos de configuración de recursos productivos de las empresas 4. Otros elementos necesarios para el análisis del comportamiento de costos 5. Metodología de estudio del comportamiento de costos a través de las variables

relacionales 6. Relación entre el nivel de actividad (Q), la estructura (E) y la tecnología (T)

6.1 Introducción 6.2 Estructura: Concepto y Componentes 6.3 Eficiencia y productividad 6.4 Relación entre el nivel de actividad – tecnología – recursos 6.5 Políticas de ajustes en etapas de crecimiento de actividad 6.6 Políticas de ajuste por descenso de actividad 6.7 Resumen de las diversas políticas ante cambios en el nivel de actividad 6.8 Ampliación de los conceptos 6.9 Resumen de la relación “Q = E * T”

7. Conclusiones del comportamiento de costos a través de las variables relacionales

CAPÍTULO I

EL MODELO “RB2”

MODELO DE GENERACIÓN DE RESULTADOS Y PUNTO DE EQUILIBRIO PARA PYMEs QUE EXPORTAN Multiproducto – Multimercado – Multimoneda

Consideración de entornos con inflación

CAPÍTULO I

EL MODELO “RB2”

MODELO DE GENERACIÓN DE RESULTADOS Y PUNTO DE EQUILIBRIO PARA PYMEs QUE EXPORTAN Multiproducto – Multimercado – Multimoneda

Consideración de entornos con inflación

1. Introducción: A partir de la devaluación del peso argentino realizada en enero de 2002, muchas empresas se han visto entusiasmadas con la idea de “exportar” sus productos a los mercados del extranjero. Las actividades agrícolas y agroindustriales han sido, tal vez, las más motivadas a exportar, tras la idea de que puedan convertirse en “motores” del desarrollo de las distintas regiones del país. La diferencia de cambio existente entre nuestra moneda y la moneda de los países extranjeros genera un “abaratamiento” de los precios de nuestros productos respecto a los del resto de los países, pero también significa que los insumos importados que requerimos para nuestros procesos productivos se hayan encarecido. La fuerza exportadora encuentra una serie de obstáculos en el camino que debe sortear: �� Desarrollar los mercados extranjeros, consiguiendo los “importadores” del exterior, �� Encarecimiento de los insumos y materias primas importadas necesarias para el proceso

productivo, �� Falta de financiación para actividades de Comercio Exterior como consecuencia de la gran

crisis financiera que vive el país, �� Desconfianza generalizada del resto del mundo hacia la Argentina como consecuencia de la

declaración del “default” de nuestra deuda pública, �� Barreras y acciones “contrarrestantes” que implementan los países con los que

comercializamos a fin de no verse invadidos de productos argentinos y proteger sus respectivas industrias.

La mejora “relativa” del tipo de cambio con respecto a las “exportaciones” es sólo “una” variable de todas las que se necesitan para generar un sostenido proceso exportador. Por otro lado, quién exporta puede encontrarse frente a dos situaciones:

►► Orden Especial: Cuando la exportación es un “hecho puntual” y aleatorio basado en una “necesidad no repetitiva” del importador extranjero; y

►► Orden Regular: Cuando se planea y acuerda abastecer a un “importador extranjero” o mercado externo con productos en forma repetitiva, regular o permanente.

En el primer caso, más que una actividad de exportación nos encontramos en una “venta al exterior”, puntual y excepcional, aprovechando las ventajas coyunturales que presenta un tipo de

cambio. Es común en estos casos que el producto se exporte a granel, sin marca propia, sin características diferenciales, a bajo precio, etc. En el segundo caso estamos frente a una “actividad exportadora”. Temas como la calidad sostenida del producto, rasgos diferenciales del mismo, políticas de precios a largo plazo, etc. se vuelven muy importantes para las empresas que aceptan este desafío. Ubicándonos en la empresa exportadora, ésta tiene que abastecer simultáneamente a dos mercados, el doméstico y el extranjero, por lo que tanto sus niveles de producción, el ritmo de la misma, y sus flujos de fondos se verán afectados como mínimo por estos dos mercados. Necesariamente la empresa debe manejarse como mínimo con dos monedas y con diferentes precios para sus productos. Si a esta situación le agregamos la variación de los precios internos de la economía fruto de la inflación, la estructura de resultados y el flujo de fondos requerirá de un modelo dinámico que le permita ayudar a la gestión a tomar decisiones en estos entornos. Tradicionalmente, para empresas que producen y venden un único artículo o un grupo de productos relativamente homogéneos entre sí y que no requieren de UPPEs para la producción, el modelo del “punto de equilibrio” (Costo – Volumen – Utilidad) suele ser una herramienta de guía y ayuda para la gestión, pero cuando se abren los mercados, se incorporan diversas monedas y la inflación, dicho modelo tradicional del “punto de equilibrio” se ve desbordado. En este trabajo presentamos nuestro desarrollo del modelo de “punto de equilibrio” para empresas que atienden al mercado interno y externo simultáneamente y operan en un entorno doméstico inflacionario. Entendemos que el modelo desarrollado puede utilizarse como una guía y un soporte para gestionar empresas, especialmente PyME, que se han lanzado a exportar. 2. La estructura de costos de una empresa exportadora: Comenzaremos con un caso sencillo de una empresa monoproductora, para después abordar el tema de empresas poliproductoras. Dado que, independientemente del lugar en donde se vendan los productos, el “proceso productivo” se desarrolla dentro del país, debemos analizar los costos integrales en los que la empresa debe incurrir para llevar dicho proceso adelante. Como estamos en un proceso “inflacionario” en donde los precios de los insumos varían a distintos ritmos y además nos abastecemos de ciertos productos importados o ajustables a nivel del tipo de cambio, necesitamos clasificar, para un volumen de producción determinado, nuestra masa de costos en los siguientes grupos:

►► De acuerdo a la función empresaria, ►► De acuerdo a la variabilidad de los mismos; y ►► De acuerdo al comportamiento frente al cambio en los precios de la economía y el

tipo de cambio.

Recordemos que debemos determinar, en primer lugar, la capacidad de producción máxima teniendo en cuenta los recursos y restricciones de la empresa. Supondremos que estamos en una empresa que posee un único producto “A” y cuya capacidad de producción máxima por período es de 100.000 unidades, para las condiciones de tecnología existentes. Para poder agrupar los costos en los criterios indicados anteriormente, es necesario que la contabilidad, en especial el plan de cuentas, se lleve en forma “analítica”, es decir, con amplio grado de detalle, evitando contabilizar en cuentas comunes conceptos de costos que responden a distintos comportamientos frente a la inflación y los tipos de cambio. En caso de no contar con una “contabilidad analítica” se deberá recurrir a estudios y trabajos extracontables. El primer paso es separar los costos de acuerdo a la función empresaria, por lo menos en los siguientes grandes grupos:

�� Costos de Producción �� Costos de Comercialización �� Costos de Administración �� Costos Financieros; y �� Costos de Comercio Exterior

Obtenida dicha “macroclasificación”, debemos abrirla en grupos de costos según el comportamiento que presentan frente a variaciones en el nivel general de precios (inflación), tipo de cambio y mercados específicos. A modo de ejemplo incluimos las siguientes alternativas:

�� Costos que varían en función del tipo de cambio, por ejemplo: materias primas importadas, productos químicos importados, repuestos de máquinas importadas, insumos de informática importados, etc.;

�� Costos que varían de acuerdo al nivel general de precios, por ejemplo: combustibles y lubricantes, insumos nacionales, productos químicos nacionales, etc.

�� Costos que varían de acuerdo a la evolución específica de precios de sus respectivos mercados, por ejemplo: servicios públicos (energía, gas, etc.), comunicaciones, etc. ; y

�� Costos que no varían sus precios, por ejemplo: sueldos y cargas sociales, servicios prestados por empresas locales, etc.

Por último, teniendo en cuenta la cantidad de unidades producidas y vendidas, los costos se deben clasificar, a grandes rasgos, en:

�� Costos Variables; y �� Costos Fijos

Para aquellos costos que poseen un comportamiento escalonado, semivariable o errático, deberá tomarse la decisión de incluirlo dentro de un grupo o del otro. Para ello se pueden utilizar los

métodos técnicos de separación de costos fijos y variables, el criterio profesional o realizar estudios especiales. La masa de costos de la empresa debe quedar presentada de la siguiente manera: Costos por Función Costos s/

Comportamiento Costos Variables Costos Fijos

Producción Varían según tipo de cambio

X X

Varían según inflación

X X

Varían según mercados específicos

X X

No varían X X

Comercialización Varían según tipo de cambio

X X


X X


X X

No varían X X

Administración Varían según tipo de cambio

X X


X X


X X

No varían X X

Otros Varían según tipo de cambio

X X


X X


X X

No varían X X El cuadro muestra aquellos costos variables versus los costos fijos, además de indicar la sensibilidad que presentan respecto a las variaciones en los tipos de cambios o precios de la economía. Para el modelo de “punto de equilibrio”, no es tan importante la clasificación por función empresaria, sino la de “variabilidad”. Para la ampliación del modelo a actividades de exportación y entornos inflacionarios, se torna imperiosa la clasificación de acuerdo al comportamiento frente al nivel general de precios y los tipos de cambio.

Para un volumen de producción dado, dentro del rango relevante de capacidad instalada, los costos variables unitarios se obtienen dividiendo a los costos variables totales (CVT) por dicho volumen de producción y venta. Estos valores unitarios se pueden estimar para el nivel máximo de capacidad o a través de estudios de estándares. Para desarrollar el ejemplo, eliminaremos la clasificación por función empresaria y el grupo que se comporta en función de cambios en los precios específicos del mercado en particular, a fin de que este ejemplo sea más sencillo y dado que los elementos eliminados se tratan de la misma forma que los considerados en dicho ejemplo. Consideraremos los siguientes grupos de costos con su respectiva “simbología”: Grupo o tipo de Costo Simbología Concepto Costo variable unitario que no sufre incrementos de precios

cva Insumos del mercado interno que no pueden trasladar incremento de precios

Costo variable unitario que sufre cambios frente a la

variación en el tipo de cambio

cve Insumos y productos importados

Costo variable unitario que sufre cambios frente a la

inflación

cvb Tarifas de energía eléctrica, combustibles, otros insumos, etc.

Costos Fijos que no sufren cambios de precios

CFa Sueldos, Cargas Sociales, servicios prestados por empresas locales, etc.

Costos Fijos que sufren cambios frente a variaciones

del tipo de cambio

CFe Insumos y repuestos importados, artículos de informática, etc.

Costos Fijos que sufren cambios frente al nivel general

de precios

CFb Determinados servicios prestados por grandes empresas, combustibles, etc.

La obtención de los datos indicados anteriormente, por lo menos en forma razonablemente estimativa, es fundamental para el análisis de sensibilidad de los resultados de la empresa. Reiteramos, es relativamente fácil obtener una base de datos razonable, con valores promedios y estimados de cada uno de las seis variables indicadas en el cuadro precedente. A esta altura ya se puede visualizar cómo se afectará la masa de costos frente a cambios en los niveles generales de precio y en los tipos de cambios. Veamos que sucede con los ingresos: 3. Estructura de los Ingresos por Ventas:

Supondremos que la empresa produce y vende un único artículo “A” en dos mercados, el nacional o doméstico y en un país extranjero. El producto “A” es el mismo para ambos mercados, por lo que no existen procesos de packaging, embalaje, etc. que sean distintos. Los costos variables y directos de las ventas se deducen del precio de venta. Esto es impuestos a los ingresos brutos, comisiones de ventas, etc. y para las exportaciones los gastos variables y directos ocasionados por la exportación, tales como: fletes de embarque, seguros, costos aduaneros, costos del despachante de aduana, costos de la carta de crédito de exportación, etc. La mayoría de los “gastos de exportación” son de carácter variable, es decir, aumentan frente a mayores volúmenes exportados y precios de ventas, salvo algunos costos que son relativamente fijos como ciertos honorarios pagados a profesionales intervinientes, costos fijos de transferencias bancarias, etc. Dado que estos últimos suelen ser los menos significativos del total de los gastos de exportación, los dividiremos por la cantidad de productos exportados y obtenemos así su valor unitario asimilándolo a un costo variable. Esta consideración del precio de venta neto de gastos directos y variables nos facilita el armado del punto de equilibrio sin que cometamos errores significativos. Para “construir” los ingresos de la empresa debemos identificar las cantidades vendidas en cada mercado (cuya suma no puede superar la capacidad de producción máxima), los precios netos en sus respectivas monedas en cada mercado, y el tipo de cambio que vincula nuestra moneda con la extranjera. Los ingresos totales de la empresa serán la suma de los ingresos por ventas en cada mercado. Veamos la simbología para estos datos: Concepto Simbología Fórmula Capacidad Máxima de Producción y Venta

Qmax -

Producción y Venta Total del Período

Q Q = Qmi + Qme

Producción y Venta en el Mercado interno

Qmi -

Producción y Venta en el Mercado Externo

Qme -

Precio de Venta Neto en el Mercado Interno

Pxi -

Precio de Venta Neto en el Mercado Externo

Pxe -

Ingresos por Venta Mercado Interno

Imi Imi = Qmi * Pxi

Ingresos por Ventas Mercado Externo en Moneda Extranjera

Ime Ime = Qme * Pxe

Tipo de Cambio @ - Ingresos por Ventas Mercado Extranjero expresado en moneda local

Imei Imei = Qme * Pxe * @

Ingresos por Ventas Totales en ambos mercados expresados en moneda local

I I = Imi + Imei I = Qmi * Pxi + Qme * Pxe *

@ El cuadro anterior muestra la composición de los ingresos netos por venta de la empresa en ambos mercados. El total de los ingresos ha sido expresado en moneda local convirtiendo los ingresos en moneda extranjera a moneda nacional mediante la multiplicación por el tipo de cambio vigente. De esta forma la empresa se encuentra frente a un doble flujo de ingresos, uno proveniente del mercado local en moneda local; y otro proveniente del mercado extranjero en moneda extranjera que, a los fines de expresar la información en una misma unidad de medida, se convierte a la moneda nacional. Recordemos que, con respecto a los costos, la empresa enfrenta distintos flujos. Unos fijos y otros variables; y otros en moneda nacional frente a costos en moneda extranjera. El siguiente esquema intenta visualizar esta situación:

CORRIENTE DE INGRESOS

MO

NE

DA

EX

TR

AN

JER

A

Ingresos Netos del Exterio

Ingresos Netos del Interior

Costos en Moneda Extranje

ra

Costos en Moneda Nacional que no sufren variaciones de Precios

Costos en Moneda Nacional

que varían

Administració

n

MO

NE

DA

LO

CA

L

CORRIENTE DE GASTOS La empresa exportadora se expone a diversas monedas, lo cual, en entornos de tipos de cambios fluctuantes e inflación, genera importantes riesgos u oportunidades originadas en las variaciones de los flujos de las diversas monedas. Si la empresa posee todos sus costos en moneda local, es decir, que no importa ni compra localmente productos de origen importado o ajustables al tipo de cambio, sus flujos de gastos (egresos) no sufrirán las alteraciones del tipo de cambio, siendo ésta una interesante oportunidad exportadora. En cambio, si posee costos que se erogan en moneda extranjera, la posición neta en dicha moneda toma relevancia. Podemos encontrarnos con los siguientes grandes casos generales teniendo en cuenta que la empresa vende sus productos en ambos mercados: �� Caso I - La empresa exportadora no posee costos en moneda extranjera ni ajustables por la

variación de la misma: En esta situación el único flujo en moneda extranjera que existe es el de los ingresos, originando un “descalce” financiero permanente. En épocas de tipo de cambio favorable ésta es una de las mejores situaciones para mejorar la rentabilidad.

�� Caso II – La empresa exportadora posee costos en moneda extranjera pero son menores que los volúmenes de ingresos en dicha moneda: En este caso la empresa debe enfrentar costos internos en moneda extranjera, pero ellos son siempre menores que los ingresos de divisas ocasionadas por las exportaciones. El flujo neto de moneda extranjera es siempre positivo para la empresa.

�� Caso III – La empresa exportadora posee costos en moneda extranjera que pueden ser mayores que los ingresos de dicha moneda: Esta situación suele presentarse cuando el producto (o el proceso de producción) requiere de materias primas o componentes importados con una fuerte participación en el costo de producción total. Es el caso en el que se adquiere la materia prima del exterior, se le efectúan determinados procesos y luego se comercializa en el mercado interno, principalmente, y algo en el mercado externo. En este caso el flujo de moneda extranjera puede ser “negativo” para la empresa, es decir, puede tener requerimientos permanentes de moneda extranjera.

Ahora bien, las empresas no son entes estáticos como para estar siempre y únicamente dentro de

un grupo, pudiendo pasar dinámicamente de uno a otro.

Dado que un cambio de posición en los flujos de moneda extranjera puede ayudar o agravar los resultados y las finanzas de la empresa, un modelo de punto de equilibrio como el que hemos desarrollado, ayuda a controlar esta situación.

Veamos a continuación la construcción de un par de ejemplos de punto de equilibrio para

empresas que comercializan sus productos en dos mercados y cuyos costos varían en función de

la inflación y los tipos de cambio.

4. Construcción del modelo de “Resultado Operativo”: El Resultado Operativo se define como la diferencia entre los Ingresos Netos por Ventas Totales (IT) menos los Costos Operativos Totales (CT) para un período determinado (pasado o proyectado).

Ro = IT – CT

Los Ingresos Totales se componen de la suma de los ingresos por ventas en ambos mercados expresados todos en moneda nacional.

IT = Imi + Ime

IT = Qmi * Pxi + Qme * Pxe * @ (Ver última fórmula del cuadro de variables presentado en el punto 3.)

Los Costos Operativos Totales se componen de los costos variables más los costos fijos pero divididos de acuerdo a su comportamiento en función del nivel general de precios y al tipo de cambio1. Para avanzar deberemos suponer una tasa de inflación, que simbolizaremos con “#” .- De esta forma, los costos del período que fluctúan de acuerdo a la inflación se ajustarán por el factor “(1 + #)”. De esta forma los costos operativos totales se expresan de la siguiente manera:

CT =CVT + CFT

CVT = Q * cva + Q * cvb * (1 + #) + Q * cve * @

Sacando Factor Común de “Q”:

1 El concepto de “costos operativos” excluye a los costos financieros (intereses pagados, sobreprecios, etc.) por considerarlos como “costos del capital” y no de la operación siguiendo un criterio predominantemente económico en lugar de contable.

CVT = Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] En donde:

Q = es el volumen de producción y ventas totales del período (Qmi + Qme) cva = costos variables unitarios que no sufren alteraciones de precios cvb = costos variables unitarios que sufren alteraciones de precios por la inflación # = tasa de inflación del período cve = costos variables unitarios en moneda extranjera @ = tipo de cambio

Y los costos fijos son iguales a:

CFT = CFa + CFb * (1 + #) + CFe * @

En donde:

CFa = Costos Fijos en moneda local que no sufren alteraciones de precios CFb = Costos Fijos en moneda local que sufren alteraciones de precios por inflación CFe = Costos Fijos en moneda extranjera (o ajustables a moneda extranjera).

Con estos datos los costos totales se expresan como:

CT = Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] + CFa + CFb * (1 + #) + CFe * @ Ahora que poseemos los ingresos y los costos podemos expresar al Resultado Operativo:

Ro = IT – CT

Ro = Qmi * Pxi + Qme * Pxe * @ - Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] - CFa - CFb * (1 + #) - CFe * @

Esta fórmula permite obtener el resultado operativo de una empresa monoproductora que vende en el mercado interno y en un mercado externo. Antes de pasar a los ejemplos es importante desagregar los factores de acuerdo al comportamiento frente a los cambios en el tipo de cambio y la inflación. Así tendremos:

Flujo de resultados en moneda nacional que no sufren variaciones de precios (R1a)

R1a = Qmi * Pxi – Q * cva – Cfa Hemos considerado que los ingresos en el mercado local no sufrirán aumentos de precios como consecuencia de la inflación. Flujo de resultados en moneda nacional que sufre variaciones por inflación (R1b) R1b = - Q * cvb * (1 + #) – CFb * (1 + #) De esta forma obtenemos el flujo en moneda nacional completo “R1” sumando los flujos anteriores:

R1 = R1a + R1b

R1 = Qmi * Pxi – Q * cva – CFa – Q * cvb * (1 + #) – CFb * (1 + #) La fórmula anterior muestra el “resultado operativo” correspondiente a las corrientes de ingresos y gastos en moneda nacional.

Flujos de resultados en moneda extranjera “R2”

R2 en moneda Extranjera = Qme * Pxe – Q * cve - CFe

R2 expresado en moneda nacional = Qme * Pxe * @ - Q * cve * @ - CFe * @ Entonces, podemos expresar ahora al Resultado Operativo, como la suma de ambos flujos de resultados (expresados en moneda nacional):

Ro = R1 + R2

Esta sencilla ecuación aporta una herramienta muy útil a la gestión. Si suponemos que deseamos

llegar al punto de equilibrio (en donde el resultado operativo es igual a cero), un desfasaje en

“R1” debería ser cubierto por un desfasaje del mismo importe pero de sentido contrario en “R2”;

y viceversa.

Esta ecuación muestra “el equilibrio” de flujos de resultados en distintas monedas de la empresa. Veamos, a continuación, un par de ejemplos:

Ejemplo 1: Empresa “XX” La empresa “XX” produce y vende un único artículo “A”. La capacidad máxima de producción instalada para el presente período es de 100.000 unidades. Los datos son los siguientes: Qmáx = 100.000 u. Qmi = 50.000 u. Qme = 30.000 u. Pxi = $ 10.00 Pxe = U$S 4.00 cva = $ 1.50 cvb = $ 2.00 cve = U$S 1.00 CFa = $ 80.000 CFb = $ 40.000 CFe = U$S 15.000 # = 20% @ = $ 4 / U$S 1 Para elaborar el producto, sean que éstos se vendan en el mercado interno o externo (ya que es el mismo), la empresa requiere de un insumo importado que representa un costo de U$S 1.00 por cada producto (cve), además de insumos y costos nacionales. Calculemos el Resultado Operativo: Ro = Qmi * Pxi + Qme * Pxe * @ - Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] - CFa - CFb * (1 + #)

- CFe * @ Ro = 50.000 u * $ 10 + 30.000 u. * U$S 4 * $ 4 – 80.000 u. [ $ 1.50 + $ 2 * (1 + 0.20) + U$S 1 * $ 4] - $ 80.000 - $ 40.000 * (1 + 0.20) – U$S 15.000 * $ 4 Ro = $ 500.000 + $ 480.000 – 80.000 u * ($ 7.90) - $ 80.000 - $ 48.000 - $ 60.000 Ro = $ 980.000 - $ 820.000 Ro = $ 160.000 En estas condiciones, la empresa obtendría un resultado positivo de $ 160.000 en el período. Veamos los flujos de resultados en las distintas monedas:

R1 = Qmi * Pxi – Q * cva – CFa – Q * cvb * (1 + #) – CFb * (1 + #) R1 = $ 500.000 - $ 120.000 - $ 80.000 - $ 192.000 - $ 48.000 = $ 60.000 R2 en moneda extranjera:

R2 = Qme * Pxe – Q * cve – CFe R2 = U$S 120.000 – U$S 80.000 – U$S 15.000 = U$S 25.000

Si a este flujo de resultados en U$S lo multiplicamos por el tipo de cambio vigente ($ 4.00), nos

da un equivalente en pesos de $ 100.000; que sumados al resultado R1 en pesos de $ 60.000

llegamos al resultado operativo de la empresa de $ 160.000.-

Ejemplo 2: Empresa “YY” La empresa “YY” también produce y vende el mismo artículo “A”. La capacidad máxima de producción instalada para el presente período es también de 100.000 unidades y su estructura de costos es similar. La diferencia con la empresa anterior radica en que esta empresa recién comienza con su actividad exportadora, siendo sus ventas en el mercado local de 70.000 unidades y de sólo 10.000 unidades en el mercado externo. Los datos son los siguientes: Qmáx = 100.000 u. Qmi = 70.000 u. Qme = 10.000 u. Pxi = $ 10.00 Pxe = U$S 4.00 cva = $ 1.50 cvb = $ 2.00 cve = U$S 1.00 CFa = $ 80.000 CFb = $ 40.000 CFe = U$S 15.000 # = 20% @ = $ 4 / U$S 1 Calculemos el Resultado Operativo: Ro = Qmi * Pxi + Qme * Pxe * @ - Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] - CFa - CFb * (1 + #)

- CFe * @ Ro = 70.000 u * $ 10 + 10.000 u. * U$S 4 * $ 4 – 80.000 u. [ $ 1.50 + $ 2 * (1 + 0.20) + U$S 1 * $ 4] - $ 80.000 - $ 40.000 * (1 + 0.20) – U$S 15.000 * $ 4 Ro = $ 700.000 + $ 160.000 – 80.000 u * ($ 7.90) - $ 80.000 - $ 48.000 - $ 60.000 Ro = $ 860.000 - $ 820.000

Ro = $ 40.000 Si comparamos con la empresa anterior, podemos notar que ahora el Resultado Operativo desciende de $ 160.000 a $ 40.000, dado por la diferencia entre los precios domésticos y en el extranjero. En efecto, mientras el precio de venta en el mercado local es de $10.00; en el mercado extranjero es de U$$ 4.00 que multiplicado por el tipo de cambio de $4.00 nos arroja un precio de venta en moneda nacional de $ 16.00.- Como ahora la participación de las ventas en el mercado extranjero es menor, el resultado operativo ha descendido. Veamos los flujos de resultados en las distintas monedas:

R1 = Qmi * Pxi – Q * cva – CFa – Q * cvb * (1 + #) – CFb * (1 + #) R1 = $ 700.000 - $ 120.000 - $ 80.000 - $ 192.000 - $ 48.000 = $ 260.000 R2 en moneda extranjera: R2 = Qme * Pxe – Q * cve – CFe R2 = U$S 40.000 – U$S 80.000 – U$S 15.000 = - U$S 55.000

Si a este flujo “negativo” de resultados en U$S lo multiplicamos por el tipo de cambio vigente ($

4.00), nos da un equivalente en pesos de $ - 220.000; que sumados al resultado R1 en pesos de $

260.000 llegamos al resultado operativo de la empresa de $ 40.000.-

Si bien las empresas producen el mismo producto, con el mismo volumen total y los mismos costos, la diferencia entre las proporciones de ventas en ambos mercados altera los flujos “R1” y “R2”, originando un resultado operativo final distinto en ambos casos. Las preguntas más interesantes obedecen a los cálculos de punto de equilibrio. 5. Diversos cálculos de puntos de equilibrio Trabajaremos con “tres variables” de equilibrio, aunque en realidad se pueden obtener tantas variables de equilibrio como variables aparecen en la fórmula. El proceso de obtención de los valores de equilibrio es similar para todos los casos. Siempre se parte de hacer el resultado operativo igual a cero (Ro = 0) y luego se despeja la variable cuyo valor se desea obtener suponiendo al resto de los datos constantes. Recordemos que el punto de equilibrio se logra cuando los ingresos totales “IT” son iguales a los costos totales “CT”, es decir, cuando el resultado operativo es igual a cero (Ro = 0).-

Veremos: �� El precio del producto en el extranjero de equilibrio “Pxe”.- �� La cantidad a exportar de equilibrio “Qme”; y �� El tipo de cambio de equilibrio “@” Recordamos que se pueden obtener valores de equilibrio para el resto de variables.

El Precio del Producto en el Extranjero de Equilibrio “Pxe” Tomamos la fórmula del resultado operativo, la igualamos a cero y despejamos “Pxe”. Ro = Qmi * Pxi + Qme * Pxe * @ - Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] - CFa - CFb * (1 + #)

- CFe * @ Si Ro = 0 => 0 = Qmi * Pxi + Qme * Pxe * @ - Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] - CFa - CFb * (1 + #) -

CFe * @ Despejando y agrupando términos tendremos: Pxe = { Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] + CFa + CFb * (1 + #) + CFe * @ - Qmi * Pxi}

/ (Qme * @) Veamos este cálculo para ambos ejemplos: Ejemplo 1: Pxe = { 80.000 u. * [ $ 1.50 + $ 2.00 * (1 + 0.20) + U$S 1 * $ 4] + $ 80.000 + $ 40.000 * (1 + 0.20) + U$S 15.000 * $ 4 – 50.000 u. * $ 10} / ( 30.000 u. * $ 4) Pxe = ($ 632.000 + $ 80.000 + $ 48.000 + $ 60.000 - $ 500.000) / $ 120.000 Pxe = $ 320.000 / $ 120.000 Pxe = U$S 2.67 En moneda local el precio será = U$S 2.67 * $ 4.00 = $ 10.68

Si hacemos el ejercicio de hallar el Resultado Operativo para Pxe = U$S 2.67 comprobaremos que el mismo es aproximadamente cero (la diferencia que se obtiene corresponde al redondeo de los números). Veamos esta misma situación para el ejemplo 2: Ejemplo 2: Pxe = { 80.000 u. * [ $ 1.50 + $ 2.00 * (1 + 0.20) + U$S 1 * $ 4] + $ 80.000 + $ 40.000 * (1 + 0.20) + U$S 15.000 * $ 4 – 70.000 u. * $ 10} / ( 10.000 u. * $ 4) Pxe = ($ 632.000 + $ 80.000 + $ 48.000 + $ 60.000 - $ 700.000) / $ 40.000 Pxe = $ 120.000 / $ 40.000 Pxe = U$S 3.00 Que en moneda nacional ascenderá a $ 12.00 La diferencia corresponde a que al tener una menor participación en el mercado extranjero, cuyo precio de venta es mejor, requiere que el nivel de este último sea mayor en el ejemplo 2 que en el 1.- Los ingresos por ventas para las 80.000 unidades totales son menores en el ejemplo 2, lo que requiere que el “Pxe” de equilibrio se alcance en un valor superior al del ejemplo 1.- El “precio de equilibrio” para el mercado extranjero depende de la mezcla de unidades vendidas en ambos mercados.

Si “Pxe” medido en moneda local es mayor que “Pxi”, a mayores volúmenes de ventas en el extranjero se requiere un menor “Pxe” de equilibrio, y viceversa, a menores volúmenes

de venta en el extranjero se requiere un mayor nivel de precio de equilibrio.

Si “Pxe” medido en moneda local es menor que “Pxi”, a mayores volúmenes de ventas en el extranjero se requiere de un mayor “Pxe” de equilibrio y viceversa.

Obviamente, el precio de equilibrio depende de todas las variables del modelo, pero,

fundamentalmente de:

�� El precio de venta en el mercado doméstico, �� Los costos en moneda nacional, en moneda extranjera y la inflación, �� La proporción de ventas en el mercado local y en el extranjero; y �� El Tipo de cambio.

La cantidad de Productos a vender en el Extranjero de Equilibrio “Qme” Tomamos la fórmula del resultado operativo, la igualamos a cero y despejamos “Qme”.

Ro = Qmi * Pxi + Qme * Pxe * @ - Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] - CFa - CFb * (1 + #)

- CFe * @ Para simplificar definiremos como “A” a los factores variables, y reemplazaremos a Q por su composición: A = [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] Q = Qmi + Qme Si Ro = 0 =>

0 = Qmi * Pxi + Qme * Pxe * @ - (Qmi + Qme) * A - CFa - CFb * (1 + #) - CFe * @ Despejando y agrupando términos tendremos: CFa + CFb * (1+ #) + CFe * @ - Qmi * Pxi = Qme * Pxe * @ - (Qmi + Qme) * A CFa + CFb * (1+ #) + CFe * @ - Qmi * Pxi = Qme * Pxe * @ - Qmi * A - Qme * A CFa + CFb * (1+ #) + CFe * @ - Qmi * Pxi + Qmi * A = Qme * Pxe * @ - Qme * A CFa + CFb * (1+ #) + CFe * @ - Qmi * Pxi + Qmi * A = Qme * (Pxe * @ - A) Qme = { CFa + CFb * (1+ #) + CFe * @ - Qmi * Pxi + Qmi * A } / (Pxe * @ - A) Veamos esta fórmula en ambos ejemplos: Ejemplo 1: El término simplificado “A” será igual a: A = [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] = $ 1.50 + $ 2.00 * (1 + 0.20) + U$S 1.00 * $ 4 = A = $ 7.90 Veamos ahora la cantidad de unidades a exportar de equilibrio “Qme”: Qme = [$ 80.000 + $ 48.000 + $ 60.000 - $ 500.000 + (50.000 u. * $ 7.90) ] / (U$S 4 * $4 - $ 7.90) Qme = $ 83.000 / $ 8.10 Qme = 10.247 unidades

Si calculamos el Resultado Operativo para Qme = 10.247 observamos como, salvo por el redondeo de cifras, alcanza un valor cercano a cero. Dado que el nivel actual de ventas al exterior es de 30.000 unidades, para el resto de las variables dadas la empresa tiene un margen de seguridad de, aproximadamente, 20.000 unidades. El margen de contribución de las 19.753 unidades adicionales a las 10.247 de nivelación, aportan un importe neto de $ 160.000; que no es otra cosa que el resultado operativo alcanzado en la situación inicial. Esto nos lleva a concluir que el margen de seguridad, es decir la cantidad de unidades que exceden la cantidad de nivelación, puede obtenerse mediante la siguiente fórmula: MS = Ro / (Pxe * @ - A)

MS = $ 160.000 / (U$S 4 * $ 4 - $ 7.90) = 19.753 unidades

En donde “MS” es el margen de seguridad en cantidad de productos.

Entonces, “Qme” de equilibrio puede obtenerse como la cantidad actual comercializada menos el

margen de seguridad:

Qme de equilibrio = Qme actual – MS Qme = 30.000 u – 19.753 u. Qme = 10.247 u. Esta es una forma más rápida y sencilla de obtener el punto de equilibrio a partir de un resultado operativo positivo conocido. Ejemplo 2: El término simplificado “A” es igual que en el ejemplo 1; es decir, de $ 7.90 A = $ 7.90 Veamos ahora la cantidad de unidades a exportar de equilibrio “Qme”: Qme = [$ 80.000 + $ 48.000 + $ 60.000 - $ 700.000 + (70.000 u. * $ 7.90) ] / (U$S 4 * $4 - $ 7.90) Qme = $ 41.000 / $ 8.1 Qme = 5.062 unidades

Si calculamos el Resultado Operativo para Qme = 5.062 observamos como, salvo por el redondeo de cifras, alcanza un valor cercano a cero. Dado que el nivel actual de ventas al exterior es de 10.000 unidades, para el resto de las variables dadas la empresa tiene un margen de seguridad de, aproximadamente, 4.938 unidades. El margen de contribución de las 4.938 unidades adicionales a las 5.062 de nivelación, aportan un importe neto de $ 40.000; que no es otra cosa que el resultado operativo alcanzado en la situación inicial. Veamos el “margen de seguridad” MS = Ro / (Pxe * @ - A)

MS = $ 40.000 / (U$S 4 * $ 4 - $ 7.90) = 4.938 unidades

En donde “MS” es el margen de seguridad en cantidad de productos.

Entonces, “Qme” de equilibrio puede obtenerse como la cantidad actual comercializada menos el

margen de seguridad:

Qme de equilibrio = Qme actual – MS Qme = 10.000 u – 4.938 u. Qme = 5.062 u. Como conclusión podemos decir que mientras la mayoría de los costos de la empresa sean cubiertos por las ventas en el mercado doméstico, menor será la cantidad de productos a exportar necesaria para nivelar los resultados de la empresa. Esto puede verse cómo al cambiar las proporciones de ventas en los mercados en los ejemplos 1 y 2, la empresa “1” requiere 10.247 unidades mientras que la “2” necesita exportar 5.062 unidades. Sin embargo, para las variables dadas, la empresa “1” necesita un nivel de ventas total de 60.247 unidades (50.000 al mercado interno + 10.247 al mercado externo) mientras que la empresa “2” requiere un nivel de ventas total mayor de 75.062 unidades. El resto de las conclusiones son muy evidentes.

El tipo de cambio de equilibrio “@”

Tomamos la fórmula del resultado operativo, la igualamos a cero y despejamos “@”. Ro = Qmi * Pxi + Qme * Pxe * @ - Q * [ cva + cvb * (1 + #) + cve * @] - CFa - CFb * (1 + #)

- CFe * @

Ro = 0 Dejaremos todos los términos que contienen a “@” de un solo lado de la ecuación: CFe * @ + Q * cve * @ - Qme * Pxe * @ = Qmi * Pxi – Q *cva – Q * cve * (1 + #) – CFa – CFb * (1 + #) A fin de simplificar simbolizaremos como “B” al segundo miembro de la ecuación: CFe * @ + Q * cve * @ - Qme * Pxe * @ = B Sacamos factor común de “@”: @ * (CFe + Q * cve – Qme * Pxe) = B Haciendo pasaje de términos: @ = B / (CFe + Q * cve – Qme * Pxe) Y volviendo al valor original de “B” tendremos: @ = [Qmi * Pxi – Q *cva – Q * cve * (1 + #) – CFa – CFb * (1 + #)] / (CFe + Q * cve – Qme

* Pxe)

Advertencia: Esta fórmula puede arrojar valores que, a simple vista, aparecen como ilógicos o

inconsistentes con la realidad. El uso y las conclusiones que se obtengan de la misma debe hacerse con suma precaución.

Veamos esta “ilogicidad” aparente en los ejemplos:

Ejemplo “1” Partimos de la situación inicial de este ejemplo que arrojó un Resultado Operativo de $ 160.000.- Veamos el tipo de cambio de equilibrio: @ = [Qmi * Pxi – Q *cva – Q * cve * (1 + #) – CFa – CFb * (1 + #)] / (CFe + Q * cve – Qme

* Pxe) @ = ($ 500.000 - $ 120.000 - $ 192.000 - $ 80.000 - $ 48.000 ) / ( U$S 15.000 + U$S 80.000 – U$S 120.000)

@ = $ 60.000 / - U$S 25.000 @ = - $ 2.40 ¡¡¡¡¡¡NEGATIVO!!!!!! Si se realiza el ejercicio de calcular el resultado operativo con los datos dados para un tipo de cambio negativo de - $2.40 se puede comprobar que es el valor que hace el Resultado Operativo igual a cero. ¿Por qué? Porque el flujo “R1” en pesos es positivo de $ 60.000; y el flujo de moneda extranjera “R2” también es positivo de U$S 25.000 (aunque en el denominador de la fórmula aparezca como - U$S 25.000); por lo cuál éste último debe transformarse en - $ 60.000 para llegar al punto de equilibrio, y el tipo de cambio que logra dicho resultado es el negativo de $ 2.40.- ¿Cómo se interpreta? Sólo dentro del caso o contexto en particular. Dado que ambos flujos en sus monedas originales son positivos; y como no existe un tipo de cambio negativo, para la situación original planteada cualquiera que sea el tipo de cambio vigente el resultado operativo será positivo (reiteramos, para los datos dados del ejemplo). Entonces, si la fórmula arroja un tipo de cambio de equilibrio negativo, cosa que no es posible encontrar, cualquiera sea el tipo de cambio real arrojará un resultado operativo positivo; y a mayor tipo de cambio mayor resultado operativo. Veamos el siguiente ejemplo:

Ejemplo “2” Partimos de la situación inicial de este ejemplo que arrojó un Resultado Operativo de $ 40.000.- Veamos el tipo de cambio de equilibrio: @ = [Qmi * Pxi – Q *cva – Q * cve * (1 + #) – CFa – CFb * (1 + #)] / (CFe + Q * cve – Qme

* Pxe) @ = ($ 700.000 - $ 120.000 - $ 192.000 - $ 80.000 - $ 48.000 ) / ( U$S 15.000 + U$S 80.000 – U$S 40.000) @ = $ 260.000 / U$S 55.000 @ = $ 4.73 ¡ mayor que el tipo de cambio original de $ 4.00! Si se realiza el ejercicio de calcular el resultado operativo con los datos dados para un tipo de cambio de $ 4.73 se puede comprobar que es el valor que hace el Resultado Operativo igual a cero.

¿Por qué? Porque el flujo “R1” en pesos es positivo de $ 260.000; y el flujo de moneda extranjera “R2” es negativo de U$S 55.000 (aunque en el denominador de la fórmula aparezca en positivo, los gastos en moneda extranjera superan a los ingresos en la misma moneda); por lo cuál este último debe transformarse en $ - 260.000 para llegar al punto de equilibrio, y el tipo de cambio que logra dicho resultado es de $ 4.73 mayor que el tipo de cambio de arranque de $ 4.00.- El resultado operativo original de la empresa es positivo de $ 40.000; para transformarlo en cero, es necesario que el tipo de cambio suba, dado que el flujo “R2” en moneda extranjera es negativo, por lo cuál si el tipo de cambio aumenta, el mismo flujo negativo en moneda extranjera se incrementa en moneda nacional. Para el ejemplo, los U$S 55.000 faltantes del flujo “R2” pasarán de $ 220.000 para un @ = 4.00; a $ 260.000 para un @ = 4.72727.... Estos dos ejemplos nos permiten obtener una fórmula mucho más fácil de encontrar el tipo de cambio de equilibrio, ya que es el cociente entre los flujos de resultados entre las distintas monedas. Entonces el “@” de equilibrio será:

@ = (R1 / R2) * -1

En el ejemplo “1” R1 = $ 65.000 y R2 = U$S 25.000; entonces: @ = (65.000 / 25.000) * -1 = - 2.40 En el ejemplo “2” R1 = $ 260.000 y R2 = U$S - 55.000; entonces: @ = ( 260.000 / - 55.000) * -1 = 4.7272... Resumiendo, el tipo de cambio de equilibrio depende de los flujos de resultados de las distintas monedas y de la mezcla o proporción de ventas en ambos mercados, entre otros factores. Ampliación de los cálculos: Siguiendo el mismo razonamiento y procedimiento, podríamos hallar los valores de equilibrio de: �� Qmi �� Pxi �� cva �� cvb �� cve �� (1 + #) �� CFa �� CFb �� CFe

También, podríamos encontrar los valores de cada variable que logran un resultado operativo o “beneficio” deseado, reemplazando al valor “cero” colocado al inicio de cada ecuación de equilibrio por el valor de la utilidad deseada y efectuando los reemplazos y operaciones matemáticas pertinentes. Otra alternativa es obtener “combinaciones” de variables que alcancen el punto de equilibrio o el nivel de utilidad deseado. Si estas fórmulas se pasan a un software de planillas de cálculo (tipo Excel de Windows), pueden armarse escenarios del tipo ..¿Qué pasa si...? y jugar con el cambio simultáneo de más de una variable, por ejemplo: �� ¿Qué pasa si el tipo de cambio esperado llega a $ 3.30 y la inflación del siguiente período al

30 %? �� ¿Qué pasa si las ventas en el mercado interno se reducen en 10.000 unidades y los costos

fijos aumentan, en general, en $ 20.000? �� Etc. Sin dudas, que una de las mayores utilidades que posee este desarrollo es en el planeamiento, ya que permite anticiparnos a ciertos acontecimientos y tomar acciones en consecuencia. Otra alternativa es la de combinarla con la metodología del target costing o costeo objetivo. Esto es, partiendo de datos de los precios de ventas, tanto en el mercado interno como externo, dados como fijos y sobre los cuáles la empresa no puede influir; y tomando la capacidad máxima como restricción, se pueden averiguar los distintos niveles de costos máximos a incurrir para obtener un beneficio o resultado operativo deseado. Si se poseen datos estimados de los futuros precios de venta, el modelo que hemos desarrollado permite estimar los “costos máximos” aceptables para un nivel de resultado operativo deseado. Si los costos actuales (o proyectados) son superiores a dicho nivel “objetivo”, se deberá trabajar rápidamente en planes de reducción de costos. Una combinación más completa y potable se logra con el Modelo “RB1 – CRIF”2, que abre los costos por sectores, incorpora los costos escalonados, y hace al nivel de ventas dependiente de las acciones de márketing de la empresa. Como podrá apreciarse, el modelo que hemos desarrollado tiene múltiples usos adicionales que pueden ayudar a la gestión y toma de decisiones en la empresa exportadora. 6. Pautas para la fijación o aceptación de precios de exportación: En general, el precio de venta viene sugerido o establecido por el “importador” del exterior, o por el tipo de mercado al que corresponde el producto en el interior.

2 Ricardo A. Billene “Análisis de Costos II: El modelo RB1 – CRIF de análisis de costos y resultados” (Ediciones Jurídicas Cuyo, Mendoza, 2000).

En el caso de los comoditties, el precio de venta lo determina directamente el mercado, por lo

que la empresa exportadora no posee muchas alternativas de “variar” dicho precio, quedando

dentro del ámbito de sus decisiones la “aceptación o rechazo” de la operación de exportación.

En este caso, el “precio de equilibrio”, calculado para un tipo de cambio y un volumen a exportar dados, es el dato que puede definir la aceptación o rechazo. Si el “precio de mercado” supera al precio de equilibrio de la empresa, la operación se aceptará. Si el precio de mercado no alcanza a cubrir los costos variables, la operación se rechazará. Una situación particular se presenta cuando el precio de mercado es mayor que el costo variable pero inferior al precio de equilibrio. Algo similar sucede en productos generales en los que, si bien no hay un mercado tan específico como los comoditties, existe una fuerte competencia en el país importador, por lo que implícitamente hay un precio de mercado. Al “importador”, para que le convenga la operación, necesita que su precio de compra sea competitivo en su país, por lo que es común que sugiera o indique algún precio en particular para dicha operación. Un caso muy particular es el correspondiente a bienes solicitados “a medida” del cliente con ciertas características de exclusividad y diferenciación, en los que se puede “cotizar un precio” basado en el “costo de fabricación” ya que no suelen existir mercados definidos para estos bienes especiales. Las técnicas para la fijación de precios de estos “bienes especiales” las desarrollamos en nuestra obra “Cálculo de costos para cotización de precios”3. El proceso de “fijación” o “aceptación” de precios implica analizar las siguientes dimensiones o aspectos: El esquema anterior muestra las “tres dimensiones” que deben manejarse al momento de fijar o aceptar precios para la exportación de los productos:

3 Ricardo A. Billene “Cálculo de costos para cotización de precios de órdenes de trabajo” (Billene, Mendoza, 2001)

Dimensión Práctic

a

Experiencia Exportaciones

Previas Conocimiento

acumulado Intuición

Modelos matemáticos de fijación de precios

Cálculos técnicos Criterios y Pautas

Precios – Mercados Tipo de Cambio

Inflación – Costos Impuestos Situación

Información

Dimensión Técnica

�� Dimensión Práctica: La experiencia de exportaciones anteriores, los problemas que se presentan, los trámites aduaneros, los trámites bancarios, el “feeling” y la “intuición” empresaria, etc. son aspectos muy importantes a la hora de fijar o aceptar un precio.

�� Información: A mejor calidad de información, mejores decisiones. Información respecto a los mercados extranjeros, los tipos de cambio, la inflación esperada, los volúmenes comercializados en el exterior, los competidores, los costos internos de la empresa, y todo otro dato que ayude a tomar decisiones más acertadas en contextos de incertidumbre.

�� Dimensión Técnica: El uso de modelos, del estilo del que hemos desarrollado, que apoyan la “toma de decisiones” y que indican cuando un precio de venta es conveniente o debe ser rechazado.

De la combinación de las “tres dimensiones” anteriores surgirá la propuesta de un precio de

venta o la aceptación del mismo.

Pero también hay otros aspectos a tener en cuenta al momento de comprometerse con un precio de venta: �� Orden especial u orden regular: si estamos en una “orden especial”, es decir, una venta

puntual, no repetitiva, de carácter única, etc. el precio de venta puede basarse en el “costo marginal”, o sea, que será suficiente que el precio supere a los costos variables para que la orden pueda ser aceptada, siempre y cuando exista capacidad ociosa o stocks acumulados difíciles de vender. En cambio, si estamos frente a una orden regular, es decir que se abastecerá en forma repetitiva o permanente al “cliente” del extranjero, la cobertura de todos los costos fijos es fundamental para la supervivencia de la empresa, por lo que el precio de venta deberá ser, como mínimo, igual al “precio de equilibrio” que arroja el modelo “RB2”. Estas consideraciones nos brindan las siguientes reglas de “aceptación o rechazo” de precios de ventas:

Plus

Precio de Equilibrio

Costos Variables

Si el precio de venta es MAYOR que el precio de equilibrio � conviene la

operación

Si el precio de venta es MENOR que el precio de equilibrio, pero MAYOR que los costos variables � convendrá sólo

en casos de “órdenes especiales”, pero no

Si el precio de venta es MENOR que los costos variables � no convendrá la

operación, salvo que se liquide stocks

Esto demuestra la “importancia” de contar con un modelo técnico que nos permita conocer el “precio de equilibrio”, recordando que éste último depende del resto de las variables intervinientes en dicho modelo (tipo de cambio, inflación, cantidades vendidas en ambos mercados, estructura de costos internos, etc.).

�� Marca Propia o Sin Marca: Otro aspecto a tener en cuenta es si se venderá con marca

propia o si el producto se entrega sin marca al cliente quién le colocará la suya. En el segundo caso, más cercano a las órdenes especiales, el riesgo de imagen de la empresa es muy bajo, quedando limitado al “riesgo cliente”. Mientras que en el primero, el precio toma una mayor relevancia, ya que forma parte del sostenimiento de la marca e imagen de la empresa.

�� Corto Plazo o Largo Plazo: Cuando se “aprovecha” una oportunidad puntual de corto plazo (como la generada coyunturalmente por un tipo de cambio favorable) es suficiente con que el precio cubra los costos variables; mientras que cuando se desea desarrollar una estrategia de largo plazo se vuelve imperioso que el precio de venta cubra, también, los costos fijos. El trato y la comunicación con el exterior y cliente también es distinto dependiendo de las estrategias de corto o largo plazo.

En resumen, son muchos los factores que intervienen a la hora de fijar o aceptar un precio de venta para una exportación. El “Modelo RB2” encaja en la “dimensión técnica” de todo este proceso, aportando datos sobre precios de equilibrios, mezcla de volúmenes de venta, tipo de cambio de equilibrio, estructura de costos, etc; pero por sí solo no es suficiente si no se combina con la dimensión práctica y el resto de informaciones. No obstante, los datos obtenidos del modelo, fijan parámetros y “encienden luces” respecto de las variables claves a tener en cuenta en estos procesos. 7. Presupuesto y Proyecciones en PyMEs exportadoras: Al igual que la técnica general de presupuestación y proyección partimos desde el contexto hacia el interior de la empresa. Analizamos el contexto y los “escenarios” futuros más esperados, teniendo en cuenta las variables o agentes contextuales más relevantes. Luego estimamos, técnicamente o a criterio, los volúmenes de ventas y sus respectivos precios, dentro del grado aceptable de probabilidad de ocurrencia. Posteriormente continuamos con los costos variables de comercialización, los de producción, los costos fijos por áreas, etc. Veamos un sencillo ejemplo con la Empresa “1”.- La capacidad máxima de producción esperada para el próximo período es de 100.000 unidades. La empresa conoce que dicha cantidad es su límite y no tiene, por ahora, planes de ampliarse.

Luego de varios estudios, encuestas a los comerciales de la empresa, consultas a asesores en comercio exterior, proyecciones de ventas de años anteriores, ajustes de las expectativas de ventas globales para el período, etc. se arribó a la siguiente “matriz” de “producto / mercado”:

Concepto Mercado Interno Mercado Externo

Cantidades estimadas a vender 45.000 unidades 40.000 unidades Precio de Venta Neto por unidad

$ 9.50 U$S 2.80

Ingresos por Ventas Estimados

$ 427.500 U$S 112.000

La inflación esperada, según los principales analistas económicos, es del 30% para el período, mientras que el tipo de cambio promedio del período rondará los $ 3.70 / U$S 1.- Así, entonces, los datos para el nuevo período son: Qmáx = 100.000 u. Qmi = 45.000 u. Qme = 40.000 u. Pxi = $ 9.50 Pxe = U$S 2.80 cva = $ 1.50 cvb = $ 2.40 (ya posee el incremento del 20% de la inflación del período anterior) cve = U$S 1.00 CFa = $ 80.000 CFb = $ 48.000 (ya posee el incremento del 20% de la inflación del período anterior) CFe = U$S 15.000 # = 30% @ = $ 3.70 / U$S 1 Debemos calcular el “resultado operativo” para esta situación proyectada aplicando la respectiva fórmula: Ro = - $ 63.200 ¡¡¡¡Negativo!!!! Obsérvese cómo, aun vendiendo 5.000 unidades más, el resultado se vuelve significativamente negativo. ESTE ES EL MOMENTO DE PRESUPUESTAR SERIAMENTE. Si se compara esta situación con la “inicial” en la que se obtenía un resultado positivo de $ 160.000; podemos observar cómo se movieron casi todas las variables, las cuales son “no controlables” para la empresa. En efecto, aumenta la inflación, baja el tipo de cambio, bajan los precios tanto en el exterior como en el interior, etc. Antes de comenzar a presupuestar, es decir, definir un plan de acción para “contrarrestar” la situación “que se viene”, es bueno obtener, para la mezcla proyectada de ventas, las distintas variables de equilibrio del modelo.

Veamos los valores de equilibrio de “Pxe”, “Qme”, “@”; y agreguemos al precio doméstico “Pxi”. A fin de no repetir todas las fórmulas mostramos directamente los resultados: Pxe = U$S 3.22 � $ 11.93 Qme = 70.735 u. (no se puede lograr por restricción de la capacidad máxima) @ = $ 8.97 / U$S 1 Pxi = $ 10.90 De todas las “variables de equilibrio” anteriores, las más cercanas a alcanzar parecen ser los precios de ventas, dado que un tipo de cambio de “$ 8.97” es muy difícil de ocurrir (aunque en Argentina podemos esperar de todo), y una producción de 70.735 unidades más las 45.000 correspondientes al mercado local, superan la capacidad máxima de producción. Sin embargo, aún no hemos hablado de los costos.....

En situaciones como ésta, en dónde los precios de venta y los volúmenes de producción vienen fuertemente dados por los mercados, el GRAN CAMPO de acción de las empresas

son LOS COSTOS.

El proceso de presupuestación, para un contexto como el esperado, deberá concentrarse

firmemente en reducir y controlar los costos.

Para ello es interesante obtener las “variables de costos de equilibrio”. Veamos estas situaciones: cva = $ 0.76 cvb = $ 1.82 cve = U$S 0.80 CFa = $ 16.800 CFb = $ (Negativo) CFe = U$S (Negativo) Es evidente que una acción aislada sobre una sola variable de costos no es suficiente. Si se quisiera ajustar por un solo lado, la dimensión del ajuste en dicha variable sería muy significativa y difícil de alcanzar. Sin embargo, acciones menos drásticas, pero sobre todas las variables de costos en forma combinada pueden lograr el objetivo de nivelar los resultados de la empresa. Al llevar la fórmula del resultado operativo a una planilla de cálculo, ésta puede utilizarse para “simular” escenarios y variables que permitan encontrar una “combinación” posible de alcanzar.

A continuación presentamos un cuadro que muestra la situación actual de las variables versus una situación proyectada, en la que se alcanza el equilibrio usando una “combinación” de acciones obtenidas mediante una planilla de cálculo con el uso de la fórmula del resultado operativo:

Variable Situación Actual Situación “Objetivo”

cva $ 1.50 $ 1.33 cvb $ 2.40 $ 2.20 cve U$S 1.00 U$S 0.95 CFa $ 80.000 $ 75.000 CFb $ 48.000 $ 45.000 CFe U$S 15.000 U$S 14.000

Resultado Operativo $ - 63.200 $ 1.675 Como puede observarse, los valores “objetivos” son factibles de alcanzar, dado que no implican grandes reducciones en cada rubro. Aquí son aplicables todas las técnicas de control y reducción de costos que hemos desarrollado en nuestras obras de “Análisis de Costos” y “Costos para PyME”. La administración de la empresa deberá concentrarse en buscar los “planes de acción” y alternativas para alcanzar los “valores objetivos”, siempre suponiendo que se mantienen constantes las restricciones del caso y la tecnología de producción empleada. Una vez definidos los valores del presupuesto, corresponderá efectuar un seguimiento periódico, ya que los resultados de la empresa son bastantes sensibles a los cambios en los valores de la inflación, tipo de cambio y precios. 8. Extensión a empresas poliproductoras: Este tema lo hemos desarrollado con relativa amplitud en nuestras obras: �� Ricardo A. Billene “Análisis de Costos II – El Modelo RB1 – CRIF de análisis de costos y

resultados” (Ediciones Jurídicas Cuyo, Mendoza, 2002); y �� En los capítulos 1 a 10 de la obra “Presupuesto para PyME” (Errepar, en etapa de edición), por lo que no efectuaremos nuevamente el desarrollo en este trabajo, remitiendo al interesado a las obras mencionadas. Se agregan diversos cuadros representativos de las ventas de los diversos productos en los diversos mercados, y se obtiene el “volumen mezcla” o las “unidades equivalentes”, o el “importe total de ventas”. Luego, para dicho volumen mezcla se calculan los “costos variables” y posteriormente los “márgenes de contribución”. Éstos últimos son los que se utilizan para hallar las distintas cantidades de equilibrio. Finalmente se incorporan los diversos grupos de costos fijos y se llega así al Resultado Operativo.

Veremos un sencillo ejemplo de cálculo del “Resultado Operativo”, para lo cual hemos eliminado los grupos de costos que son sensibles a la inflación4: Conceptos Mercado Interno Mercado Externo Productos “A”

“B” “C” “A”

“B” “C”

Q = 10.000 u 20.000 u 40.000 u 1.000 u 5.000 u 10.000 u Px $ 10.00 $ 7.00 $ 5.00 U$S 3.00 U$S 2.00 U$S 1.00 cva $ 2.00 $ 1.50 $ 1.00 $ 2.00 $ 1.50 $ 1.00 cve U$S 1.00 U$S 0.50 U$S 0.25 U$S 1.00 U$S 0.50 U$S 0.25 CFa = $ 100.000

CFe = U$S 30.000

El tipo de cambio vigente es de $ 4.00 por cada U$S 1.- IT = $ 100.000 + $ 140.000 + $ 200.000 + $ 12.000 + $ 40.000 + $ 40.000 = $ 532.000 CVT = $ 22.000 + $ 37.500 + $ 50.000 + $ 44.000 + $ 50.000 + $ 50.000 = $ 253.500 CFT = $ 100.000 + $ 120.00 = $ 220.000 Ro = IT – CT = $ 532.000 - $ 253.500 - $ 220.000 = $ 58.500 Interesa calcular el Margen de Contribución en valores absolutos y relativos: MCT = IT – CVT = $ 532.000 - $ 253.500 = $ 278.500 rc = MCT / IT = $ 278.500 / $ 532.000 = $ 0.52 Ahora, si la empresa deseara tener un Resultado Operativo positivo de $ 100.000, para las variables dadas, debe resolver la siguiente fórmula de los nuevos ingresos totales deseados “ITD”: ITD = (Ro + CFT) / rc = ($ 100.000 + $ 220.000) / 0.52 = $ 615.384.- Es decir, la empresa necesita aumentar su nivel de ventas de $ 532.000 a $ 615.384 manteniendo el mismo nivel de “mezcla” de “productos / mercados” que el original. Ahora veamos qué cantidades de unidades a vender le corresponde a cada “producto / mercado” para el nuevo nivel total de ventas de $ 615.384.-

4 En planillas de cálculo, estos cuadros tienen tantas columnas como combinaciones de “productos / mercados” aparezcan, con la ventaja de la construcción y vinculación de fórmulas matemáticas.

Para ello necesitamos conocer la participación relativa de las ventas de cada producto en cada mercado: Conceptos Mercado Interno Mercado Externo Productos “A”

“B” “C” “A”

“B” “C”

1 –Q = 10.000 u 20.000 u 40.000 u 1.000 u 5.000 u 10.000 u 2 - Px $ 10.00 $ 7.00 $ 5.00 U$S 3.00 U$S 2.00 U$S 1.00 3 - Ingresos en $ (@ = $ 4.00) Total = $ 532.000

$ 100.000 $ 140.000 $ 200.000 $ 12.000 $ 40.000 $ 40.000

4 - Porcentaje =

19 % 26 % 38 % 2 % 7 % 8 %

5 - Nuevo nivel de Ventas = $ 615.384

$ 116.923 $ 160.000 $ 233.846 $ 12.308 $ 43.077 $ 49.230

6 - En unidades (Ventas dividido Precio Unitario)

11.693 u. 22.858 u. 46.770 u. 1.026 u. 5.385 u. 12.308 u.

7 - Incremento de ventas en unidades

1.693 u. 2.858 u. 6.770 u. 26 u. 385 u. 2.308 u.

8 - Ventas equivalentes en U$S

U$S 3.077 U$S 10.769

U$S 12.308

En la fila indicada con “ 4 –“ se calcularon los porcentajes que representan las ventas de cada producto en cada mercado respecto del total de ventas. En la fila “5” se aplicaron dichos porcentajes a las ventas totales objetivos de $ 615.384 necesarias para alcanzar un Resultado Operativo de $ 100.000; obteniendo, de esta forma, los importes en pesos objetivos de ventas para cada producto en cada mercado. En la fila “6” se dividieron los importes de ventas anteriores por los respectivos precios unitarios (todos en pesos) para obtener las cantidades de productos a vender en cada mercado. En la fila “7” se efectuó la diferencia entre la nueva cantidad (fila 6) y la cantidad inicial (fila 1) para obtener el incremento de ventas necesarias en unidades de cada producto en cada mercado.

En la práctica, estos modelos se construyen en planillas de cálculos, lo que facilita la simulación, obtención de los datos de equilibrio y el armado de los escenarios del tipo ¿Qué pasa si....? Armados los cuadros en planillas de cálculos y vinculados los mismos en uno que consolide el Resultado Operativo, se pueden realizar las simulaciones referidas a los cambios individuales de variables (tomando una de ellas y manteniendo el resto constante), a cambios combinados de variables, obtener valores de equilibrio (mediante prueba y error; y aproximaciones sucesivas), etc. Por ejemplo, puede resultar interesante conocer que pasaría con el resultado operativo si el tipo de cambio desciende a $ 3.60; o si la inflación asciende al 40%; o si el precio del producto “A” en el exterior desciende a U$S 2.80; o si los costos variables unitarios del producto “C” en dólares (cve) asciende a U$S 0.30; etc. Un tema que no debemos olvidar al realizar estos análisis es la restricción máxima, o capacidad de producción máxima, que la empresa puede elaborar. Recordemos que la capacidad instalada pone un límite a los cálculos dado que no se puede producir más que dicho límite de capacidad. En el caso de empresas multiproductos el cálculo de dicha capacidad máxima se complica, dado que no pueden sumarse producciones de artículos diversos (peras con manzanas), por lo que debemos recurrir a estimaciones de unidades equivalentes. Una forma práctica y razonable de hacer esto, contando, en lo posible, con ingenieros industriales y conocedores de la operación de la empresa, es utilizar el siguiente procedimiento:

1) Determinar el “recurso limitante” de la capacidad global de producción y medir su nivel de actividad instalada. Por ejemplo, en una bodega, la máquina embotelladora puede ser el recurso limitante sobre el que hay que calcular la cantidad de horas de trabajo que se tienen disponibles de la misma en un período (mes, ciclo, etc.).

2) Identificado el recurso limitante y medida su capacidad en horas disponibles, se debe realizar el supuesto de que toda la fábrica se dedica exclusivamente, durante un período completo, a un único producto, determinando de esta manera la cantidad de producción máxima que podría obtenerse de dicho producto. Por ejemplo, si la bodega fracciona y embotella los vinos “A”, “B” y “C”, se deben calcular la cantidad de botellas máximas que se lograrían para cada uno de los productos si la misma trabaja un período completo con exclusividad para cada uno de ellos. Supongamos que las mediciones arrojaron: “A” = 100.000 botellas; “B” = 250.000 botellas y “C” = 500.000 botellas.

3) Tomamos el producto de mayor volumen (que generalmente coincide con el más simple y básico de elaborar) como “unidad base”, y expresamos las cantidades de los restantes artículos en función de dicha unidad. Por ejemplo: el producto “C” es el producto base; el producto “A” equivale a cinco unidades del producto “C” ( 500.000 de C / 100.000 de A); y el producto “B” equivale a dos unidades de “C” ( 500.000 de C / 250.000 B).-

4) Ahora, la capacidad de producción máxima instalada, para referencia en los cálculos de costos, será la cantidad máxima de unidades equivalentes que se podrán obtener. En el ejemplo son 500.000 unidades equivalentes que coinciden con la producción máxima posible para “C”.

5) A la producción natural de un período la expresamos en términos equivalentes. Por ejemplo, si suponemos que en el período se obtuvieron 10.000 unidades de “A”;

50.000 unidades de “B” y 200.000 unidades de “C”... ¿Cuál será la producción equivalente? = 10.000 de A * 5 unidades equivalentes + 50.000 unidades de B * 2 unidades equivalentes + 200.000 unidades de B * 1 unidad equivalente = 350.000 unidades equivalentes.

6) Determinamos la “capacidad ociosa” restando a la capacidad máxima ( 500.000 unidades equivalentes), la producción real obtenida en el mes expresada en unidades equivalentes ( 350.000 u.e.). Para el ejemplo la capacidad ociosa en unidades equivalentes es de 150.000 lo que significa un 30% de ociosidad.

Estos cálculos son “fundamentales” antes de abordar cualquier modelo de punto de equilibrio, no sólo el RB2, dado que tanto las mezclas de productos como los niveles de producción tienen sus restricciones que deben ser tenidas en cuenta en los modelos. Si se altera la mezcla de productos / mercados, se debe volver a calcular todos los valores anteriores, tarea que, teniendo adecuadamente confeccionadas las planillas de cálculo resulta bastante sencilla. Hasta ahora hemos trabajado con dos mercados, el doméstico y uno extranjero, pero podemos incorporar al modelo muchos mercados más. Este es el caso de empresas que exportan sus productos a distintos países. Supondremos que la empresa del ejemplo exporta sus productos a Estados Unidos, a Brasil y a la Unión Europea, además de las ventas dentro de Argentina. La situación es la siguiente: tres productos (A, B y C) y cuatro mercados, por lo que debemos construir cuadros que contemplen estas variables. Veamos la simbología a utilizar: Productos: A = Productos “A” B = Productos “B” C = Productos “C” Mercados: EU = Estados Unidos BR = Brasil UE = Unión Europea AR = Argentina

Precios de Ventas en Moneda del País Comprador PAEU = Precio de Venta Unitario del Producto “A” en Estados Unidos en dólares am.

PABR = Precio de Venta Unitario del Producto “A” en Brasil en Reales PAUE = Precio de Venta Unitario del Producto “A” en euros. PARA = Precio de Venta Unitario del Producto “A” en pesos argentinos. PBEU = Precio de Venta Unitario del Producto “B” en Estados Unidos en dólares am.

PBBR = Precio de Venta Unitario del Producto “B” en Brasil en Reales PBUE = Precio de Venta Unitario del Producto “B” en euros. PBRA = Precio de Venta Unitario del Producto “B” en pesos argentinos. PCEU = Precio de Venta Unitario del Producto “C” en Estados Unidos en dólares am.

PCBR = Precio de Venta Unitario del Producto “C” en Brasil en Reales PCUE = Precio de Venta Unitario del Producto “C” en euros. PCRA = Precio de Venta Unitario del Producto “C” en pesos argentinos. Cantidades Vendidas de cada Producto en cada mercado: QAEU = Cantidad vendida de “A” en Estados Unidos QABR = Cantidad vendida de “A” en Brasil QAUE = Cantidad vendida de “A” en Unión Europea QAAR = Cantidad vendida de “A” en Argentina QBEU = Cantidad vendida de “B” en Estados Unidos QBBR = Cantidad vendida de “B” en Brasil QBUE = Cantidad vendida de “B” en Unión Europea QBAR = Cantidad vendida de “B” en Argentina QCEU = Cantidad vendida de “C” en Estados Unidos QCBR = Cantidad vendida de “C” en Brasil QCUE = Cantidad vendida de “C” en Unión Europea QCAR = Cantidad vendida de “C” en Argentina Tipos de cambio “pesos argentinos por cada unidad de moneda extranjera”: @EU = Pesos Argentinos por cada Un Dólar Americano. @BR = Pesos Argentinos por cada Un Real. @UE = Pesos Argentinos por cada Un Euro. Ya tenemos todas las variables nuevas que requiere el modelo, por lo que podemos comenzar a formularlo. Recordemos que la cantidad vendida total de cada producto es la suma de las cantidades vendidas del mismo en cada mercado; y dado que son diversos productos NO puede obtenerse una suma de las cantidades de ellos (no podemos sumar peras con manzanas). La cantidad total vendida de cada producto en todos los mercados serán: QA = Cantidad total vendida de “A” = QAEU + QABR + QAUE + QAAR QB = Cantidad total vendida de “B” = QBEU + QBBR + QBUE + QBAR QC = Cantidad total vendida de “C” = QCEU + QCBR + QCUE + QCAR Ingresos por Ventas de Cada Producto en Todos los Mercados en Moneda Nacional: IA = Ingresos del Producto A IA = QAEU * PAEU * @EU + QABR * PABR * @BR + QAUE * PAUE * @UE + QAAR * PAAR IB = Ingresos del Producto B

IB = QBEU * PBEU * @EU + QBBR * PBBR * @BR + QBUE * PBUE * @UE + QBAR * PBAR IC = Ingresos del Producto C IC = QCEU * PCEU * @EU + QCBR * PCBR * @BR + QCUE * PCUE * @UE + QCAR * PCAR IT = Ingresos Totales en Moneda Nacional IT = IA + IB + IC Costos Variables de Cada Producto: Recordemos que la producción se realiza dentro y en el país con materiales nacionales y materiales importados de Estados Unidos, por lo que aquí interesan los “mercados de abastecimiento de insumos” y no los de ventas de productos. Para el ejemplo hemos supuesto que los productos requieren insumos nacionales e importados exclusivamente de EEUU, pero podríamos ampliarlo con insumos importados de otros países. Veamos los costos variables totales de cada producto CVA = Costos Variables Totales de A CVA = QA * [cvaA + cvbA * (1+ #) + cveA * @EU] En dónde:

QA = Es el total producido y vendido de A cvaA = Es el costo variable unitario de “A” en moneda nacional que no sufre incrementos de precios. cvbA = Es el costo variable unitario de “A” en moneda nacional que sufre incrementos generales de precios siguiendo a la tasa de inflación “#”. cveA = Es el costo variable unitario de “A” en moneda extranjera por insumos importados, en este caso, de Estados Unidos.

CVB = Costos Variables Totales de B CVB = QB * [cvaB + cvbB * (1+ #) + cveB * @EU] CVC = Costos Variables Totales de C CVC = QC * [cvaC + cvbC * (1+ #) + cveC * @EU] Costos Variables Totales = CVT CVT = CVA + CVB + CVC Costos Fijos en Moneda Nacional: Los costos fijos son “comunes” a todos los productos, y en un modelo de punto de equilibrio (direct costing) no se asignan a cada línea de productos sino que se tratan en forma genérica. Por lo tanto se tratan en forma similar que en los casos anteriores desarrollados en el presente capítulo. CFT = Costos Fijos Totales CFT = CFa + CFb * (1 + #) + CFe * @EU

(También hemos supuesto que hay importaciones exclusivas de Estados Unidos).

Resultado Operativo en Moneda Nacional: El Resultado Operativo es la suma algebraica de las variables anteriores, es decir: Ro = IT – CVT – CFT Ro = IA + IB + IC – CVA – CVB – CVC - CFa - CFb * (1 + #) - CFe * @EU Ro = QAEU * PAEU * @EU + QABR * PABR * @BR + QAUE * PAUE * @UE + QAAR * PAAR + QBEU * PBEU * @EU + QBBR * PBBR * @BR + QBUE * PBUE * @UE + QBAR * PBAR + QCEU * PCEU * @EU + QCBR * PCBR * @BR + QCUE * PCUE * @UE + QCAR * PCAR – {QA * [cvaA + cvbA * (1+ #) + cveA * @EU]} – { QB * [cvaB + cvbB * (1+ #) + cveB * @EU]} – {QC * [cvaC + cvbC * (1+ #) + cveC * @EU]} - CFa - CFb * (1 + #) - CFe * @EU Como podrá observarse se incrementa significativamente la cantidad de variables, pero toda la construcción sigue el mismo procedimiento que en los casos vistos en el desarrollo del presente capítulo. Ahora podemos obtener las variables de equilibrio que nos interesen haciendo el resultado operativo igual a cero (0) y despejando la variable objetivo. Para los que nos gustan las matemáticas es un interesante desafío y ejercicio obtener las fórmulas de las variables de equilibrio, sin embargo, debemos reconocer que una vez “formuleado” en cuadros de planillas de cálculo la potencialidad de las mismas es mucho mayor y se pueden obtener los “valores de equilibrio” a través de aproximaciones sucesivas. Es muy interesante analizar los flujos de resultados en distintas monedas (ahora aparecen el R3 para flujo en reales y R4 para flujos en euros) y los impactos que poseen en los resultados los cambios en los tipos de cambios. El modelo es riquísimo en datos, simulaciones, escenarios y es un desperdicio no aprovecharlo dado que se pueden realizar mejores estrategias de resultados con el uso de estos modelos. En casos de empresas que producen una gran cantidad de artículos (cientos o miles) y de amplia diversidad, los análisis de punto de equilibrio en unidades de productos no suelen ser aplicables, debiendo utilizarse modelos expresados en unidades monetarias de ventas. 9. Conclusiones: En este capítulo hemos desarrollado un “modelo de generación de resultados y de punto de equilibrio” para PyME productoras que venden sus productos en el mercado local y en un mercado extranjero. Hemos dejado de lado el resto de importantes temas que influyen en la gestión de actividades de exportación como, por ejemplo, la “estrategia” para abordar los mercados extranjeros.

El objetivo central ha sido el de obtener un modelo que permita simular los resultados esperados y que permita agregar variables como el tipo de cambio y la tasa de inflación. El desarrollo permite observar cómo la mezcla de ventas en los distintos mercados influye en el resultado, y lo que sucede cuando esta mezcla cambia. También, un tema importante de destacar son los flujos que se generan en distintos tipos de monedas “R1” y “R2” y el impacto que tiene el tipo de cambio en la coordinación de ambos flujos. Obtener variables de equilibrio que permiten conocer cuándo un precio de venta de un producto, tanto en el mercado local como en el extranjero, es conveniente para la empresa, como así también la combinación de estos precios con la técnica del costo objetivo. Lo presentado en este desarrollo responde a ejemplos sencillos que muestran la mecánica de construcción de los modelos, pero sabemos que la realidad es más compleja que los ejemplos presentados. Sin embargo, la realidad más compleja, en cuanto se corresponda con los patrones de comportamiento y relaciones mostradas por el modelo, no implica otra cosa que disponer y procesar más datos pero con la misma técnica elaborada. Remarcamos la importancia de armar modelos de generación de resultados del tipo de este trabajo dado que ayudan, facilitan y guían la gestión y toma de decisiones en las PyME que han decidido comenzar a exportar. Ricardo A. Billene

CAPÍTULO II

PUNTO DE EQUILIBRIO Y CÁLCULO DE COSTOS PARA COTIZACIÓN DE PRECIOS EN EMPRESAS QUE PRODUCEN BIENES

O SERVICIOS A MEDIDA (ÓRDENES DE TRABAJO)

CAPÍTULO II



1. Introducción En obras tradicionales de presupuesto y punto de equilibrio, siempre se hace referencia a empresas que producen y/o comercializan productos definidos y, en cierta medida, homogéneos. Los ejemplos que se dan se refieren a la producción de los artículos “A, B y C”, por ejemplo, sin embargo, no son aplicables a empresas con sistemas de “órdenes de trabajos especiales”. Nos es ineludible referirnos a nuestro trabajo previo sobre este tipo de empresas que hemos estudiado con cierta profundidad, puesto que en él analizamos toda la problemática de los costos de estas empresas y en especial del cálculo de costos para cotización de precios, aportando metodologías y desarrollos específicos. Así, para quien desee profundizar en la “realidad” de estas empresas, recomendamos la lectura de la obra “Cálculo de Costos”5. Comencemos analizando algunas de las principales características de este tipo de empresas. 2. Características generales de las empresas que trabajan “a medida” Estas empresas reciben pedidos especiales de clientes que se transforman en “órdenes de trabajo” que, generalmente, son de diversa índole y difícilmente puedan encontrarse dos órdenes similares. Por ejemplo: mueblerías con diseños a medida, empresas constructoras, empresas de máquinas viales, desarrolladores de software a medida, estudios de filmación, trabajos de consultoría a medida, empresas de reparaciones y refacciones, fabricantes de bienes de capital, transporte de cargas especiales, etc. Uno de los desafíos que enfrentan es la “irregularidad” en la demanda de trabajo, que hace que en determinadas circunstancias los recursos disponibles de la empresa sean escasos, y en otras situaciones se deba enfrentar una considerable ociosidad. Esta “irregularidad” de la demanda dificulta tanto el pronóstico de la misma como la elección de la cantidad de recursos óptima para la empresa. En efecto, en ciertas oportunidades la cantidad de órdenes de trabajo excede la capacidad instalada de la empresa y, en otros casos, no hay ninguna orden de trabajo en ejecución. Una frase que es común escuchar de los empresarios de estas actividades es.... “le tengo que conseguir trabajo a los equipos”.... Y esta frase es la “distinción” esencial entre las empresas que producen o comercializan bienes o servicios definidos y las de bienes a medida.

5 Ricardo A. Billene “Cálculo de Costos: Cálculo de costos para cotización de precios de órdenes de trabajo” (Imprenta Allub, Mendoza, 2001)

En las empresas llamémosle “normales”, los empresarios se preocupan por vender los “productos y servicios”, mientras que en las “a medida” la preocupación es vender el trabajo de los “recursos”. Para marcar la distinción entre ambas, nosotros las llamamos como “empresas basadas en los productos y servicios”, versus “empresas basadas en los recursos”. El desafío es cómo presupuestar y cómo determinar el punto de equilibrio en estas empresas en las que no tenemos el producto “A, B y C”, dado que cada orden de trabajo es un “producto distinto”, y en dónde no se abastece regularmente un mercado o a un grupo de clientes con permanencia. Y esto último es una distinción muy importante a tener en cuenta. Mientras que las empresas “normales” abastecen regularmente a los mercados atendidos o a determinados clientes, las empresas “a medida” abastecen ocasionalmente a mercados o clientes. Piense en un fabricante de bienes de capital que elabora tanques de almacenamiento de vinos... ¿Cuántas veces puede abastecer de tanques a una misma bodega?... Tal vez una o a lo sumo dos veces en 10 años, dado que la bodega, una vez equipada, su inversión tiene una vida útil prolongada y, además, cada bodega exige determinadas características de los tanques para personalizar sus vinos distintos de las demás, lo que obliga a la empresa proveedora a no poder trabajar en lote o serie. Pero, estimamos que un ejemplo es mejor que muchas palabras. Veamos, a continuación, un caso basado en una empresa real, una situación real sobre la que hemos efectuado adaptaciones a los fines de la presente exposición. 3. Introducción al caso de estudio de “Transfish” TRANSFISH S.A. es una empresa familiar dedicada al transporte de cargas especiales y al

movimiento de suelos.

Creada por Juan Bagre, en 1.975, y quién hoy mantiene la conducción de la empresa. Juan alquila sus oficinas comerciales en pleno centro de la Ciudad de Mendoza. En ella lo asisten cinco colaboradores que se encargan de recibir los pedidos de los clientes, efectuar las compras, llevar los papeles de la empresa, etc. Además cuenta con un Estudio Jurídico Contable que lo asesora en todas estas cuestiones. La base operativa está ubicada en un Depósito – Taller – Garaje en la localidad de Las Heras de propiedad de la empresa. En él se encuentra un responsable con dos ayudantes a cargo del control del personal operativo, camiones, equipos, herramientas, custodia de repuestos y efectúan trabajos de mantenimientos menores. Transfish cuenta con cuatro camiones volcadores de 8 años de antigüedad promedio con sus respectivos choferes. También posee tres palas cargadoras Caterpillar de 10 años de antigüedad promedio con sus choferes y cinco operarios para tareas manuales.

A pesar de las difíciles etapas que está atravesando la economía argentina, hoy lo mismo subsiste, pero cada vez con una rentabilidad menor. La disminución de la demanda de trabajo generó una saturación de oferta de este tipo de servicios, y hoy los competidores han entrado en una espiral descendente en los precios tratando de mantener, por lo menos, los equipos trabajando. El ex asesor de Transfish le dejó algunos secretos a Juan para mantenerse competitivo en el negocio: “Siempre tratá de ganar los trabajos” “Calculá los costos directos de los trabajos, y sobre ellos le tenés que agregar un 20% en concepto de contribución y a dicho total un 15% en concepto de beneficio esperado. Esto lo hacen todos y da resultados”. Juan no entendía las razones por las cuales, aún ganando la mayoría de los trabajos y con precios que calculaba competitivos, de acuerdo a los cálculos habituales en esta materia, tenía resultados negativos en los últimos meses, siendo que trabajaba casi a plena capacidad. Por ello solicitó la elaboración de un “presupuesto” para el próximo año y el cálculo del punto de nivelación de la empresa, temas que había escuchado que le podían ser de gran utilidad, pero que no conocía en detalle. Al momento de solicitar el trabajo presupuestario, Octubre 2001, y de punto de equilibrio, el inventario de órdenes de trabajo era el siguiente: Ó de T. Descripción Cliente Fecha Inicio Fecha Estimada

de Finalización En ejecución

161/02 Zanja de 400m3 – San José

Profund S.A. Setiembre 2001 Noviembre 2001

163/02 Movimiento escombros – Cdad

Garbage S.A. Octubre 2001 Diciembre 2001

Adjudicadas pendientes de inicio 164/02 Pozo 1000 m3 – Luján Municipalidad

LL Noviembre 2001 Enero 2002

165/02 Zanja tendido eléctrico - 500m

Electrica S.A. Diciembre 2001 Febrero 2002

167/02 Demolición viviendas – L H

Constructora XX Enero 2002 Marzo 2002

Cotizadas con probabilidad de ganar

166/02 Zanja 800 m3 Municipalidad JJ Enero 2002 Marzo 2002 Para después de “marzo 2002” no se visualiza ningún trabajo en concreto, más que un contexto económico y político muy complicado con un nivel bajo de inversiones. ¿Cómo hace la empresa para presupuestar el año 2002 si no existen los productos A, B, C; y si las órdenes de trabajo llegan sólo hasta marzo?

¿Cómo hace para calcular el punto de equilibrio si no existen trabajos homogéneos y predefinidos y, cada uno de ellos tiene particularidades distintas?. Veamos algunos datos en mayor detalle de Transfish.

A. LOS RECURSOS DE TRANSFISH: Tranfish cuenta con los siguientes recursos: � Oficina comercial y administrativa: Una oficina comercial y administrativa compuesta por el

dueño, Juan Bagre, y cinco ayudantes que realizan las tareas contables, administrativas y comerciales de la empresa.

� Garaje – Depósito – Taller: Ubicado en Las Heras. Es un galpón donde se encuentra una pequeña oficina administrativa, un depósito de herramientas y repuestos, un pequeño taller y la playa para los camiones y las palas cargadoras. Está a cargo de un responsable con dos ayudantes.

� Personal Operativo: Posee 4 conductores de camiones, 3 conductores de palas cargadoras y 5 operarios.

� Equipamiento Móvil: Posee 4 camiones y 3 palas cargadoras. B. INFORMACIÓN DE GASTOS DE LA CONTABILIDAD DE “TRANS FISH”: El análisis de los gastos contabilizados en el último año de Transfish arrojó lo siguiente: B.1 Gastos correspondientes a la “Oficina Comercial” y Administrativa: Gasto Acumulado anual Promedio Mensual Remuneraciones y Cs.Soc. $ 84.000 $ 7.000 Otros Gastos Fijos $ 60.000 $ 5.000

TOTAL $ 124.000 $ 12.000

B.2 Gastos correspondientes al Depósito - Taller Gasto Acumulado anual Promedio Mensual Remuneraciones y Cs.Soc. $ 36.000 $ 3.000 Otros Gastos Fijos $ 24.000 $ 2.000 TOTAL $ 60.000 $ 5.000

B.3 Gastos correspondientes Personal Operativo – Gastos Fijos (Sueldos + Cs. Sociales) Gasto Acumulado anual Promedio Mensual Choferes de Camiones (4) $ 48.000 $ 4.000 Chofer de Pala Cargadora (3) $ 36.000 $ 3.000 Operarios (5) $ 42.000 $ 3.500

TOTAL $ 126.000 $ 10.500

B.4 Gastos Fijos originados por los equipos (camiones y pala cargadora) Concepto Camiones (4) Pala Cargadora (3) TOTAL ANUAL

Patentes $ 2.000 $ 1.800 $ 3.800

Seguro $ 4.000 $ 1.200 $ 5.200 Amortización Lineal $ 28.000 $ 18.000 $ 46.000 Mantenimientos Fijo $ 8.000 $ 9.000 $ 17.000 Otros Gts. Fijos $ 6.000 $ 6.000 $ 12.000

Total Anual $ 48.000 $ 36.000 $ 84.000

Promedio Mensual $ 4.000 $ 3.000 $ 7.000

Promedio Mensual por Unidad

$ 1.000 $ 1.000

B.5 Estadística de consumos y costos por funcionamiento de los equipos (Por kilómetro para los camiones y por hora de trabajo para la pala cargadora).

Conceptos Para Cada Camión Pala Cargadora

Para c/ 100 km. Para c/ 10 horas Combustible $ 20.00 $ 42.00 Lubricantes $ 4.00 $ 8.00 Cubiertas $ 6.00 $ 4.00 Reparaciones $ 5.00 $ 4.00 Accesorios $ 4.00 $ 3.00 Otros $ 3.00 $ 2.00 Total $ 42.00 $ 63.00

Costo por km. recorrido $ 0.42 / km.

Costo por hora de trabajo $ 6.30 / hora No se generan otros tipos de costos variables tanto para los equipos como para el personal. B.6 Estadísticas de Precios de Venta de los servicios: Conceptos Precio por Km. Precio por Hora Hora de Venta de Pala Carg. $ 30.00 Precio por Km. de cada camión $ 1.30

Equivalencia en Horas p/ Camión $ 52.00 Precio de la hora del Operario $ 6.00 Nota: Dado que los camiones realizan trabajos de carga y descarga de materiales, el promedio de kilómetros recorridos por hora de trabajo es de 40 km por hora. C. INFORMACIÓN ESTADÍSTICA DE TRABAJO DE TRANSFISH: Del análisis de la información estadística de kilómetros recorridos, horas de trabajo, etc. del año anterior, que se trabajó prácticamente a plena capacidad, surgieron los siguientes datos: Concepto Días / Año Horas / Año Días cronológico año 365 días 8.760 horas Días de Trabajo / Hábiles 270 días 6.480 horas Horas Jornada Normal (8 hs) 2.160 horas Cálculo de Ocupación de los Recursos

Personal Operativo (5 obreros) 270 días 10.800 hs. Pala Cargadora ( 3 palas – Prom. 6 hs / día)

220 días 3.960 horas

Camiones (4 camiones) 250 días 8.000 horas Kilómetros recorridos por “cada” camión en el año

Promedio kilómetros anuales por camión:

80.000 km / año 6.667 km / mes

Aclaraciones: � Los empleados trabajan todos los días hábiles del año, esto es, 270 días en un promedio

de 8 horas laborales netas. � Las palas cargadoras están disponibles una menor cantidad de días al año (220 días en

lugar de los 270 días hábiles), debido a los trabajos de mantenimientos y reparaciones. Además, unas dos horas por día se ocupan en trasladar los equipos hasta y desde los lugares de trabajo, por lo que las horas productivas netas “facturables” a clientes se calcula en 6 horas diarias.

� Los camiones, si bien trabajan 8 horas productivas promedio por día, se estiman que unos 20 días hábiles al año están parados por razones de mantenimiento y reparaciones, lo que le otorga una capacidad de trabajo promedio de 250 días hábiles al año.

4. Cálculo del “punto de equilibrio” para empresas que trabajan “a medida” En las versiones tradicionales del “punto de equilibrio” observamos que, en todas ellas, el arranque consiste en identificar los artículos y sus respectivos precios de ventas unitarios o bien el nivel de ventas. A partir de la identificación de los artículos (producto A, B, etc.) y de sus respectivos precios unitarios, pasamos a estimar los costos variables y, con ellos, el margen de contribución.

Pero .... ¿Cuáles son los artículos que vende Transfish y sus respectivos precios de ventas y costos unitarios? Directamente no hay un artículo de venta habitual y, por ende, no existe un precio de venta y un costo variable determinado. Obsérvense las órdenes de trabajo ganadas y pendientes de ejecución. Cada una de ellas es un “mundo aparte”, con un precio de venta distinto, etc. Hemos elaborado una metodología para solucionar estos escollos:

Basarse en los recursos productivos: Si la empresa “vende el trabajo de los recursos productivos”, en lugar de efectuar supuestos y equivalencias complicadas imaginando productos y servicios estándar, un enfoque hacia los recursos productivos puede ser de mayor utilidad. En este caso lo que interesa es la “capacidad de venta” del trabajo de recursos productivos y sus respectivos precios de venta y costos variables por “unidad de venta”, esto es, por ejemplo: por kilómetro, por hora de trabajo, etc.

Esta metodología requiere los siguientes pasos:

� Identificar los grupos de recursos productivos: Siendo los “recursos productivos” aquellos que utiliza la empresa para prestar directamente el servicio o producir los bienes. En el caso de “Transfish” éstos son: los 4 camiones con sus choferes (UPPE 1), las tres palas cargadoras con sus choferes (UPPE 2), y los operarios directos. Transfish puede vender el trabajo de estos recursos, independientemente de la tarea específica que realicen (en un caso extremo podría dedicarse a alquilar los recursos).

� Identificar la cantidad de recursos dentro de cada grupo: Es un simple inventario de la cantidad de recursos productivos de que dispone la empresa. Ejemplo: 4 camiones, 3 palas y 5 operarios.

� Identificar la unidad de medida para la facturación del trabajo de cada recurso productivo: Por ejemplo: hora de trabajo, kilómetro recorrido, etc.

� Establecer el precio de venta, el costo variable y el margen de contribución de cada recurso por cada unidad de trabajo: Determinar, en base al mercado, el precio de venta de la hora de trabajo o del kilómetro recorrido, y estimar los costos variables de cada uno de ellos. Posteriormente, restando al precio de venta su respectivo costo variable, obtener el margen de contribución por recurso (o grupo de recursos)

� Calcular los costos fijos imputables a cada recurso: Para el caso de los camiones y las palas cargadoras, los costos fijos directamente asignables a ellos son: los costos de los respectivos choferes (si se le abona una suma fija mensual), la patente, el seguro, la depreciación (si se calcula en función de los años de vida útil y no de la cantidad de trabajo), los sueldos y cargas sociales de los operarios, etc.

� Estimar la capacidad máxima prevista (normal) de cada grupo de recurso: Esto significa estimar las horas que cada grupo de recursos estará disponible para prestar servicios (facturar) a terceros. En el caso de Transfish éstas horas disponibles se estimaron en el apartado “C” del punto 2.-

� Calcular el Margen de Contribución Total por Recursos: A los datos de capacidad del punto anterior se los multiplica por el “margen de contribución unitario” de cada recurso (o grupo de recurso) y se obtiene el margen de contribución total de cada recurso, de cada grupo o, sumando todos los recursos, el margen de contribución total de toda la empresa.

� Deducir los costos fijos imputables a cada grupo de recursos: Sobre el margen de contribución de cada recurso, se le deducen sus respectivos costos fijos (correspondientes al mismo período sobre el cual se haya estimado la capacidad de trabajo), para obtener así el “margen de contribución directo” de cada recurso, de cada grupo de recurso o, sumando todos los márgenes directos, el “margen directo total” de la empresa.

� Deducir los Costos Fijos no imputables directamente a los recursos: Al margen de contribución calculado en el punto anterior se le deducen el resto de los costos fijos de la empresa y se obtiene el resultado operativo.

� Calcular el “punto de equilibrio o ventas de nivelación”: Utilizando algunos de los métodos tradicionales, esto es, por “unidades equivalentes” o por “niveles de ventas”.

Continuemos con el caso de Transfish y veamos cuál sería el “Resultado Operativo Máximo”

que se podría alcanzar si todos los recursos trabajaran en el período (año) en su nivel de

capacidad prevista.

Cálculo de Resultado Operativo a la Capacidad Máxima “Normal” de Trabajo Esperada:

Llevaremos la unidad de medida del trabajo de los camiones de kilómetros a su equivalente en “horas de trabajo”, a través de la estadística que ya indicamos de que cada camión recorre, en promedio, 40 kilómetros por hora de trabajo. A continuación mostramos el cuadro del “Resultado Operativo a la Capacidad Máxima” y luego efectuamos las explicaciones de su construcción: Concepto Camiones Pala Cargadora Operarios Total Cantidad de Horas Máximas al Año

8.000 hs. 3.960 hs. 10.800 hs.

Precio de Venta de la Hora

$ 52.00 (se supone 40 km.

por hora)

$ 30.00 $ 6.00 $599.600

Costo Variable por Hora

$ 16.80 ( $ 0.42 por km. *

$ 6.30 $ 0.00 $159.348

40 km.) Margen de Contribución Unitario

$ 35.20 $ 23.70 $ 6.00

Margen de Contribución TOTAL

$ 281.600 $ 93.852 $ 64.800 $ 440.252

Costos Fijos de Operación (Directos)

$ 96.000 $ 72.000 $ 42.000 $ 210.000

Margen Directo Total

$ 185.600 $ 21.852 $ 22.800 $ 230.252

Costos Fijos Indirectos

$ 184.000

Resultado Final Esperado

$ 46.252

El cuadro anterior muestra que, a los precios y costos dados, si la empresa vendiera toda su capacidad de trabajo de los recursos productivos obtendría un “Resultado Operativo Anual” de $ 46.252; lo que la colocaría por arriba del punto de equilibrio. ¿Cómo construimos el cuadro? Empezamos identificando cada grupo de recursos productivos (camiones, palas cargadoras y operarios) con sus respectivos cálculos de la capacidad de trabajo anual máxima prevista que están en condiciones de “ofrecerse” a la venta. Luego, anotamos, para cada uno de ellos, el precio unitario de venta de la hora de trabajo y sus respectivos costos variables unitarios. Estos datos surgen de los respectivos cuadros de cálculo de costos presentado en el punto 3. B. De esta forma obtuvimos los márgenes de contribución unitarios, los que multiplicados por sus respectivas capacidades de trabajo anuales estimadas, nos arrojó el margen de contribución total por cada grupo de recursos. A dichos márgenes de contribuciones por tipos de recursos, le dedujimos sus respectivos costos fijos directos (sueldos con cargas sociales más los costos fijos de los equipos), para obtener de esta manera el “margen de contribución directo” de cada uno de ellos. A la suma de los “márgenes de contribuciones directos” les restamos en forma global el resto de los costos fijos de la empresa que asumen el carácter de indirectos. Para no efectuar una “distribución arbitraria” de éstos últimos fueron considerados directamente sobre la columna del total. Finalmente, restando los costos fijos indirectos del margen de contribución directo total, obtuvimos el resultado operativo estimado a plena capacidad prevista de trabajo. La “columna” de total se obtiene sumando los valores particulares de cada “grupo de trabajo”. Ahora, para encontrar el punto de equilibrio, debemos tomar una serie de decisiones: ¿Utilizamos el nivel general de Ventas o las unidades equivalentes de trabajo?

¿Utilizamos el modelo escalonado o simplificamos asociando dichos costos a un comportamiento variable? Recordemos la pregunta relativa al punto de equilibrio ¿Cuántas horas de trabajo deben ser vendidas de cada recurso en el año, para los precios y costos dados, de manera tal que la empresa tenga un resultado operativo nulo?. Dado que hay tres tipos de recursos existen varias combinaciones posibles para obtener dicha respuestas, por ejemplo: � Podríamos suponer que las palas cargadoras y los operarios trabajarán el 100%, por lo que la

“incógnita” sería la cantidad de horas de camión a vender para alcanzar el punto de equilibrio. Un ejercicio similar podríamos efectuar con el resto de los recursos. Esto es, suponer el comportamiento de dos de ellos “a pleno” y averiguar la cantidad del restante que haría el resultado operativo nulo.

� Otra alternativa es suponer que las proporciones “se mantienen” relativamente constantes y evolucionan en conjunto con los trabajos, es decir, que los trabajos que se venden llevan, en promedio, una proporción constante de la participación de cada recurso.

Para resolver éste último caso necesitamos definir si utilizaremos un modelo escalonado por tipo de recurso (Modelo RB1 – CRIF) o si simplificaremos el análisis considerando los costos escalonados como variables o, en otro extremo, como fijos. El método más riguroso desde el punto de vista técnico es el “escalonado”, pero si observamos un poco los números de la empresa y la realidad de la misma notaremos que, para la cantidad de recursos existentes, la empresa ya supera el punto de equilibrio, por lo cuál no corremos el riesgo de obtener un valor de equilibrio no alcanzable con la capacidad instalada actual. Además, si la empresa “no tiene la intención” de deshacerse de recursos, la capacidad actual puede considerarse como “fija” y los costos escalonados pueden tomarse como “fijos” en base a dichos supuestos. Reiteramos que esto es lógico dado que: con la capacidad actual se obtienen resultados positivos y que no se espera reducir recursos. Por lo que tomaremos a los “costos fijos” de cada grupo de recursos, como “costos fijos totales”. Entonces, tomando los costos fijos directos de cada grupo de recurso, como costos fijos totales, reconstruyamos el cuadro:

Concepto Camiones Pala Cargadora

Operarios Total Porcentaje

Cantidad de Horas Máximas al Año

8.000 hs. 3.960 hs. 10.800 hs.


$ 52.00 $ 30.00 $ 6.00 $599.600 100 %


$ 16.80 $ 6.30 $ 0.00 $159.348 26,58%

Margen de Contribución Unitario

$ 35.20 $ 23.70 $ 6.00


$ 281.600 ( 64 % )

$ 93.852 ( 21 % )

$ 64.800 ( 15 %)

$ 440.252 ( 100 %)

73.42%

Costos Fijos Totales (Dir. + Indir.)

$ 394.000


$ 46.252

Hemos eliminado los costos fijos directos de cada grupo, respecto del cuadro anterior, e incluido dicho importe ($ 210.000) en los costos fijos totales. Calculamos el porcentaje que el “margen de contribución total” representa de las ventas totales y obtuvimos también el porcentaje relativo del margen de contribución de cada grupo con respecto al margen de contribución total. Ahora, estamos en condiciones de obtener las Ventas de nivelación “Vn”. Recordemos esta fórmula:

Vn = CF / rc

Vn = $ 394.000 / ( 73.42%)

Vn = $ 536.638

Por lo que Transfish necesitaría vender $ 536.638 de mezcla constante de sus recursos para no

ganar ni perder.

La pregunta, ahora, es cuánto le corresponde vender de capacidad de trabajo a cada grupo de recursos en dicho nivel de ventas de nivelación (Vn).

El cálculo es muy sencillo: � Primero: Debemos obtener el “Margen de Contribución Total” para el nivel de “Vn”. Éste

último surge de las ventas de $ 536.638 y el porcentaje del margen de contribución total que es del 73.42%; por lo que, aplicando el porcentaje, el valor que alcanza el margen de contribución total para las ventas de nivelación es de $ 394.000 (73.42% s/ $ 536.638).

� Segundo: Veamos en cuánto participa cada tipo de recurso en dicho margen de contribución total. Para ello necesitamos los porcentajes de participación que obtuvimos en el cuadro precedente y que indicamos debajo del importe del margen de contribución global de cada grupo. Así, los camiones participan con el 64%, las palas cargadoras con el 21% y los operarios con el 15%. Aplicando estos porcentajes al margen de contribución total obtenido en el punto anterior tendremos los siguientes márgenes de contribución de cada grupo de recursos: - Camiones = $ 252.160; Palas Cargadoras = $ 82.740; y Operarios = $ 59.100.-

� Tercero: Tomemos el Margen de contribución de cada recurso, para el volumen de nivelación, y lo dividimos por el margen de contribución unitario (de cada grupo), el resultado de dicha división será la cantidad de “horas” que cada grupo de recursos debe aportar para alcanzar las ventas de nivelación. Veamos: � Camiones: Margen de Contribución de Nivelación = $ 252.160 dividido el margen de

contribución unitario (ver cuadro respectivo) $ 35.20 = 7.164 horas de trabajo a vender en el año.

� Palas Cargadoras: Margen de Contribución de Nivelación = $ 82.740 dividido el margen de contribución unitario (ver cuadro respectivo) $ 23.70 = 3.492 horas de trabajo a vender en el año.

� Operarios: Margen de Contribución de Nivelación = $ 59.100 dividido el margen de contribución unitario (ver cuadro respectivo) $ 6.00 = 9.850 horas de trabajo a vender en el año.

Con los valores antes calculados, Transfish alcanzaría el punto de equilibrio en el siguiente ejercicio (dejamos la comprobación al lector). 5. El Presupuesto en las Empresas que trabajan “a medida” Recordemos que para “presupuestar” en las empresas normales, el eje central es el “pronóstico de ventas” de cada uno de los artículos (o servicios) que comercializa la empresa. Las técnicas de “pronóstico de ventas” están referidas a estimar la demanda potencial y la cuota de los mercados de los diversos productos, lo que requiere que la empresa comercialice productos o servicios definidos. Esto no puede realizarse en las empresas que trabajan a medida tipo “Transfish”, porque no existen productos definidos qué vender, sino que existen órdenes de trabajo cada una con sus respectivas particularidades y diferencias. El ejemplo de “órdenes de trabajos pendientes” presentado en el punto 3 anterior muestra una serie de trabajos en los que, si bien hay algunos parecidos, difieren entre sí. Además, puede observarse que la última orden de trabajo con posibilidades de obtenerse, tendría una finalización estimada en Marzo de 2002 y, luego de esta fecha, no hay nada más.

Entonces...¿Cómo hace para presupuestar Transfish todo el ejercicio 2002 si no tiene productos específicos y las órdenes de trabajo llegan sólo hasta marzo?. Nosotros no hemos encontrado otra manera mejor de hacerlo que “basándonos en los recursos”. Para ello debemos tomar el “modelo de punto de equilibrio” que desarrollamos en el punto anterior y presupuestar (estimar), en base a la evolución estadística, proyecciones del mercado, consultas a los especialistas, etc. las cantidades de horas o unidades de actividad a vender de cada recurso, los precios unitarios probables (por hora de trabajo, por kilómetro a recorrer, etc.), los costos variables, los costos fijos, etc. Efectuadas las estimaciones iniciales puede observarse si la empresa tendrá utilidad operativa final o no. Dependiendo de dicho cálculo se reformulan las estrategias y planes de acción hasta llegar a un presupuesto “alcanzable” y con un resultado “razonable” para las autoridades de la empresa. En los demás aspectos generales, el método de presupuestación sigue los lineamientos de nuestra obra “Presupuesto para PyME”. 6. Temas Especiales Las empresas que trabajan por “órdenes de trabajo”, tipo Transfish, presentan diversas modalidades que merecen una atención especial. Veamos algunos casos:

� Empresas que subcontratan o tercerizan una parte importante del trabajo: Dado que uno de los grandes desafíos de estas empresas es el de adoptar una estructura (cantidad de máquinas, equipos, personal, etc.) que no permanezca mucho tiempo ociosa (generando costos fijos) frente a los problemas de irregularidad de la demanda, muchas de ellas encontraron la solución mediante el desprendimiento de recursos productivos estructurales y sub-contratándolos cuando los necesitan. De esta manera la empresa se queda con la habilidad de “ganar trabajos” mediante una efectiva acción comercial y, cuando los gana, utiliza sus propios recursos productivos contratando los faltantes a terceros. Esta situación implica que a los costos de las órdenes de trabajo, estos son: materia prima y materiales directos, mano de obra directa y la asignación de los costos indirectos, se le sume un cuarto grupo muy significativo que son los “servicios directos contratados a terceros” cuyo estudio, análisis y sugerencia de incorporación como un elemento de costo más lo propusimos en nuestra obra “Cálculo de Costos” antes citada. Mientras, normalmente, los costos de una orden de trabajo se conforman con recursos propios, en los casos que la empresa tercerice trabajos productivos, las facturas pagadas a estos terceros comienzan a tomar una relevante dimensión. Esta alternativa debe ser adecuadamente considerada en los procesos de presupuestación y de cálculo de punto de equilibrio.

� Empresas que aportan el know-how: En la industria de la construcción suele encontrarse bajo el título de “Empresa Constructora XX”, a un grupo de profesionales que poseen su estudio con sus vehículos particulares y nada más. No tienen personal operativo a cargo, ni máquinas viales, ni herramientas, nada más que ellos y sus conocimientos. Sin embargo suelen realizar importantes y variadas obras “sub-

contratando” todos los recursos productivos que requieren para realizarlas. En estos casos los profesionales aportan sus conocimientos, traducidos en planos, proyectos, dirección y supervisión, pero el costo de ellos trasladable a los clientes no tiene la significación que luego alcanzan los materiales y la mano de obra directa, por lo que la estructura de costos de las obras se compone, desde el punto de vista de los profesionales, de materiales y servicios contratados a terceros. Estos hechos también distorsionan los respectivos cálculos presupuestarios y de punto de equilibrio.

� Distintos recursos y distintos usos: Tema que analizamos en “Cálculo de Costos”. Varias empresas poseen una amplia variedad de recursos productivos y, en muchas oportunidades, el uso que se hace de ellos es bastante desigual. Estas circunstancias deben ser adecuadamente tenidas en cuenta y le agregan relativa complejidad a los análisis.

7. Metodología de cálculo de costos para cotización de precios Para evaluar la diferencia entre la metodología tradicional de cálculo de costos para cotización de precios y nuestra metodología de las variables relacionales, presentamos un caso práctico basado en la empresa Transfish. Esta empresa recibió el siguiente pedido de cotización:

7.1 Requerimiento: En la presente semana, TRANSFISH recibió el siguiente pedido de cotización de la empresa “LOBSTER & CRAB”:

Estimados TRANSFISH: Les solicitamos tengan la amabilidad de cotizarnos el siguiente servicio: Movimiento de escombros en superficie de nuestro terreno ubicado en Luján de Cuyo, Ruta 40 XX.- La superficie del terreno es una franja de 1.000 mts x 200 mts. Los escombros corresponden a maderas, alambres, rocas pequeñas, etc. El material removido deberá ser transportado a un vaciadero ubicado a 25 km. de nuestro predio todo por camino de tierra. Solicitamos nos envíen la cotización lo antes posible Atte.

Transfish realizó el cálculo del precio y envió la cotización. Los cálculos y datos que

utilizaron se presentan en el apartado 7.3.-

7.2 Cálculo de los tiempos y recursos para realizar el servicio:

El personal de Transfish estima que la realización del trabajo le demandará 2 semanas de trabajo, 10 días hábiles completos, lo que implica los siguientes números:

� Ocupará dos operarios jornada completa, esto es: 2 operarios x 8 horas por día x 10 días de

trabajo.- � Una pala cargadora con su correspondiente chofer que trabajarán los 10 días hábiles x 8

horas cada día. � Tres camiones con sus correspondientes choferes que trabajarán los 10 días hábiles x 8 horas.

Además se estima que cada camión deberá realizar 4 viajes por día a muy baja velocidad por la característica de los caminos, esto es 200 km. por día por cada camión. Total 200 km por día x 3 camiones x 10 días = 6.000 km.

7.3 Estimación de costos y sugerencia de precios realizada por Transfish:

Transfish, calculó los costos de la manera tradicional y habitual con que se realiza en este tipo de empresas: a) Personal Operario:

Sueldos y Cargas Sociales Mensuales por operario = $ 700.00 mensual Tiempo de trabajo estimado de dos semanas o ½ mes = 50% Costo por empleado = $700 * 50% = $ 350

Costo Total en empleados = $ 350.00 x 2 empleados = $ 700

b) Pala Cargadora y Chofer:

Sueldo y Cargas Sociales de chofer por medio mes = $ 1.000 * 50 % = $ 500 Pala Cargadora: Costos Fijos Mensuales = $ 1.000 - Para medio mes = $ 500

Consumos por horas de trabajo = 80 horas x $ 6.30 la hora = $ 504.00

Costo Total Pala Cargadora + Chofer = $ 1.504 c) Cálculo del costo por kilómetro para los camiones con choferes6:

Para la estadística anual de 80.000 km al año: Costos Fijos Anuales de c/ Camiones = $ 12.000.

6 Es habitual considerar todos los costos anuales que se generen por el uso y funcionamiento del camión más los costos totales de la mano de obra y dividirlo por los kilómetros que se esperen recorrer o por los kilómetros que surgen de las estadísticas de años anteriores.

Costos fijos Anuales de c/ Choferes = $ 12.000 Costos variables de los camiones para 80.000 km = 80.000 x $ 0.42 = $ 33.600 Total de Costos Estimados Anuales = $ 57.600 Dividido los km. anuales = 80.000 Costo por kilómetro = $ 0.72 / kilómetro

Costo por camiones aplicables al servicio = $ 0.72 * 6.000 km = $ 4.320

d) Total de Costos Directos del Servicio:

Total de Costos directos = $ 700 + $ 1.504 + $ 4.320 = $ 6.524

e) Contribución a los Costos Indirectos7:

La empresa carga un 20% sobre el costo directo en concepto de contribución a soportar el resto de costos de la empresa. Contribución a Costos Indirectos = $ 6.524 * 20% = $ 1.305

f) Beneficio

La empresa calcula un 15% de beneficio sobre los costos totales calculados Beneficio = ( $ 6.524 + $ 1.305) * 15 % = $ 1.174

g) Definición del precio a cotizar por el servicio

Precio = costo directo + contribución + beneficio Precio = $ 6.524 + $ 1.305 + $ 1.174 = $ 9.003

TRANSFISH le cotizó un precio de venta del servicio (sin IVA y sin considerar otros impuestos) de $ 9.003 por el servicio solicitado.

7.4 Aclaraciones adicionales:

Al revisar los cálculos, Juan Bagre estimó que el trabajo de limpieza del terreno podrá efectuarse tranquilamente en los 10 días, pero para el traslado de los escombros necesitaría de unos 5 días más, sin modificarse las distancias, ya que el vaciadero es el mismo, pero la velocidad de transporte deberá ser más lenta.

7 Es habitual, también, que se utilice un porcentaje fijo basado en la experiencia para cargar los costos indirectos del área operativa (y de la empresa total) a la orden de trabajo que se está cotizando.

Para ello, el cliente contratará otra pala cargadora de otra empresa para los 5 días restantes, ya que Juan le comentó que necesitaría para otro trabajo su propia pala. Juan Bagre revisó sus costos y observó que la cantidad de material a transportar y que la cantidad de kilómetros a recorrer no variaban en absoluto, por lo que entendió que no podía alterar el precio de venta ofrecido anteriormente, de esta forma le mantuvo el precio a su cliente8.

7.5 Solución Propuesta a través de la Metodología de las Variables Relacionales

7.5.1 Cálculo de los Costos Directos en función de las variables relacionales:

a) Costo Operario por Hora de Trabajo = $ 42.000 / 5 operarios = $ 8.400 dividido 2.160 horas

de trabajo al año por operario = $ 3.89 por hora b) Costo Chofer de Camión por Hora de Trabajo = $ 48.000 / 4 choferes = $ 12.000 dividido

2.000 hs de trabajo al año por camión = $ 6.00 por hora c) Costo Chofer Pala Cargadora por Hora de Trabajo = $ 36.000 / 3 choferes = $ 12.000

dividido 1.320 hs de trabajo al año = $ 9.10 por hora d) Costo Fijo Camión por Hora = $ 48.000 / 4 camiones = $ 12.000 / 2.000 horas de trabajo =

$ 6.00 por hora de trabajo camión e) Costo Fijo Pala Cargadora por Hora de Trabajo = $ 36.000 / 3 palas = $ 12.000 / 1.320 hs.

de trabajo al año = $ 9.10 por hora de trabajo pala. f) Costo Variable por km recorrido camión = $ 0.42 g) Costo Variable por hora de trabajo Pala = $ 6.30

Concepto Costo Fijo Hora

Costo Variable Km

/ Hora

Cantidad de Horas

Cantidad de Kilómetros

COSTO EN FUNCIÓN HORAS

COSTOS EN FUNCIÓN

KM. Operarios $ 3.89 - 160 hs. - $ 622 Choferes Camión

$ 6.00 - 240 hs. - $ 1.440

Chofer Pala $ 9.10 - 80 hs. - $ 728 Camión $ 6.00 $ 0.42 240 hs. 6.000 km $ 1.440 $ 2.520 Pala Cargadora

$ 9.10 $ 6.30 80 hs - $ 1.232

TOTAL $ 5.462 $ 2.520

TOTAL COSTOS DIRECTOS = $ 5.462 + $ 2.520 = $ 7.982 Diferencia: Con esta metodología de cálculo de costos directos del servicio9, se llega a un costo de $ 7.982; mientras que con la metodología anterior que aplicó Transfish se obtuvo un costo directo de $ 6.524.-

8 Este problema surge cuando no se utiliza la metodología de las variables relacionales. Dado que la base de cálculo han sido los kilómetros y éstos no se han alterado, se llega al mismo cálculo de costos, aunque la cantidad de horas de utilización de los recursos ahora es mayor.

7.5.2 Cálculo de la “Contribución” a los costos indirectos de la empresa

(Hemos optado por el método de contribución en función de los precios de venta de mercado que explicamos en nuestra obra “Cálculo de Costos”). a) Identificación de los Costos Indirectos Anuales de la Empresa = $ 124.000 + $ 60.000 = $

184.000 b) Método de Contribución en función de los Precios de Venta de Mercado: Conceptos Cant.

Horas al año (1)

Precio de Venta Hora (2)

Total de Venta

Estimada

(3) = (1)*(2)

Porcentaje de

Contribución

(4)

Costos Indirectos Totales

(5)

Contribución por

Hora de Trabajo (6) = (5) /

(1) Operarios 10.800 hs. $ 6.00 $ 64.800 11 % $ 20.240 $ 1.87 Camiones + Choferes

8.000 hs. $ 52.00 $ 416.000

69 % $ 126.960 $ 15.87

Pala Cargador + Chofer

3.960 hs $ 30.00 $ 118.800

20 % $ 36.800 $ 9.29

TOTALES

$ 599.600

100 % $ 184.000

Con los valores de la tabla podremos calcular la contribución de costos indirectos: � Operarios = 160 hs. * $ 1.87 = $ 299 � Camiones + Choferes = 240 hs * 15.87 = $ 3.809 � Pala Cargadora + Chofer = 80 hs. * $ 9.29 = $ 743 � TOTAL CONTRIBUCIÓN = $ 299 + $ 3.809 + $ 743 = $ 4.851 Diferencia: Obsérvese que, mientras con este método la contribución a soportar los costos indirectos de la empresa asciende a $ 4.851; Transfish calculó la contribución en $ 1.305.- Una gran diferencia.

7.5.3 Estimación del Precio de Venta

a) Precio de Venta calculado según Precios de Mercado

Conceptos Cant. Horas al año / Km.

Precio de Venta Hora / Kilometros

Total de Venta

Estimada Operarios 160 hs. $ 6.00 $ 960 Camiones + 6.000 km. $ 1.30 $ 7.800

9 Puede observarse cómo, esta metodología, separa los costos que se generan en función del tiempo de los que se generan en función de los kilómetros, sin mezclarlo como en el método tradicional.

Choferes Pala Cargador + Chofer

80 hs. $ 30.00 $ 2.400

TOTALES $ 11.160

Precio de Venta según valores de Mercado = $ 11.160

b) Precio de Venta calculado según una contribución sobre los costos (15%)

Costos Totales Calculados = $ 7.982 + $ 4.851 = $ 12.833 Contribución = 15% s/ $ 12.833 = $ 1.925 Precio de Venta en Base a costos = $ 12.833 + $ 1.925 = $ 14.758

c) Comparación entre los tres tipos de Precio de Venta Calculados

� Según Transfish = $ 9.003 � Según Precios de Mercado = $ 11.160 � Según Base de Costos = $ 14.758

Puede observarse la manera en que las distintas metodologías de cálculo arrojan diferentes precios de ventas sugeridos para el trabajo.

�� Si se cotizara al precio calculado inicialmente por Transfish ($ 9.003) existiría una amplia probabilidad de ganar el trabajo, pero, a la larga, la empresa no podría cubrir todos sus costos.

�� Si se cotizara al precio calculado con la metodología más precisa (la de las variables relacionales), seguramente se cubrirían todos los costos empresariales, pero, difícilmente se ganaría el trabajo.

�� Si se cotiza a valores de mercado ($ 11.160) existen amplias posibilidades de ganar el trabajo, pero la empresa debería adoptar medidas urgentes tendientes a reestructurar sus costos, ya que la nueva metodología de cálculo le indica que sus costos totales son superiores a los que acepta el mercado para este tipo de negocios.

7.5.4 Estimación de los costos y precios para la extensión de cinco días:

Recordemos que de la revisión del programa para realizar la obra se estimó un tiempo adicional para poder retirar todos los escombros al vaciadero. Transfish indicó que, como dicho tiempo adicional no afectaba los kilómetros a recorrer, no debería alterarse el precio de venta sugerido inicialmente. a) Cálculo de los nuevos costos:

Concepto Costo Fijo Costo Cantidad Cantidad COSTO COSTOS

Hora Variable Km / Hora

de Horas de Kilómetro

s

EN FUNCIÓ

N HORAS

EN FUNCIÓN KM.

Operarios $ 3.89 - 160 hs. - $ 622 Choferes Camión

$ 6.00 - 240 hs. + 120 hs

- $ 2.160

Chofer Pala

$ 9.10 - 80 hs. - $ 728

Camión $ 6.00 $ 0.42 240 hs + 120 hs.

6.000 km $ 2.160 $ 2.520

Pala Cargadora

$ 9.10 $ 6.30 80 hs - $ 1.232

TOTAL $ 6.902 $ 2.520 Costos Directos del Trabajo = $ 6.902 + $ 2.520 = $ 9.422

b) Cálculo de la Contribución a los Costos Indirectos

� Operarios = 160 hs. * $ 1.87 = $ 299 � Camiones + Choferes = 360 hs * 15.87 = $ 5.713 � Pala Cargadora + Chofer = 80 hs. * $ 9.29 = $ 743 � TOTAL CONTRIBUCIÓN = $ 299 + $ 5.713 + $ 743 = $ 6.755

c) Cálculo del Costo Total del Servicio y del Nuevo Precio de Venta

Costo total = $ 7.982 + $ 6.755 = $ 14.737 Precio de Venta = $ 14.737 + 15% = $ 16.948

d) Cálculo de los Precios de Ventas:


Con la extensión del tiempo de trabajo para los camiones y sus respectivos choferes, el nuevo

cálculo del precio de venta basado en la metodología de las variables relacionales asciende a

$ 16.948; mientras que anteriormente ascendía a $ 14.758.-

El resto de los cálculos de precios de ventas no se han visto alterados.

8. La metodología de las variables relacionales para el cálculo de costos

Téngase presente el método de cálculo tradicional y habitual. Ahora veamos cuáles son las dos principales fallas que éste método tiene:

� Considera que los costos relacionados con cada grupo de recursos en particular se comportan en función de una única variable. Por ejemplo, para los costos relacionados con los camiones (amortización, patente, seguro, combustibles, repuestos, aceites, sueldos del chofer, cargas sociales, etc.), se asume que varían en función de los kilómetros recorridos; y

� Considera que los “costos indirectos” que deben soportar los distintos trabajos pueden obtenerse en base a porcentajes fijos predefinidos.

Estas dos fallas son las que, principalmente, corrige nuestra metodología de las variables relacionales. 8.1 Los recursos productivos directos Los recursos productivos directos son aquellos que participan efectivamente en la prestación del servicio o en la transformación de la materia prima. Generalmente corresponden a operarios directos, máquinas industriales, vehículos, etc. En algunos casos, un recurso individual es suficiente para realizar trabajos, por ejemplo, los obreros que con ayuda de determinadas herramientas tienen la facultad suficiente de prestar servicio o transformar materias primas. En otros casos se requiere la combinación de recursos para la prestación del trabajo. Son los relativos al camión con su chofer y al de la pala cargadora también con su respectivo chofer. Aquí, cada recurso en forma independiente no está en condiciones de realizar trabajo, por lo que necesita la participación del otro para formar una “UPPE” (unidad productora de pequeña escala). Cuando combinamos recursos, los costos que éstos generan pueden comportarse en función de una única o más variables. La metodología tradicional asume un criterio simplista: que “los costos se comportan en función de una única variable”, como en el caso de los camiones en el ejemplo de Transfish, en donde se asumía que todos los costos de dichas “UPPEs” se comportaban en función de los kilómetros recorridos, por lo cuál se debe calcular el “costo promedio” por kilómetro y aplicarlo a la cantidad de kilómetros que el transporte o trabajo demandará. Ahora bien, si estuviéramos de acuerdo con esta idea de que los costos se comportan en función de los kilómetros recorridos podríamos caer en la siguiente falacia: Si no se recorre ningún kilómetro en el año, no se generarían costos referidos a los camiones. Y sabemos que es falso, dado que los gastos en seguros, patentes, depreciaciones, sueldos del chofer, etc. sí se generarán. Por ello, la metodología de las variables relacionales estudia con mayor profundidad los costos de cada UPPE o recurso individual, e identifica, para cada grupo de costo detectado, la variable que mejor represente su comportamiento.

De esta forma, para cada UPPE que posea la empresa, deben estudiarse los costos totales que genera en el año, clasificarse de acuerdo a su comportamiento y expresarse en términos las variables más representativas de ellos. Es común encontrar que los costos de funcionamiento y tenencia de equipos productivos (máquinas + personas que los conducen) respondan a distintos comportamientos tales como:

� El simple paso del tiempo: Costos tales como el seguro del equipo, el impuesto automotor, el sueldo bruto fijo del chofer, etc.

� El tiempo de trabajo: Costos tales como mantenimientos, reparaciones, consumos de combustibles y lubricantes en equipos de trabajos forzados de escaso traslado, los operarios pagados por jornales, etc.

� La intensidad del uso del recurso: Costos relacionados con determinadas partes o herramientas de los equipos que dependen directamente de la intensidad, peso de la carga, tipo de terreno, tipo de material a remover, etc. en que se lo utilice.

� La distancia de recorrido: Caso típico del consumo de combustibles, lubricantes, cubiertas, etc, en las unidades de transporte.

Por supuesto que la realidad presenta situaciones intermedias y combinadas de los cuatro factores anteriores. En la metodología tradicional, cada recurso estaría asociado a una única variable de comportamiento, mientras que en nuestra metodología cada recurso se asocia a más de una variable, dependiendo de los factores antes descritos. Así, en el ejemplo de Transfish, los costos relativos a los camiones y sus respectivos choferes se consideran en función de dos variables, los kilómetros a recorrer para aquellos costos que específicamente se consumen en función de la distancia (combustibles, lubricantes, neumáticos, etc.); y el tiempo de trabajo o cronológico para aquellos costos que, independientemente de que se recorran más o menos kilómetros lo mismo serán incurridos por la empresa. Esto puede verse en los “cuadros” referidos a los cálculos de los costos directos de nuestra metodología expuesta para el ejemplo, en donde se abrieron columnas para los costos que se comportan en función del tiempo y para los que se comportan en función de los kilómetros recorridos. También, puede observarse en el ejemplo, que cuando se cambian las estimaciones de los tiempos de uso de los camiones, cambian los costos totales del trabajo. Al no alterarse los kilómetros a recorrer, el método tradicional no varía los cálculos de costos; mientras que el método de las variables relacionales cambia los cálculos porque se movieron las cantidades de horas en que los recursos deberán estar disponibles para el trabajo en cuestión. Un análisis detallado y profundo de esta problemática se encuentra en nuestra obra “Cálculo de Costos”. 8.2 La absorción de los costos indirectos La otra falla del método tradicional es la de utilizar un “porcentaje fijo” de cargo por costos indirectos sin evaluar la razonabilidad del mismo.

Es muy común observar que las empresas que tienen realidades similares a las de Transfish utilizan dicho porcentaje fijo que denominan “contribución”. El problema es que dicho porcentaje no suele responder a estudios técnicos adecuados a la temática que se está tratando. Nuevamente, en el capítulo 6 de nuestra obra “Cálculo de Costos” analizamos en profundidad este tema y expusimos los diversos métodos técnicos que pueden ser utilizados. Cuando Transfish decide buscar un método técnico para tratar la “contribución” se encuentra que de una estimación de $ 1.305 basada en el porcentaje fijo del 20% pasa a una de $ 4.851; mostrando una diferencia muy significativa. El método de las variables relacionales supone que el trabajo de los recursos productivos directos debe soportar todos los costos indirectos de la empresa en base a la capacidad de venta que tenga cada uno de ellos; pero no asume que la estructura de costos (proporción de directos e indirectos) sea correcta. Cuando utilizamos la alternativa de calcular la contribución de costos indirectos en función de los precios de mercados (como la del ejemplo de Transfish) la empresa logra una importante información: conocer si sus costos totales son o no competitivos. Para Transfish, sus costos totales no resultan competitivos dado que el cálculo obtenido del precio de venta por esta metodología supera al precio basado en valores de mercado. Esto puede apreciarse solamente si se utiliza la metodología de las variables relacionales. El procedimiento es sencillo: � Se listan todos los recursos productivos con los que cuenta la empresa para realizar trabajos

(recursos individuales, como los operarios; y UPPEs como los camiones y sus choferes, y las palas cargadoras con sus respectivos choferes).

� Para cada grupo de recursos se determinan las cantidades de horas que podrán utilizarse para trabajos facturables a terceros.

� Dichas cantidades de horas se multiplican por los respectivos precios unitarios que las horas tengan en el mercado.

� De esta forma se obtiene el importe estimado de venta anual de cada recurso o UPPE. � La suma de los importes de ventas estimados anuales de todos los recursos de la empresa se

iguala al 100%; y se calcula la participación relativa (porcentaje) de las ventas estimadas de cada recurso en el total.

� Posteriormente se obtienen el total de los costos indirectos anuales estimados para la empresa y, sobre dicho importe, se aplican los porcentajes del punto anterior.

� De esta manera se obtiene el total de costos indirectos que debe soportar en el año cada recurso o UPPE que, dividiéndolo por el total de horas facturables en el año, nos arroja el costo indirecto que debe soportar cada hora de trabajo de cada recurso.

� Éstos costos indirectos por “hora” son los que se aplican a las demandas de tiempos que requiera el trabajo que se pretenda costear.

En el ejemplo de Transfish se incluyeron cuadros respectivos a éstos cálculos los cuáles recomendamos volver a revisarlos.

Cuando las empresas aplican esta metodología mejoran significativamente sus cálculos y descubren una serie de problemas y causas que con el método tradicional no pueden observarse. 9. CONCLUSIONES:

� La característica diferencial de las empresas que trabajan “a medida” del resto de empresas es

que en las primeras no se poseen productos y/o servicios específicamente definidos con los que se abastece regularmente a los respectivos mercados.

� Esta situación nos lleva a concentrarnos en los recursos productivos de la empresa y lo que se pueda hacer con ellos.

� De esta manera, tanto el punto de equilibrio como el proceso de presupuestación se basan en la cantidad, variedad y capacidad de trabajo (medida en horas, kilómetros, unidades, etc.) de los recursos productivos.

� Teniendo en cuenta lo anterior, los procesos de presupuestación y de cálculo de punto de equilibrio siguen los mismos lineamientos que los de empresas “normales”.

� Uno de los riesgos que hay que prever es el de la existencia de estructura de costos escalonados. En estos casos la construcción de modelos “RB1 – CRIF” cumple con la rigurosidad técnica necesaria, pero muchas veces se puede evitar dicha rigurosidad asociando los costos escalonados a comportamientos variables o fijos, dependiendo del caso.

� Con respecto a los métodos de cálculo de costos para cotización de precios, las técnicas tradicionales utilizan criterios simplificadores y genéricos que, muchas veces, no se acercan a la realidad.

� Para contrarrestar las dos fallas fundamentales de los métodos tradicionales (el comportamiento de costos en función de una única variable y el porcentaje fijo de contribución para soportar costos indirectos) es que recomendamos utilizar el método de las variables relacionales.

Ricardo A. Billene

CAPÍTULO II



CAPÍTULO II



3. Introducción En obras tradicionales de presupuesto y punto de equilibrio, siempre se hace referencia a empresas que producen y/o comercializan productos definidos y, en cierta medida, homogéneos. Los ejemplos que se dan se refieren a la producción de los artículos “A, B y C”, por ejemplo, sin embargo, no son aplicables a empresas con sistemas de “órdenes de trabajos especiales”. Nos es ineludible referirnos a nuestro trabajo previo sobre este tipo de empresas que hemos estudiado con cierta profundidad, puesto que en él analizamos toda la problemática de los costos de estas empresas y en especial del cálculo de costos para cotización de precios, aportando metodologías y desarrollos específicos. Así, para quien desee profundizar en la “realidad” de estas empresas, recomendamos la lectura de la obra “Cálculo de Costos”10. Comencemos analizando algunas de las principales características de este tipo de empresas. 4. Características generales de las empresas que trabajan “a medida” Estas empresas reciben pedidos especiales de clientes que se transforman en “órdenes de trabajo” que, generalmente, son de diversa índole y difícilmente puedan encontrarse dos órdenes similares. Por ejemplo: mueblerías con diseños a medida, empresas constructoras, empresas de máquinas viales, desarrolladores de software a medida, estudios de filmación, trabajos de consultoría a medida, empresas de reparaciones y refacciones, fabricantes de bienes de capital, transporte de cargas especiales, etc. Uno de los desafíos que enfrentan es la “irregularidad” en la demanda de trabajo, que hace que en determinadas circunstancias los recursos disponibles de la empresa sean escasos, y en otras situaciones se deba enfrentar una considerable ociosidad. Esta “irregularidad” de la demanda dificulta tanto el pronóstico de la misma como la elección de la cantidad de recursos óptima para la empresa. En efecto, en ciertas oportunidades la cantidad de órdenes de trabajo excede la capacidad instalada de la empresa y, en otros casos, no hay ninguna orden de trabajo en ejecución. Una frase que es común escuchar de los empresarios de estas actividades es.... “le tengo que conseguir trabajo a los equipos”.... Y esta frase es la “distinción” esencial entre las empresas que producen o comercializan bienes o servicios definidos y las de bienes a medida.

10 Ricardo A. Billene “Cálculo de Costos: Cálculo de costos para cotización de precios de órdenes de trabajo” (Imprenta Allub, Mendoza, 2001)

En las empresas llamémosle “normales”, los empresarios se preocupan por vender los “productos y servicios”, mientras que en las “a medida” la preocupación es vender el trabajo de los “recursos”. Para marcar la distinción entre ambas, nosotros las llamamos como “empresas basadas en los productos y servicios”, versus “empresas basadas en los recursos”. El desafío es cómo presupuestar y cómo determinar el punto de equilibrio en estas empresas en las que no tenemos el producto “A, B y C”, dado que cada orden de trabajo es un “producto distinto”, y en dónde no se abastece regularmente un mercado o a un grupo de clientes con permanencia. Y esto último es una distinción muy importante a tener en cuenta. Mientras que las empresas “normales” abastecen regularmente a los mercados atendidos o a determinados clientes, las empresas “a medida” abastecen ocasionalmente a mercados o clientes. Piense en un fabricante de bienes de capital que elabora tanques de almacenamiento de vinos... ¿Cuántas veces puede abastecer de tanques a una misma bodega?... Tal vez una o a lo sumo dos veces en 10 años, dado que la bodega, una vez equipada, su inversión tiene una vida útil prolongada y, además, cada bodega exige determinadas características de los tanques para personalizar sus vinos distintos de las demás, lo que obliga a la empresa proveedora a no poder trabajar en lote o serie. Pero, estimamos que un ejemplo es mejor que muchas palabras. Veamos, a continuación, un caso basado en una empresa real, una situación real sobre la que hemos efectuado adaptaciones a los fines de la presente exposición. 3. Introducción al caso de estudio de “Transfish” TRANSFISH S.A. es una empresa familiar dedicada al transporte de cargas especiales y al

movimiento de suelos.

Creada por Juan Bagre, en 1.975, y quién hoy mantiene la conducción de la empresa. Juan alquila sus oficinas comerciales en pleno centro de la Ciudad de Mendoza. En ella lo asisten cinco colaboradores que se encargan de recibir los pedidos de los clientes, efectuar las compras, llevar los papeles de la empresa, etc. Además cuenta con un Estudio Jurídico Contable que lo asesora en todas estas cuestiones. La base operativa está ubicada en un Depósito – Taller – Garaje en la localidad de Las Heras de propiedad de la empresa. En él se encuentra un responsable con dos ayudantes a cargo del control del personal operativo, camiones, equipos, herramientas, custodia de repuestos y efectúan trabajos de mantenimientos menores. Transfish cuenta con cuatro camiones volcadores de 8 años de antigüedad promedio con sus respectivos choferes. También posee tres palas cargadoras Caterpillar de 10 años de antigüedad promedio con sus choferes y cinco operarios para tareas manuales.

A pesar de las difíciles etapas que está atravesando la economía argentina, hoy lo mismo subsiste, pero cada vez con una rentabilidad menor. La disminución de la demanda de trabajo generó una saturación de oferta de este tipo de servicios, y hoy los competidores han entrado en una espiral descendente en los precios tratando de mantener, por lo menos, los equipos trabajando. El ex asesor de Transfish le dejó algunos secretos a Juan para mantenerse competitivo en el negocio: “Siempre tratá de ganar los trabajos” “Calculá los costos directos de los trabajos, y sobre ellos le tenés que agregar un 20% en concepto de contribución y a dicho total un 15% en concepto de beneficio esperado. Esto lo hacen todos y da resultados”. Juan no entendía las razones por las cuales, aún ganando la mayoría de los trabajos y con precios que calculaba competitivos, de acuerdo a los cálculos habituales en esta materia, tenía resultados negativos en los últimos meses, siendo que trabajaba casi a plena capacidad. Por ello solicitó la elaboración de un “presupuesto” para el próximo año y el cálculo del punto de nivelación de la empresa, temas que había escuchado que le podían ser de gran utilidad, pero que no conocía en detalle. Al momento de solicitar el trabajo presupuestario, Octubre 2001, y de punto de equilibrio, el inventario de órdenes de trabajo era el siguiente: Ó de T. Descripción Cliente Fecha Inicio Fecha Estimada

de Finalización En ejecución

161/02 Zanja de 400m3 – San José

Profund S.A. Setiembre 2001 Noviembre 2001

163/02 Movimiento escombros – Cdad

Garbage S.A. Octubre 2001 Diciembre 2001

Adjudicadas pendientes de inicio 164/02 Pozo 1000 m3 – Luján Municipalidad

LL Noviembre 2001 Enero 2002

165/02 Zanja tendido eléctrico - 500m

Electrica S.A. Diciembre 2001 Febrero 2002

167/02 Demolición viviendas – L H

Constructora XX Enero 2002 Marzo 2002

Cotizadas con probabilidad de ganar

166/02 Zanja 800 m3 Municipalidad JJ Enero 2002 Marzo 2002 Para después de “marzo 2002” no se visualiza ningún trabajo en concreto, más que un contexto económico y político muy complicado con un nivel bajo de inversiones. ¿Cómo hace la empresa para presupuestar el año 2002 si no existen los productos A, B, C; y si las órdenes de trabajo llegan sólo hasta marzo?

¿Cómo hace para calcular el punto de equilibrio si no existen trabajos homogéneos y predefinidos y, cada uno de ellos tiene particularidades distintas?. Veamos algunos datos en mayor detalle de Transfish.

A. LOS RECURSOS DE TRANSFISH: Tranfish cuenta con los siguientes recursos: � Oficina comercial y administrativa: Una oficina comercial y administrativa compuesta por el

dueño, Juan Bagre, y cinco ayudantes que realizan las tareas contables, administrativas y comerciales de la empresa.

� Garaje – Depósito – Taller: Ubicado en Las Heras. Es un galpón donde se encuentra una pequeña oficina administrativa, un depósito de herramientas y repuestos, un pequeño taller y la playa para los camiones y las palas cargadoras. Está a cargo de un responsable con dos ayudantes.

� Personal Operativo: Posee 4 conductores de camiones, 3 conductores de palas cargadoras y 5 operarios.

� Equipamiento Móvil: Posee 4 camiones y 3 palas cargadoras. D. INFORMACIÓN DE GASTOS DE LA CONTABILIDAD DE “TRANS FISH”: El análisis de los gastos contabilizados en el último año de Transfish arrojó lo siguiente: B.1 Gastos correspondientes a la “Oficina Comercial” y Administrativa: Gasto Acumulado anual Promedio Mensual Remuneraciones y Cs.Soc. $ 84.000 $ 7.000 Otros Gastos Fijos $ 60.000 $ 5.000

TOTAL $ 124.000 $ 12.000

B.2 Gastos correspondientes al Depósito - Taller Gasto Acumulado anual Promedio Mensual Remuneraciones y Cs.Soc. $ 36.000 $ 3.000 Otros Gastos Fijos $ 24.000 $ 2.000 TOTAL $ 60.000 $ 5.000

B.3 Gastos correspondientes Personal Operativo – Gastos Fijos (Sueldos + Cs. Sociales) Gasto Acumulado anual Promedio Mensual Choferes de Camiones (4) $ 48.000 $ 4.000 Chofer de Pala Cargadora (3) $ 36.000 $ 3.000 Operarios (5) $ 42.000 $ 3.500

TOTAL $ 126.000 $ 10.500

B.4 Gastos Fijos originados por los equipos (camiones y pala cargadora) Concepto Camiones (4) Pala Cargadora (3) TOTAL ANUAL

Patentes $ 2.000 $ 1.800 $ 3.800

Seguro $ 4.000 $ 1.200 $ 5.200 Amortización Lineal $ 28.000 $ 18.000 $ 46.000 Mantenimientos Fijo $ 8.000 $ 9.000 $ 17.000 Otros Gts. Fijos $ 6.000 $ 6.000 $ 12.000

Total Anual $ 48.000 $ 36.000 $ 84.000

Promedio Mensual $ 4.000 $ 3.000 $ 7.000

Promedio Mensual por Unidad

$ 1.000 $ 1.000

B.5 Estadística de consumos y costos por funcionamiento de los equipos (Por kilómetro para los camiones y por hora de trabajo para la pala cargadora).

Conceptos Para Cada Camión Pala Cargadora

Para c/ 100 km. Para c/ 10 horas Combustible $ 20.00 $ 42.00 Lubricantes $ 4.00 $ 8.00 Cubiertas $ 6.00 $ 4.00 Reparaciones $ 5.00 $ 4.00 Accesorios $ 4.00 $ 3.00 Otros $ 3.00 $ 2.00 Total $ 42.00 $ 63.00

Costo por km. recorrido $ 0.42 / km.

Costo por hora de trabajo $ 6.30 / hora No se generan otros tipos de costos variables tanto para los equipos como para el personal. B.6 Estadísticas de Precios de Venta de los servicios: Conceptos Precio por Km. Precio por Hora Hora de Venta de Pala Carg. $ 30.00 Precio por Km. de cada camión $ 1.30

Equivalencia en Horas p/ Camión $ 52.00 Precio de la hora del Operario $ 6.00 Nota: Dado que los camiones realizan trabajos de carga y descarga de materiales, el promedio de kilómetros recorridos por hora de trabajo es de 40 km por hora. E. INFORMACIÓN ESTADÍSTICA DE TRABAJO DE TRANSFISH: Del análisis de la información estadística de kilómetros recorridos, horas de trabajo, etc. del año anterior, que se trabajó prácticamente a plena capacidad, surgieron los siguientes datos: Concepto Días / Año Horas / Año Días cronológico año 365 días 8.760 horas Días de Trabajo / Hábiles 270 días 6.480 horas Horas Jornada Normal (8 hs) 2.160 horas Cálculo de Ocupación de los Recursos

Personal Operativo (5 obreros) 270 días 10.800 hs. Pala Cargadora ( 3 palas – Prom. 6 hs / día)

220 días 3.960 horas

Camiones (4 camiones) 250 días 8.000 horas Kilómetros recorridos por “cada” camión en el año

Promedio kilómetros anuales por camión:

80.000 km / año 6.667 km / mes

Aclaraciones: � Los empleados trabajan todos los días hábiles del año, esto es, 270 días en un promedio

de 8 horas laborales netas. � Las palas cargadoras están disponibles una menor cantidad de días al año (220 días en

lugar de los 270 días hábiles), debido a los trabajos de mantenimientos y reparaciones. Además, unas dos horas por día se ocupan en trasladar los equipos hasta y desde los lugares de trabajo, por lo que las horas productivas netas “facturables” a clientes se calcula en 6 horas diarias.

� Los camiones, si bien trabajan 8 horas productivas promedio por día, se estiman que unos 20 días hábiles al año están parados por razones de mantenimiento y reparaciones, lo que le otorga una capacidad de trabajo promedio de 250 días hábiles al año.

7. Cálculo del “punto de equilibrio” para empresas que trabajan “a medida” En las versiones tradicionales del “punto de equilibrio” observamos que, en todas ellas, el arranque consiste en identificar los artículos y sus respectivos precios de ventas unitarios o bien el nivel de ventas. A partir de la identificación de los artículos (producto A, B, etc.) y de sus respectivos precios unitarios, pasamos a estimar los costos variables y, con ellos, el margen de contribución.

Pero .... ¿Cuáles son los artículos que vende Transfish y sus respectivos precios de ventas y costos unitarios? Directamente no hay un artículo de venta habitual y, por ende, no existe un precio de venta y un costo variable determinado. Obsérvense las órdenes de trabajo ganadas y pendientes de ejecución. Cada una de ellas es un “mundo aparte”, con un precio de venta distinto, etc. Hemos elaborado una metodología para solucionar estos escollos:

Basarse en los recursos productivos: Si la empresa “vende el trabajo de los recursos productivos”, en lugar de efectuar supuestos y equivalencias complicadas imaginando productos y servicios estándar, un enfoque hacia los recursos productivos puede ser de mayor utilidad. En este caso lo que interesa es la “capacidad de venta” del trabajo de recursos productivos y sus respectivos precios de venta y costos variables por “unidad de venta”, esto es, por ejemplo: por kilómetro, por hora de trabajo, etc.

Esta metodología requiere los siguientes pasos:

� Identificar los grupos de recursos productivos: Siendo los “recursos productivos” aquellos que utiliza la empresa para prestar directamente el servicio o producir los bienes. En el caso de “Transfish” éstos son: los 4 camiones con sus choferes (UPPE 1), las tres palas cargadoras con sus choferes (UPPE 2), y los operarios directos. Transfish puede vender el trabajo de estos recursos, independientemente de la tarea específica que realicen (en un caso extremo podría dedicarse a alquilar los recursos).

� Identificar la cantidad de recursos dentro de cada grupo: Es un simple inventario de la cantidad de recursos productivos de que dispone la empresa. Ejemplo: 4 camiones, 3 palas y 5 operarios.

� Identificar la unidad de medida para la facturación del trabajo de cada recurso productivo: Por ejemplo: hora de trabajo, kilómetro recorrido, etc.

� Establecer el precio de venta, el costo variable y el margen de contribución de cada recurso por cada unidad de trabajo: Determinar, en base al mercado, el precio de venta de la hora de trabajo o del kilómetro recorrido, y estimar los costos variables de cada uno de ellos. Posteriormente, restando al precio de venta su respectivo costo variable, obtener el margen de contribución por recurso (o grupo de recursos)

� Calcular los costos fijos imputables a cada recurso: Para el caso de los camiones y las palas cargadoras, los costos fijos directamente asignables a ellos son: los costos de los respectivos choferes (si se le abona una suma fija mensual), la patente, el seguro, la depreciación (si se calcula en función de los años de vida útil y no de la cantidad de trabajo), los sueldos y cargas sociales de los operarios, etc.

� Estimar la capacidad máxima prevista (normal) de cada grupo de recurso: Esto significa estimar las horas que cada grupo de recursos estará disponible para prestar servicios (facturar) a terceros. En el caso de Transfish éstas horas disponibles se estimaron en el apartado “C” del punto 2.-

� Calcular el Margen de Contribución Total por Recursos: A los datos de capacidad del punto anterior se los multiplica por el “margen de contribución unitario” de cada recurso (o grupo de recurso) y se obtiene el margen de contribución total de cada recurso, de cada grupo o, sumando todos los recursos, el margen de contribución total de toda la empresa.

� Deducir los costos fijos imputables a cada grupo de recursos: Sobre el margen de contribución de cada recurso, se le deducen sus respectivos costos fijos (correspondientes al mismo período sobre el cual se haya estimado la capacidad de trabajo), para obtener así el “margen de contribución directo” de cada recurso, de cada grupo de recurso o, sumando todos los márgenes directos, el “margen directo total” de la empresa.

� Deducir los Costos Fijos no imputables directamente a los recursos: Al margen de contribución calculado en el punto anterior se le deducen el resto de los costos fijos de la empresa y se obtiene el resultado operativo.

� Calcular el “punto de equilibrio o ventas de nivelación”: Utilizando algunos de los métodos tradicionales, esto es, por “unidades equivalentes” o por “niveles de ventas”.

Continuemos con el caso de Transfish y veamos cuál sería el “Resultado Operativo Máximo”

que se podría alcanzar si todos los recursos trabajaran en el período (año) en su nivel de

capacidad prevista.

Cálculo de Resultado Operativo a la Capacidad Máxima “Normal” de Trabajo Esperada:

Llevaremos la unidad de medida del trabajo de los camiones de kilómetros a su equivalente en “horas de trabajo”, a través de la estadística que ya indicamos de que cada camión recorre, en promedio, 40 kilómetros por hora de trabajo. A continuación mostramos el cuadro del “Resultado Operativo a la Capacidad Máxima” y luego efectuamos las explicaciones de su construcción: Concepto Camiones Pala Cargadora Operarios Total Cantidad de Horas Máximas al Año

8.000 hs. 3.960 hs. 10.800 hs.


$ 52.00 (se supone 40 km.

por hora)

$ 30.00 $ 6.00 $599.600


$ 16.80 ( $ 0.42 por km. *

$ 6.30 $ 0.00 $159.348

40 km.) Margen de Contribución Unitario

$ 35.20 $ 23.70 $ 6.00


$ 281.600 $ 93.852 $ 64.800 $ 440.252

Costos Fijos de Operación (Directos)

$ 96.000 $ 72.000 $ 42.000 $ 210.000

Margen Directo Total

$ 185.600 $ 21.852 $ 22.800 $ 230.252

Costos Fijos Indirectos

$ 184.000


$ 46.252

El cuadro anterior muestra que, a los precios y costos dados, si la empresa vendiera toda su capacidad de trabajo de los recursos productivos obtendría un “Resultado Operativo Anual” de $ 46.252; lo que la colocaría por arriba del punto de equilibrio. ¿Cómo construimos el cuadro? Empezamos identificando cada grupo de recursos productivos (camiones, palas cargadoras y operarios) con sus respectivos cálculos de la capacidad de trabajo anual máxima prevista que están en condiciones de “ofrecerse” a la venta. Luego, anotamos, para cada uno de ellos, el precio unitario de venta de la hora de trabajo y sus respectivos costos variables unitarios. Estos datos surgen de los respectivos cuadros de cálculo de costos presentado en el punto 3. B. De esta forma obtuvimos los márgenes de contribución unitarios, los que multiplicados por sus respectivas capacidades de trabajo anuales estimadas, nos arrojó el margen de contribución total por cada grupo de recursos. A dichos márgenes de contribuciones por tipos de recursos, le dedujimos sus respectivos costos fijos directos (sueldos con cargas sociales más los costos fijos de los equipos), para obtener de esta manera el “margen de contribución directo” de cada uno de ellos. A la suma de los “márgenes de contribuciones directos” les restamos en forma global el resto de los costos fijos de la empresa que asumen el carácter de indirectos. Para no efectuar una “distribución arbitraria” de éstos últimos fueron considerados directamente sobre la columna del total. Finalmente, restando los costos fijos indirectos del margen de contribución directo total, obtuvimos el resultado operativo estimado a plena capacidad prevista de trabajo. La “columna” de total se obtiene sumando los valores particulares de cada “grupo de trabajo”. Ahora, para encontrar el punto de equilibrio, debemos tomar una serie de decisiones: ¿Utilizamos el nivel general de Ventas o las unidades equivalentes de trabajo?

¿Utilizamos el modelo escalonado o simplificamos asociando dichos costos a un comportamiento variable? Recordemos la pregunta relativa al punto de equilibrio ¿Cuántas horas de trabajo deben ser vendidas de cada recurso en el año, para los precios y costos dados, de manera tal que la empresa tenga un resultado operativo nulo?. Dado que hay tres tipos de recursos existen varias combinaciones posibles para obtener dicha respuestas, por ejemplo: � Podríamos suponer que las palas cargadoras y los operarios trabajarán el 100%, por lo que la

“incógnita” sería la cantidad de horas de camión a vender para alcanzar el punto de equilibrio. Un ejercicio similar podríamos efectuar con el resto de los recursos. Esto es, suponer el comportamiento de dos de ellos “a pleno” y averiguar la cantidad del restante que haría el resultado operativo nulo.

� Otra alternativa es suponer que las proporciones “se mantienen” relativamente constantes y evolucionan en conjunto con los trabajos, es decir, que los trabajos que se venden llevan, en promedio, una proporción constante de la participación de cada recurso.

Para resolver éste último caso necesitamos definir si utilizaremos un modelo escalonado por tipo de recurso (Modelo RB1 – CRIF) o si simplificaremos el análisis considerando los costos escalonados como variables o, en otro extremo, como fijos. El método más riguroso desde el punto de vista técnico es el “escalonado”, pero si observamos un poco los números de la empresa y la realidad de la misma notaremos que, para la cantidad de recursos existentes, la empresa ya supera el punto de equilibrio, por lo cuál no corremos el riesgo de obtener un valor de equilibrio no alcanzable con la capacidad instalada actual. Además, si la empresa “no tiene la intención” de deshacerse de recursos, la capacidad actual puede considerarse como “fija” y los costos escalonados pueden tomarse como “fijos” en base a dichos supuestos. Reiteramos que esto es lógico dado que: con la capacidad actual se obtienen resultados positivos y que no se espera reducir recursos. Por lo que tomaremos a los “costos fijos” de cada grupo de recursos, como “costos fijos totales”. Entonces, tomando los costos fijos directos de cada grupo de recurso, como costos fijos totales, reconstruyamos el cuadro:

Concepto Camiones Pala Cargadora

Operarios Total Porcentaje

Cantidad de Horas Máximas al Año

8.000 hs. 3.960 hs. 10.800 hs.


$ 52.00 $ 30.00 $ 6.00 $599.600 100 %


$ 16.80 $ 6.30 $ 0.00 $159.348 26,58%

Margen de Contribución Unitario

$ 35.20 $ 23.70 $ 6.00


$ 281.600 ( 64 % )

$ 93.852 ( 21 % )

$ 64.800 ( 15 %)

$ 440.252 ( 100 %)

73.42%

Costos Fijos Totales (Dir. + Indir.)

$ 394.000


$ 46.252

Hemos eliminado los costos fijos directos de cada grupo, respecto del cuadro anterior, e incluido dicho importe ($ 210.000) en los costos fijos totales. Calculamos el porcentaje que el “margen de contribución total” representa de las ventas totales y obtuvimos también el porcentaje relativo del margen de contribución de cada grupo con respecto al margen de contribución total. Ahora, estamos en condiciones de obtener las Ventas de nivelación “Vn”. Recordemos esta fórmula:

Vn = CF / rc

Vn = $ 394.000 / ( 73.42%)

Vn = $ 536.638

Por lo que Transfish necesitaría vender $ 536.638 de mezcla constante de sus recursos para no

ganar ni perder.

La pregunta, ahora, es cuánto le corresponde vender de capacidad de trabajo a cada grupo de recursos en dicho nivel de ventas de nivelación (Vn).

El cálculo es muy sencillo: � Primero: Debemos obtener el “Margen de Contribución Total” para el nivel de “Vn”. Éste

último surge de las ventas de $ 536.638 y el porcentaje del margen de contribución total que es del 73.42%; por lo que, aplicando el porcentaje, el valor que alcanza el margen de contribución total para las ventas de nivelación es de $ 394.000 (73.42% s/ $ 536.638).

� Segundo: Veamos en cuánto participa cada tipo de recurso en dicho margen de contribución total. Para ello necesitamos los porcentajes de participación que obtuvimos en el cuadro precedente y que indicamos debajo del importe del margen de contribución global de cada grupo. Así, los camiones participan con el 64%, las palas cargadoras con el 21% y los operarios con el 15%. Aplicando estos porcentajes al margen de contribución total obtenido en el punto anterior tendremos los siguientes márgenes de contribución de cada grupo de recursos: - Camiones = $ 252.160; Palas Cargadoras = $ 82.740; y Operarios = $ 59.100.-

� Tercero: Tomemos el Margen de contribución de cada recurso, para el volumen de nivelación, y lo dividimos por el margen de contribución unitario (de cada grupo), el resultado de dicha división será la cantidad de “horas” que cada grupo de recursos debe aportar para alcanzar las ventas de nivelación. Veamos: � Camiones: Margen de Contribución de Nivelación = $ 252.160 dividido el margen de

contribución unitario (ver cuadro respectivo) $ 35.20 = 7.164 horas de trabajo a vender en el año.

� Palas Cargadoras: Margen de Contribución de Nivelación = $ 82.740 dividido el margen de contribución unitario (ver cuadro respectivo) $ 23.70 = 3.492 horas de trabajo a vender en el año.

� Operarios: Margen de Contribución de Nivelación = $ 59.100 dividido el margen de contribución unitario (ver cuadro respectivo) $ 6.00 = 9.850 horas de trabajo a vender en el año.

Con los valores antes calculados, Transfish alcanzaría el punto de equilibrio en el siguiente ejercicio (dejamos la comprobación al lector). 8. El Presupuesto en las Empresas que trabajan “a medida” Recordemos que para “presupuestar” en las empresas normales, el eje central es el “pronóstico de ventas” de cada uno de los artículos (o servicios) que comercializa la empresa. Las técnicas de “pronóstico de ventas” están referidas a estimar la demanda potencial y la cuota de los mercados de los diversos productos, lo que requiere que la empresa comercialice productos o servicios definidos. Esto no puede realizarse en las empresas que trabajan a medida tipo “Transfish”, porque no existen productos definidos qué vender, sino que existen órdenes de trabajo cada una con sus respectivas particularidades y diferencias. El ejemplo de “órdenes de trabajos pendientes” presentado en el punto 3 anterior muestra una serie de trabajos en los que, si bien hay algunos parecidos, difieren entre sí. Además, puede observarse que la última orden de trabajo con posibilidades de obtenerse, tendría una finalización estimada en Marzo de 2002 y, luego de esta fecha, no hay nada más.

Entonces...¿Cómo hace para presupuestar Transfish todo el ejercicio 2002 si no tiene productos específicos y las órdenes de trabajo llegan sólo hasta marzo?. Nosotros no hemos encontrado otra manera mejor de hacerlo que “basándonos en los recursos”. Para ello debemos tomar el “modelo de punto de equilibrio” que desarrollamos en el punto anterior y presupuestar (estimar), en base a la evolución estadística, proyecciones del mercado, consultas a los especialistas, etc. las cantidades de horas o unidades de actividad a vender de cada recurso, los precios unitarios probables (por hora de trabajo, por kilómetro a recorrer, etc.), los costos variables, los costos fijos, etc. Efectuadas las estimaciones iniciales puede observarse si la empresa tendrá utilidad operativa final o no. Dependiendo de dicho cálculo se reformulan las estrategias y planes de acción hasta llegar a un presupuesto “alcanzable” y con un resultado “razonable” para las autoridades de la empresa. En los demás aspectos generales, el método de presupuestación sigue los lineamientos de nuestra obra “Presupuesto para PyME”. 9. Temas Especiales Las empresas que trabajan por “órdenes de trabajo”, tipo Transfish, presentan diversas modalidades que merecen una atención especial. Veamos algunos casos:

� Empresas que subcontratan o tercerizan una parte importante del trabajo: Dado que uno de los grandes desafíos de estas empresas es el de adoptar una estructura (cantidad de máquinas, equipos, personal, etc.) que no permanezca mucho tiempo ociosa (generando costos fijos) frente a los problemas de irregularidad de la demanda, muchas de ellas encontraron la solución mediante el desprendimiento de recursos productivos estructurales y sub-contratándolos cuando los necesitan. De esta manera la empresa se queda con la habilidad de “ganar trabajos” mediante una efectiva acción comercial y, cuando los gana, utiliza sus propios recursos productivos contratando los faltantes a terceros. Esta situación implica que a los costos de las órdenes de trabajo, estos son: materia prima y materiales directos, mano de obra directa y la asignación de los costos indirectos, se le sume un cuarto grupo muy significativo que son los “servicios directos contratados a terceros” cuyo estudio, análisis y sugerencia de incorporación como un elemento de costo más lo propusimos en nuestra obra “Cálculo de Costos” antes citada. Mientras, normalmente, los costos de una orden de trabajo se conforman con recursos propios, en los casos que la empresa tercerice trabajos productivos, las facturas pagadas a estos terceros comienzan a tomar una relevante dimensión. Esta alternativa debe ser adecuadamente considerada en los procesos de presupuestación y de cálculo de punto de equilibrio.

� Empresas que aportan el know-how: En la industria de la construcción suele encontrarse bajo el título de “Empresa Constructora XX”, a un grupo de profesionales que poseen su estudio con sus vehículos particulares y nada más. No tienen personal operativo a cargo, ni máquinas viales, ni herramientas, nada más que ellos y sus conocimientos. Sin embargo suelen realizar importantes y variadas obras “sub-

contratando” todos los recursos productivos que requieren para realizarlas. En estos casos los profesionales aportan sus conocimientos, traducidos en planos, proyectos, dirección y supervisión, pero el costo de ellos trasladable a los clientes no tiene la significación que luego alcanzan los materiales y la mano de obra directa, por lo que la estructura de costos de las obras se compone, desde el punto de vista de los profesionales, de materiales y servicios contratados a terceros. Estos hechos también distorsionan los respectivos cálculos presupuestarios y de punto de equilibrio.

� Distintos recursos y distintos usos: Tema que analizamos en “Cálculo de Costos”. Varias empresas poseen una amplia variedad de recursos productivos y, en muchas oportunidades, el uso que se hace de ellos es bastante desigual. Estas circunstancias deben ser adecuadamente tenidas en cuenta y le agregan relativa complejidad a los análisis.

7. Metodología de cálculo de costos para cotización de precios Para evaluar la diferencia entre la metodología tradicional de cálculo de costos para cotización de precios y nuestra metodología de las variables relacionales, presentamos un caso práctico basado en la empresa Transfish. Esta empresa recibió el siguiente pedido de cotización:

7.2 Requerimiento: En la presente semana, TRANSFISH recibió el siguiente pedido de cotización de la empresa “LOBSTER & CRAB”:

Estimados TRANSFISH: Les solicitamos tengan la amabilidad de cotizarnos el siguiente servicio: Movimiento de escombros en superficie de nuestro terreno ubicado en Luján de Cuyo, Ruta 40 XX.- La superficie del terreno es una franja de 1.000 mts x 200 mts. Los escombros corresponden a maderas, alambres, rocas pequeñas, etc. El material removido deberá ser transportado a un vaciadero ubicado a 25 km. de nuestro predio todo por camino de tierra. Solicitamos nos envíen la cotización lo antes posible Atte.

Transfish realizó el cálculo del precio y envió la cotización. Los cálculos y datos que

utilizaron se presentan en el apartado 7.3.-

7.2 Cálculo de los tiempos y recursos para realizar el servicio:

El personal de Transfish estima que la realización del trabajo le demandará 2 semanas de trabajo, 10 días hábiles completos, lo que implica los siguientes números:

� Ocupará dos operarios jornada completa, esto es: 2 operarios x 8 horas por día x 10 días de

trabajo.- � Una pala cargadora con su correspondiente chofer que trabajarán los 10 días hábiles x 8

horas cada día. � Tres camiones con sus correspondientes choferes que trabajarán los 10 días hábiles x 8 horas.

Además se estima que cada camión deberá realizar 4 viajes por día a muy baja velocidad por la característica de los caminos, esto es 200 km. por día por cada camión. Total 200 km por día x 3 camiones x 10 días = 6.000 km.

7.3 Estimación de costos y sugerencia de precios realizada por Transfish:

Transfish, calculó los costos de la manera tradicional y habitual con que se realiza en este tipo de empresas: h) Personal Operario:

Sueldos y Cargas Sociales Mensuales por operario = $ 700.00 mensual Tiempo de trabajo estimado de dos semanas o ½ mes = 50% Costo por empleado = $700 * 50% = $ 350

Costo Total en empleados = $ 350.00 x 2 empleados = $ 700

i) Pala Cargadora y Chofer:

Sueldo y Cargas Sociales de chofer por medio mes = $ 1.000 * 50 % = $ 500 Pala Cargadora: Costos Fijos Mensuales = $ 1.000 - Para medio mes = $ 500

Consumos por horas de trabajo = 80 horas x $ 6.30 la hora = $ 504.00

Costo Total Pala Cargadora + Chofer = $ 1.504 j) Cálculo del costo por kilómetro para los camiones con choferes11:

Para la estadística anual de 80.000 km al año: Costos Fijos Anuales de c/ Camiones = $ 12.000.

11 Es habitual considerar todos los costos anuales que se generen por el uso y funcionamiento del camión más los costos totales de la mano de obra y dividirlo por los kilómetros que se esperen recorrer o por los kilómetros que surgen de las estadísticas de años anteriores.

Costos fijos Anuales de c/ Choferes = $ 12.000 Costos variables de los camiones para 80.000 km = 80.000 x $ 0.42 = $ 33.600 Total de Costos Estimados Anuales = $ 57.600 Dividido los km. anuales = 80.000 Costo por kilómetro = $ 0.72 / kilómetro

Costo por camiones aplicables al servicio = $ 0.72 * 6.000 km = $ 4.320

k) Total de Costos Directos del Servicio:

Total de Costos directos = $ 700 + $ 1.504 + $ 4.320 = $ 6.524

l) Contribución a los Costos Indirectos12:

La empresa carga un 20% sobre el costo directo en concepto de contribución a soportar el resto de costos de la empresa. Contribución a Costos Indirectos = $ 6.524 * 20% = $ 1.305

m) Beneficio

La empresa calcula un 15% de beneficio sobre los costos totales calculados Beneficio = ( $ 6.524 + $ 1.305) * 15 % = $ 1.174

n) Definición del precio a cotizar por el servicio

Precio = costo directo + contribución + beneficio Precio = $ 6.524 + $ 1.305 + $ 1.174 = $ 9.003

TRANSFISH le cotizó un precio de venta del servicio (sin IVA y sin considerar otros impuestos) de $ 9.003 por el servicio solicitado.

7.4 Aclaraciones adicionales:

Al revisar los cálculos, Juan Bagre estimó que el trabajo de limpieza del terreno podrá efectuarse tranquilamente en los 10 días, pero para el traslado de los escombros necesitaría de unos 5 días más, sin modificarse las distancias, ya que el vaciadero es el mismo, pero la velocidad de transporte deberá ser más lenta.

12 Es habitual, también, que se utilice un porcentaje fijo basado en la experiencia para cargar los costos indirectos del área operativa (y de la empresa total) a la orden de trabajo que se está cotizando.

Para ello, el cliente contratará otra pala cargadora de otra empresa para los 5 días restantes, ya que Juan le comentó que necesitaría para otro trabajo su propia pala. Juan Bagre revisó sus costos y observó que la cantidad de material a transportar y que la cantidad de kilómetros a recorrer no variaban en absoluto, por lo que entendió que no podía alterar el precio de venta ofrecido anteriormente, de esta forma le mantuvo el precio a su cliente13.

7.5 Solución Propuesta a través de la Metodología de las Variables Relacionales

7.5.2 Cálculo de los Costos Directos en función de las variables relacionales:

h) Costo Operario por Hora de Trabajo = $ 42.000 / 5 operarios = $ 8.400 dividido 2.160 horas

de trabajo al año por operario = $ 3.89 por hora i) Costo Chofer de Camión por Hora de Trabajo = $ 48.000 / 4 choferes = $ 12.000 dividido

2.000 hs de trabajo al año por camión = $ 6.00 por hora j) Costo Chofer Pala Cargadora por Hora de Trabajo = $ 36.000 / 3 choferes = $ 12.000

dividido 1.320 hs de trabajo al año = $ 9.10 por hora k) Costo Fijo Camión por Hora = $ 48.000 / 4 camiones = $ 12.000 / 2.000 horas de trabajo =

$ 6.00 por hora de trabajo camión l) Costo Fijo Pala Cargadora por Hora de Trabajo = $ 36.000 / 3 palas = $ 12.000 / 1.320 hs.

de trabajo al año = $ 9.10 por hora de trabajo pala. m) Costo Variable por km recorrido camión = $ 0.42 n) Costo Variable por hora de trabajo Pala = $ 6.30

Concepto Costo Fijo Hora

Costo Variable Km

/ Hora

Cantidad de Horas

Cantidad de Kilómetros

COSTO EN FUNCIÓN HORAS

COSTOS EN FUNCIÓN

KM. Operarios $ 3.89 - 160 hs. - $ 622 Choferes Camión

$ 6.00 - 240 hs. - $ 1.440

Chofer Pala $ 9.10 - 80 hs. - $ 728 Camión $ 6.00 $ 0.42 240 hs. 6.000 km $ 1.440 $ 2.520 Pala Cargadora

$ 9.10 $ 6.30 80 hs - $ 1.232

TOTAL $ 5.462 $ 2.520

TOTAL COSTOS DIRECTOS = $ 5.462 + $ 2.520 = $ 7.982 Diferencia: Con esta metodología de cálculo de costos directos del servicio14, se llega a un costo de $ 7.982; mientras que con la metodología anterior que aplicó Transfish se obtuvo un costo directo de $ 6.524.-

13 Este problema surge cuando no se utiliza la metodología de las variables relacionales. Dado que la base de cálculo han sido los kilómetros y éstos no se han alterado, se llega al mismo cálculo de costos, aunque la cantidad de horas de utilización de los recursos ahora es mayor.

7.5.2 Cálculo de la “Contribución” a los costos indirectos de la empresa

(Hemos optado por el método de contribución en función de los precios de venta de mercado que explicamos en nuestra obra “Cálculo de Costos”). d) Identificación de los Costos Indirectos Anuales de la Empresa = $ 124.000 + $ 60.000 = $

184.000 e) Método de Contribución en función de los Precios de Venta de Mercado: Conceptos Cant.

Horas al año (1)

Precio de Venta Hora (2)

Total de Venta

Estimada

(3) = (1)*(2)

Porcentaje de

Contribución

(4)

Costos Indirectos Totales

(5)

Contribución por

Hora de Trabajo (6) = (5) /

(1) Operarios 10.800 hs. $ 6.00 $ 64.800 11 % $ 20.240 $ 1.87 Camiones + Choferes

8.000 hs. $ 52.00 $ 416.000

69 % $ 126.960 $ 15.87

Pala Cargador + Chofer

3.960 hs $ 30.00 $ 118.800

20 % $ 36.800 $ 9.29

TOTALES

$ 599.600

100 % $ 184.000

Con los valores de la tabla podremos calcular la contribución de costos indirectos: � Operarios = 160 hs. * $ 1.87 = $ 299 � Camiones + Choferes = 240 hs * 15.87 = $ 3.809 � Pala Cargadora + Chofer = 80 hs. * $ 9.29 = $ 743 � TOTAL CONTRIBUCIÓN = $ 299 + $ 3.809 + $ 743 = $ 4.851 Diferencia: Obsérvese que, mientras con este método la contribución a soportar los costos indirectos de la empresa asciende a $ 4.851; Transfish calculó la contribución en $ 1.305.- Una gran diferencia.

7.5.3 Estimación del Precio de Venta

a) Precio de Venta calculado según Precios de Mercado

Conceptos Cant. Horas al año / Km.

Precio de Venta Hora / Kilometros

Total de Venta

Estimada Operarios 160 hs. $ 6.00 $ 960 Camiones + 6.000 km. $ 1.30 $ 7.800

14 Puede observarse cómo, esta metodología, separa los costos que se generan en función del tiempo de los que se generan en función de los kilómetros, sin mezclarlo como en el método tradicional.

Choferes Pala Cargador + Chofer

80 hs. $ 30.00 $ 2.400

TOTALES $ 11.160

Precio de Venta según valores de Mercado = $ 11.160

b) Precio de Venta calculado según una contribución sobre los costos (15%)

Costos Totales Calculados = $ 7.982 + $ 4.851 = $ 12.833 Contribución = 15% s/ $ 12.833 = $ 1.925 Precio de Venta en Base a costos = $ 12.833 + $ 1.925 = $ 14.758

f) Comparación entre los tres tipos de Precio de Venta Calculados


Puede observarse la manera en que las distintas metodologías de cálculo arrojan diferentes precios de ventas sugeridos para el trabajo.

�� Si se cotizara al precio calculado inicialmente por Transfish ($ 9.003) existiría una amplia probabilidad de ganar el trabajo, pero, a la larga, la empresa no podría cubrir todos sus costos.

�� Si se cotizara al precio calculado con la metodología más precisa (la de las variables relacionales), seguramente se cubrirían todos los costos empresariales, pero, difícilmente se ganaría el trabajo.

�� Si se cotiza a valores de mercado ($ 11.160) existen amplias posibilidades de ganar el trabajo, pero la empresa debería adoptar medidas urgentes tendientes a reestructurar sus costos, ya que la nueva metodología de cálculo le indica que sus costos totales son superiores a los que acepta el mercado para este tipo de negocios.

7.5.4 Estimación de los costos y precios para la extensión de cinco días:

Recordemos que de la revisión del programa para realizar la obra se estimó un tiempo adicional para poder retirar todos los escombros al vaciadero. Transfish indicó que, como dicho tiempo adicional no afectaba los kilómetros a recorrer, no debería alterarse el precio de venta sugerido inicialmente. a) Cálculo de los nuevos costos:

Concepto Costo Fijo Costo Cantidad Cantidad COSTO COSTOS

Hora Variable Km / Hora

de Horas de Kilómetro

s

EN FUNCIÓ

N HORAS

EN FUNCIÓN KM.

Operarios $ 3.89 - 160 hs. - $ 622 Choferes Camión

$ 6.00 - 240 hs. + 120 hs

- $ 2.160

Chofer Pala

$ 9.10 - 80 hs. - $ 728

Camión $ 6.00 $ 0.42 240 hs + 120 hs.

6.000 km $ 2.160 $ 2.520

Pala Cargadora

$ 9.10 $ 6.30 80 hs - $ 1.232

TOTAL $ 6.902 $ 2.520 Costos Directos del Trabajo = $ 6.902 + $ 2.520 = $ 9.422

b) Cálculo de la Contribución a los Costos Indirectos

� Operarios = 160 hs. * $ 1.87 = $ 299 � Camiones + Choferes = 360 hs * 15.87 = $ 5.713 � Pala Cargadora + Chofer = 80 hs. * $ 9.29 = $ 743 � TOTAL CONTRIBUCIÓN = $ 299 + $ 5.713 + $ 743 = $ 6.755

c) Cálculo del Costo Total del Servicio y del Nuevo Precio de Venta

Costo total = $ 7.982 + $ 6.755 = $ 14.737 Precio de Venta = $ 14.737 + 15% = $ 16.948

d) Cálculo de los Precios de Ventas:


Con la extensión del tiempo de trabajo para los camiones y sus respectivos choferes, el nuevo

cálculo del precio de venta basado en la metodología de las variables relacionales asciende a

$ 16.948; mientras que anteriormente ascendía a $ 14.758.-

El resto de los cálculos de precios de ventas no se han visto alterados.

8. La metodología de las variables relacionales para el cálculo de costos

Téngase presente el método de cálculo tradicional y habitual. Ahora veamos cuáles son las dos principales fallas que éste método tiene:

� Considera que los costos relacionados con cada grupo de recursos en particular se comportan en función de una única variable. Por ejemplo, para los costos relacionados con los camiones (amortización, patente, seguro, combustibles, repuestos, aceites, sueldos del chofer, cargas sociales, etc.), se asume que varían en función de los kilómetros recorridos; y

� Considera que los “costos indirectos” que deben soportar los distintos trabajos pueden obtenerse en base a porcentajes fijos predefinidos.

Estas dos fallas son las que, principalmente, corrige nuestra metodología de las variables relacionales. 8.2 Los recursos productivos directos Los recursos productivos directos son aquellos que participan efectivamente en la prestación del servicio o en la transformación de la materia prima. Generalmente corresponden a operarios directos, máquinas industriales, vehículos, etc. En algunos casos, un recurso individual es suficiente para realizar trabajos, por ejemplo, los obreros que con ayuda de determinadas herramientas tienen la facultad suficiente de prestar servicio o transformar materias primas. En otros casos se requiere la combinación de recursos para la prestación del trabajo. Son los relativos al camión con su chofer y al de la pala cargadora también con su respectivo chofer. Aquí, cada recurso en forma independiente no está en condiciones de realizar trabajo, por lo que necesita la participación del otro para formar una “UPPE” (unidad productora de pequeña escala). Cuando combinamos recursos, los costos que éstos generan pueden comportarse en función de una única o más variables. La metodología tradicional asume un criterio simplista: que “los costos se comportan en función de una única variable”, como en el caso de los camiones en el ejemplo de Transfish, en donde se asumía que todos los costos de dichas “UPPEs” se comportaban en función de los kilómetros recorridos, por lo cuál se debe calcular el “costo promedio” por kilómetro y aplicarlo a la cantidad de kilómetros que el transporte o trabajo demandará. Ahora bien, si estuviéramos de acuerdo con esta idea de que los costos se comportan en función de los kilómetros recorridos podríamos caer en la siguiente falacia: Si no se recorre ningún kilómetro en el año, no se generarían costos referidos a los camiones. Y sabemos que es falso, dado que los gastos en seguros, patentes, depreciaciones, sueldos del chofer, etc. sí se generarán. Por ello, la metodología de las variables relacionales estudia con mayor profundidad los costos de cada UPPE o recurso individual, e identifica, para cada grupo de costo detectado, la variable que mejor represente su comportamiento.

De esta forma, para cada UPPE que posea la empresa, deben estudiarse los costos totales que genera en el año, clasificarse de acuerdo a su comportamiento y expresarse en términos las variables más representativas de ellos. Es común encontrar que los costos de funcionamiento y tenencia de equipos productivos (máquinas + personas que los conducen) respondan a distintos comportamientos tales como:

� El simple paso del tiempo: Costos tales como el seguro del equipo, el impuesto automotor, el sueldo bruto fijo del chofer, etc.

� El tiempo de trabajo: Costos tales como mantenimientos, reparaciones, consumos de combustibles y lubricantes en equipos de trabajos forzados de escaso traslado, los operarios pagados por jornales, etc.

� La intensidad del uso del recurso: Costos relacionados con determinadas partes o herramientas de los equipos que dependen directamente de la intensidad, peso de la carga, tipo de terreno, tipo de material a remover, etc. en que se lo utilice.

� La distancia de recorrido: Caso típico del consumo de combustibles, lubricantes, cubiertas, etc, en las unidades de transporte.

Por supuesto que la realidad presenta situaciones intermedias y combinadas de los cuatro factores anteriores. En la metodología tradicional, cada recurso estaría asociado a una única variable de comportamiento, mientras que en nuestra metodología cada recurso se asocia a más de una variable, dependiendo de los factores antes descritos. Así, en el ejemplo de Transfish, los costos relativos a los camiones y sus respectivos choferes se consideran en función de dos variables, los kilómetros a recorrer para aquellos costos que específicamente se consumen en función de la distancia (combustibles, lubricantes, neumáticos, etc.); y el tiempo de trabajo o cronológico para aquellos costos que, independientemente de que se recorran más o menos kilómetros lo mismo serán incurridos por la empresa. Esto puede verse en los “cuadros” referidos a los cálculos de los costos directos de nuestra metodología expuesta para el ejemplo, en donde se abrieron columnas para los costos que se comportan en función del tiempo y para los que se comportan en función de los kilómetros recorridos. También, puede observarse en el ejemplo, que cuando se cambian las estimaciones de los tiempos de uso de los camiones, cambian los costos totales del trabajo. Al no alterarse los kilómetros a recorrer, el método tradicional no varía los cálculos de costos; mientras que el método de las variables relacionales cambia los cálculos porque se movieron las cantidades de horas en que los recursos deberán estar disponibles para el trabajo en cuestión. Un análisis detallado y profundo de esta problemática se encuentra en nuestra obra “Cálculo de Costos”. 8.2 La absorción de los costos indirectos La otra falla del método tradicional es la de utilizar un “porcentaje fijo” de cargo por costos indirectos sin evaluar la razonabilidad del mismo.

Es muy común observar que las empresas que tienen realidades similares a las de Transfish utilizan dicho porcentaje fijo que denominan “contribución”. El problema es que dicho porcentaje no suele responder a estudios técnicos adecuados a la temática que se está tratando. Nuevamente, en el capítulo 6 de nuestra obra “Cálculo de Costos” analizamos en profundidad este tema y expusimos los diversos métodos técnicos que pueden ser utilizados. Cuando Transfish decide buscar un método técnico para tratar la “contribución” se encuentra que de una estimación de $ 1.305 basada en el porcentaje fijo del 20% pasa a una de $ 4.851; mostrando una diferencia muy significativa. El método de las variables relacionales supone que el trabajo de los recursos productivos directos debe soportar todos los costos indirectos de la empresa en base a la capacidad de venta que tenga cada uno de ellos; pero no asume que la estructura de costos (proporción de directos e indirectos) sea correcta. Cuando utilizamos la alternativa de calcular la contribución de costos indirectos en función de los precios de mercados (como la del ejemplo de Transfish) la empresa logra una importante información: conocer si sus costos totales son o no competitivos. Para Transfish, sus costos totales no resultan competitivos dado que el cálculo obtenido del precio de venta por esta metodología supera al precio basado en valores de mercado. Esto puede apreciarse solamente si se utiliza la metodología de las variables relacionales. El procedimiento es sencillo: � Se listan todos los recursos productivos con los que cuenta la empresa para realizar trabajos

(recursos individuales, como los operarios; y UPPEs como los camiones y sus choferes, y las palas cargadoras con sus respectivos choferes).

� Para cada grupo de recursos se determinan las cantidades de horas que podrán utilizarse para trabajos facturables a terceros.

� Dichas cantidades de horas se multiplican por los respectivos precios unitarios que las horas tengan en el mercado.

� De esta forma se obtiene el importe estimado de venta anual de cada recurso o UPPE. � La suma de los importes de ventas estimados anuales de todos los recursos de la empresa se

iguala al 100%; y se calcula la participación relativa (porcentaje) de las ventas estimadas de cada recurso en el total.

� Posteriormente se obtienen el total de los costos indirectos anuales estimados para la empresa y, sobre dicho importe, se aplican los porcentajes del punto anterior.

� De esta manera se obtiene el total de costos indirectos que debe soportar en el año cada recurso o UPPE que, dividiéndolo por el total de horas facturables en el año, nos arroja el costo indirecto que debe soportar cada hora de trabajo de cada recurso.

� Éstos costos indirectos por “hora” son los que se aplican a las demandas de tiempos que requiera el trabajo que se pretenda costear.

En el ejemplo de Transfish se incluyeron cuadros respectivos a éstos cálculos los cuáles recomendamos volver a revisarlos.

Cuando las empresas aplican esta metodología mejoran significativamente sus cálculos y descubren una serie de problemas y causas que con el método tradicional no pueden observarse. 9. CONCLUSIONES:

� La característica diferencial de las empresas que trabajan “a medida” del resto de empresas es

que en las primeras no se poseen productos y/o servicios específicamente definidos con los que se abastece regularmente a los respectivos mercados.

� Esta situación nos lleva a concentrarnos en los recursos productivos de la empresa y lo que se pueda hacer con ellos.

� De esta manera, tanto el punto de equilibrio como el proceso de presupuestación se basan en la cantidad, variedad y capacidad de trabajo (medida en horas, kilómetros, unidades, etc.) de los recursos productivos.

� Teniendo en cuenta lo anterior, los procesos de presupuestación y de cálculo de punto de equilibrio siguen los mismos lineamientos que los de empresas “normales”.

� Uno de los riesgos que hay que prever es el de la existencia de estructura de costos escalonados. En estos casos la construcción de modelos “RB1 – CRIF” cumple con la rigurosidad técnica necesaria, pero muchas veces se puede evitar dicha rigurosidad asociando los costos escalonados a comportamientos variables o fijos, dependiendo del caso.

� Con respecto a los métodos de cálculo de costos para cotización de precios, las técnicas tradicionales utilizan criterios simplificadores y genéricos que, muchas veces, no se acercan a la realidad.

� Para contrarrestar las dos fallas fundamentales de los métodos tradicionales (el comportamiento de costos en función de una única variable y el porcentaje fijo de contribución para soportar costos indirectos) es que recomendamos utilizar el método de las variables relacionales.

Ricardo A. Billene

Date post:	11-Feb-2018
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