IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
1.- FUNDAMENTOS: ANTECEDENTES Y NORMATIVA
• FUNDAMENTOS ECONÓMICOS Y SOCIALES DE LA IMPOSICIÓN SOCIETARIA: DOBLE IMPOSICIÓN ECONÓMICA
• DERECHO HISTÓRICO: CU, TARIFA III; IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (1957/1964/1978)
• DERECHO VIGENTE:- LEY 43/1995; LEY 41/1998; RDL 4/2004 (LEY 35/2006; LEY 16/2007) - RD 537/1997; RD 1777/2004- LEGISLACIÓN ESPECÍFICA (20/1990; 49/2002; 19/1994)- LEGISLACIÓN PRESUPUESTARIA Y MERCANTIL (PGC)- DERECHO COMUNITARIO: FILIALES; INTERESES Y CÁNONES; LIBERTADES
1.- FUNDAMENTOS: NATURALEZA Y PRINCIPIOS
• NATURALEZA(ART. 1): • IMPUESTO DIRECTO, “PROPORCIONAL”• SINTÉTICO, SOBRE LOS BENEFICIOS OBTENIDOS• POR LAS ENTIDADES JURÍDICAS RESIDENTES
• PRINCIPIOS: • NEUTRALIDAD;• COORDINACIÓN IRPF;• COORDINACIÓN INTERNACIONAL;• COMPETITIVIDAD
2.- HECHO IMPONIBLE: RENTA GRAVADA
• EL RESULTADO CONTABLE, EL BENEFICIO, DEL EJERCICIO AJUSTADO A EFECTOS FISCALES
• CARÁCTER SINTÉTICO: RENTA MUNDIAL SIN DISTINGUIR COMPONENTES O FUENTES (ART. 4); RENTA PRESUNTA (ART. 5) IMPUTADA (ARTS. 6, 17.3, 107) Y NO JUSTIFICADA
• TERRITORIO ESPAÑOL, NO OBSTANTE LOS REGÍMENES FORALES, CANARIAS (94/1994) Y LOS TRATADOS INTERNACIONALES (ARTS. 2 Y 3)
• ENTIDADES “RESIDENTES” EN ESPAÑA
2.2. PERÍODO IMPOSITIVO Y DEVENGO (ARTS. 26 Y 27)
• PERÍODO IMPOSITIVO GENERAL: EJERCICIO ECONÓMICO, SIN EXCEDER DE DOCE MESES
• PERÍODOS CORTOS: • EXTINCIÓN• MODIFICACIÓN SUSTANCIAL (CAMBIO DE RÉGIMEN DE
SUJECIÓN)• CAMBIO DE RESIDENCIA
• DEVENGO: EL ÚLTIMO DÍA DEL PERÍODO IMPOSITIVO
3. SUJETO PASIVO. DOMICILIO Y RESIDENCIA
• PERSONAS JURÍDICAS (ART. 7.1.A)) -PRIVADAS, PÚBLICAS O ECLESIÁSTICAS- NO EXENTAS (ART. 9)
• DETERMINADAS ENTIDADES SIN PERSONALIDAD JURÍDICA (ART. 7): FONDOS DE INVERSIÓN; UNIONES DE EMPRESAS
• NO SON SUJETOS PASIVOS: SOCIEDADES CIVILES Y OTRAS ENTIDADES SIN PERSONALIDAD, EN RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS (ART. 6)
• ENTIDADES EXENTAS (ART. 9) • ENTIDADES PARCIALMENTE EXENTAS ( TIT. VIII; CAP. XV) Y
RENTAS EXENTAS (REMISIÓN)
• RESIDENCIA EN ESPAÑA (ART. 8): A) CONSTITUCIÓN CONFORME A LAS LEYES ESPAÑOLASB) DOMICILIO SOCIAL EN ESPAÑAC) SEDE DE DIRECCIÓN EFECTIVA -DIRECCIÓN Y CONTROL- EN ESPAÑA
• DOMICILIO (ART. 8.4 Y 142): EL SOCIAL QUE SEA DE DIRECCIÓN EFECTIVA: GESTIÓN O MAYOR VALOR DEL INMOVILIZADO
• PRESUNCIÓN: PRINCIPALES ACTIVOS O ACTIVIDAD EN ESPAÑA Y RESIDENCIA EN PARAÍSO FISCAL O NULA TRIBUTACIÓN
4. BASE IMPONIBLE
4.1. CONCEPTO Y DETERMINACIÓN (ART. 10)• RESULTADO CONTABLE (LSA Y PGC) AJUSTADO:
A) INGRESOS: • DE LA ACTIVIDAD [SIN IVA]; • FINANCIEROS; • DEL CAPITAL REAL; • SUBVENCIONES Y DONACIONES;• EXTRAORDINARIOS (PLUSVALÍAS Y APLICACIONES
CONTABLES)• AJUSTES POR RENTAS EXENTAS
B) GASTOS CONTABILIZADOS Y JUSTIFICADOS: • BIENES CORRIENTES; • DOTACIONES (AMORTIZACIÓN, PROVISIÓN); • SERVICIOS EXTERIORES; • TRIBUTOS; • PERSONAL; • FINANCIEROS; • EXTRAORDINARIOS (MINUSVALÍAS)
C) AJUSTES POR VALOR, TIEMPO O CALIFICACIÓND) ESTIMACIÓN DIRECTA; SUBSIDIARIAMENTE POR
ESTIMACIÓN INDIRECTA; NAVIERAS, OBJETIVA
ESTRUCTURA CUANTITATIVA DEL IS
RESULTADO CONTABLE(INGRESOS – GASTOS)
(+) AJUSTES POSITIVOS
(-) AJUSTES NEGATIVOS
(-) BASES IMPONIBLESNEGATIVAS ANTERIORES
BASE IMPONIBLE DEL EJERCICIO
(X) TIPO DE GRAVAMEN CUOTA ÍNTEGRA
(-) DEDUCCIONESBONIFICACIONES
PAGOS A CUENTA
CUOTA AINGRESAR/DEVOLVER
4.2. AMORTIZACIONES (ART. 11)
• PROMEDIACIÓN TEMPORAL DEL PRECIO O COSTE DE PRODUCCIÓN DEL INMOVILIZADO MATERIAL O INMATERIAL DURANTE SU VIDA ÚTIL.
• AMORTIZACIÓN (DEPRECIACIÓN) EFECTIVA, SISTEMÁTICA:• LINEAL: MÍNIMO Y MÁXIMO ENTRE COEFICIENTE Y PERÍODO• DEGRESIVA: VALOR PENDIENTE; DÍGITOS• SUJETA A PLAN ESPECÍFICO
• PARTICULARIDADES PARA CIERTOS BIENES: LEASING; FONDO DE COMERCIO; EDIFICIOS I+D
• LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN Y ACELERADA (X2 O X3); 2010/2015• NO HAY LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN DESDE 31/3/2012 Y EJERCICIOS DE
2011.• SUJETOS PASIVOS NO SEAN EMPRESAS REDUCIDAS DIMENSIONES
LÍMITE 40% (2009-10); 20% (2011)
4.3. PROVISIONES
• PROMEDIACIÓN TEMPORAL DE COSTES PREVISIBLES Y PÉRDIDAS EVENTUALES REVERSIBLES
• PÉRDIDAS POR DETERIORO DEL ACTIVO (ART. 12):A) DEPRECIACIÓN DE FONDOS EDITORIALES, FONOGRÁFICOS Y AUDIOVISUALESB) COBERTURA DE INSOLVENCIAS PREVISIBLES Y NO GARANTIZADAS• SEIS MESES; CONCURSO; DELITOS; RECLAMACIÓN• GARANTÍA REAL; SEGURO; PRÓRROGA; VINCULACIÓN
C) DEPRECIACIÓN DE VALORES MOBILIARIOS
• GASTOS POR PROVISIÓN PARA RIESGOS Y DEUDAS (ART. 13) NO DEDUCIBLES: • OBLIGACIONES IMPLÍCITAS O TÁCITAS; • RETRIBUCIONES LABORALES A LARGO PLAZO, SALVO PLANES
DE PROVISIÓN; • RIESGO DE DEVOLUCIONES DE VENTAS• DERIVADOS DE PLANES DE ACCIONARIADO LABORAL• COSTES EXCESIVOS DE CUMPLIMIENTOS CONTRACTUALES Y DE
REESTRUCTURACIONES
4.4. GASTOS NO DEDUCIBLES (ART. 14) • RETRIBUCIÓN DE FONDOS PROPIOS
• MULTAS, SANCIONES Y RECARGOS• PÉRDIDAS DEL JUEGO • DONACIONES, CON EXCEPCIONES• LIBERALIDADES VS PROMOCIÓN, REPRESENTACIÓN O
RETRIBUCIÓN• OPERACIONES REALIZADAS CON PARAÍSOS FISCALES • PROHIBICIÓN DEDUCIBILIDAD: ENTIDADES ENDEUDADAS
CON OTRAS ENTIDADES MISMO GRUPO APORTACIÓN DE CAPITAL O ADQUISICIÓN PARTICIPACIONES
4.5. REGLAS DE VALORACIÓN
• REGLAS GENERALES, COSTE HISTÓRICO : • PRECIO DE ADQUISICIÓN O COSTE DE PRODUCCIÓN (ART. 15.1)• VALOR DE TRANSMISIÓN MENOS VALOR NETO CONTABLE
• REGLAS ESPECIALES EN DETERMINADAS ALTERACIONES PATRIMONIALES:• CORRECCIÓN MONETARIA DE LAS PLUSVALÍAS DERIVADAS DE
ENAJENACIÓN DE INMUEBLES (ART. 15.10.a) 50% EXENCIÓN RENTA TRANSMISIÓN INMUEBLE DESDE 12-5-2012.
• VALOR DE MERCADO (ART. 15.2 – 15.9) Y EFECTOS DE SU SUSTITUCIÓN (ART. 18)
• REGLAS ESPECIALES EN OPERACIONES VINCULADAS (ART. 16):• CONCEPTO DE VINCULACIÓN SOCIOS/SOCIEDADES• VALORES DE MERCADO Y MÉTODOS DE DETERMINACIÓN• DOCUMENTACIÓN, RACIONALIDAD, EFECTIVIDAD• ACUERDO PREVIO DE VALIDACIÓN DEL SISTEMA• AJUSTE BILATERAL EN EL PERÍODO DE IMPUTACIÓN• INFRACCIONES Y SANCIONES• SUBCAPITALIZACIÓN (ART. 20) NO DESDE 2012
• LÍMITE DEDUCIBILIDAD GASTOS FINANCIEROS • 30% BENEFICIO OPERATIVO + 1 MILLON €• EXCESO LÍMITE: DEDUCCIÓN EN 18 AÑOS SIGUIENTES• INFERIORES LÍMITE: ADICIÓN LÍMITE 5 AÑOS SIGUENTES
• ACTUALIZACIÓN DE VALORES (ARTS. 15.1 Y 135)
4.6. IMPUTACIÓN, COMPENSACIÓN DE RENTAS Y RENTAS EXENTAS
• CRITERIO DEL DEVENGO FRENTE AL CRITERIO DE CAJA (ART. 19) SALVO OPERACIONES A PLAZOS
• COMPENSACIÓN DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS EN LOS 18 AÑOS INMEDIATOS Y SUCESIVOS (ART. 25)• LIMITACIÓN: VOLUMEN OPERACIONES >6.010.121,04€ DOCE MESES
ANTERIORES• 2011 20-60 MM€ =75% 2012/13 50%• 2012-13 +60 MM€ = 50% 2012/13 25%
• RENTAS OBTENIDAS EN EL EXTRANJERO: DIVIDENDOS Y PLUSVALÍAS DE ENTIDADES ASOCIADAS SUJETAS A GRAVAMEN SIMILAR (ARTS. 21-22 LIS) • EXENCIÓN SÓLO EN LA RENTA CORRESPONDA CON INCREMENTO DE
LAS RESERVAS; PLUSVALÍAS TÁCITAS. EL RESTO SOLO PODRÁ APLICAR DDI.
• RENTAS DE DETERMINADAS AYUDAS PÚBLICAS• RENTAS DERIVADAS DE CIERTAS DONACIONES
5. DEUDA TRIBUTARIA
5.1. CUOTA ÍNTEGRA (ARTS. 28-29)• TIPO DE GRAVAMEN GENERAL:30%• TIPOS ESPECÍFICOS:
• 35%: Hidrocarburos; • 25%; 20%: Cooperativas;• 18%: SOCIMI; 1%: SICAV; 0%: FF.PP.• 8%;10%: Dividendos
• TIPOS PROGRESIVOS:• Reducida dimensión: 25%/30%; 120.000 €• Microempresas (2009-11): 20%/25%; 120.000 €• Creación de empresas (2013): 15%; 100.000; 20%; 3 AÑOS
5.2.- CUOTA “LÍQUIDA” Y “DIFERENCIAL”
• DEDUCCIONES Y EXENCIONES PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNA (ART. 30):• 50% DE LA TRIBUTACIÓN NOMINAL DEL DIVIDENDO• REGLAS ESPECIALES: EXENCIÓN PARA FILIALES (5%); PLUSVALÍAS;
LAVADO DE CUPÓN• DEDUCCIONES PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN
INTERNACIONAL (ARTS. 31-32):• REGLA GENERAL: IMPUTACIÓN ORDINARIA• DIVIDENDOS Y PLUSVALÍAS DE SOCIEDADES FILIALES (5%): OPCIÓN
ENTRE LA EXENCIÓN Y LA DEDUCCIÓN DEL IMPUESTO PAGADO EN EL EXTRANJERO
BONIFICACIONES
• BONIFICACIONES (ARTS. 33 Y 34):- RENTAS EFECTIVAMENTE OBTENIDAS EN CEUTA O MELILLA: 50%- RENTAS DERIVADAS DE EXPORTACIÓN DE CIERTOS PRODUCTOS CULTURALES: 75% (2014)- RENTAS DERIVADAS DE SERVICIOS PÚBLICOS LOCALES POR SOCIEDADES DE CAPITAL PÚBLICO: 99%
INCENTIVOS FISCALES A LA INVERSIÓN (ARTS. 35 A
44) (2014):• I+D+I: 25%/42% +18%; 8%• BIENES DE INTERÉS CULTURAL: 10%; 20%; 5%; REDUCCIÓN (2014)• INSTALACIONES MEDIOAMIENTALES Y ENERGÍAS RENOVABLES: 2% (2011)• FORMACIÓN TIC: 1%/2% (2011)• EMPLEO Y APORTACIONES DISCAPACITADOS: 6.000; 10%/27.000 €• CONTRATACIÓN DE EMPLEADOS (2013)• REINVERSIÓN DE BENEFICIOS EXTRAORDINARIOS: 12 %
• DISPOSICIONES COMUNES:- LÍMITE GLOBAL: 35% DE LA CUOTA ÍNTEGRA MENOS DEDUCCIONES Y BONIFICACIONES.- SUBVENCIONES: EXCLUSIÓN DE LA BASE DE LA INVERSIÓN (65% Ó 100%)- COMPENSACIÓN: 10 O 15 EJERCICIOS, SIGUIENTES AL 1º CON RESULTADOS POSITIVOS- MANTENIMIENTO DE LA INVERSIÓN: 5 O 3 AÑOS O VIDA ÚTIL
• DEDUCCIONES COYUNTURALES [DISP. AD. 12ª Y LEYES ESPECIALES (49/2002)] • (CUOTA DIFERENCIAL): DEDUCCIÓN DE LOS PAGOS A CUENTA (ART. 46)
DISPOSICIONES COMUNES Y OTRAS DEDUCCIONES
LIMITACIONES A LAS DEDUCCIONES NOVEDAD
2012-20132012 Y 2013:• DEDUCCIÓN FONDO DE COMERCIO (ART.12.6): 1%• DEDUCIBILIDAD DEL FC DE FUSIÓN (ART. 89.3): 1%• DEDUCIBILIDAD DEL FC FINANCIERO (ART. 12.5): 1%• DEDUCIBILIDAD INMOBILIZADO INTANGIBLE DE VIDA
ÚTIL INDEFINIDA (ART. 12.7): 2%• DEDUCCIONES POR INVERSIONES (ART. 44): DDI Y
BONIFICACIONES 25% Y 50%• 2012 Y SS: PLAZO DE APLICACIÓN DEDUCCIONES: 15
AÑOS (GENERALES) 18 AÑOS (ART. 35 Y 36)
II. REGÍMENES ESPECIALES Y
GESTIÓN
1. ENTIDADES PARCIALMENTE EXENTAS
(ARTS. 120-122)• LEY 49/2002 DE INCENTIVOS FISCALES; COLEGIOS
PROFESIONALES, SINDICATOS, ASOCIACIONES, ETCÉTERA
• RENDIMIENTOS DERIVADOS DE SU "ACTIVIDAD ESPECÍFICA"; DONACIONES Y PLUSVALÍAS REINVERTIDAS
2. SOCIEDADES PATRIMONIALES Y TRANSPARENCIA FISCAL (ARTS.
61-63)
• SOCIEDADES DE TENENCIA DE VALORES; TENENCIA DE BIENES; • BASE IMPONIBLE DE ACUERDO CON IRPF• LA SOCIEDAD TRIBUTA AL 40% (DEROGADO EL 1/01/2007)• TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL (ART. 107):
- RENTAS PASIVAS GENERADAS POR FILIALES RESIDENCIADAS EN TERRITORIOS DE BAJA FISCALIDAD- OBLIGACIONES DE INFORMACIÓN O 15% DE LA INVERSIÓN
3. EMPRESAS DE REDUCIDA DIMENSIÓN (ARTS. 108-114)
• IMPORTE NETO DE LA CIFRA DE NEGOCIOS INFERIOR A 8 MILLONES EURO; 5 MILLONES
• LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN LIMITADA DE CIERTOS ACTIVOS, SI SE INCREMENTA LA PLANTILLA
• AMORTIZACIÓN ACELERADA EN TODO CASO• MAYOR FLEXIBILIDAD A LA DEDUCCIÓN DE DOTACIONES
POR INSOLVENCIA• TIPO DE GRAVAMEN DEL 25%/20% A LOS PRIMEROS
300.000 EURO
4. OTROS REGÍMENES ESPECIALES
• GRUPOS DE SOCIEDADES Y SOCIEDADES HOLDING (ARTS. 64-82, 116-119)- OPCIÓN POR CONSOLIDACIÓN DE BALANCES- OPCIÓN POR NO TRIBUTACIÓN DE LOS DIVIDENDOS RECIBIDOSPOR CIERTAS ENTIDADES DE TENENCIA DE VALORES EXTRANJEROS CUYO OBJETO SOCIAL PRIMORDIAL ES LADIRECCIÓN Y GESTIÓN DE LOS MISMOS
• FUSIONES, ESCISIONES, APORTACIONES DE ACTIVOS Y CANJES DE VALORES (ARTS. 83-96)- NO SUJECIÓN, OPTATIVA, DE LAS PLUSVALÍAS PUESTAS DE MANIFIESTO- SUBROGACIÓN EN LOS DERECHOS Y LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS
REFUNDICIÓN DE NORMATIVA SECTORIAL
• AGRUPACIONES DE INTERÉS ECONÓMICO;• UNIONES TEMPORALES DE EMPRESAS; • SOCIEDADES DE CAPITAL-RIESGO Y DE DESARROLLO INDUSTRIAL
REGIONAL; • INSTITUCIONES DE INVERSIÓN COLECTIVA; • MINERÍA; • HIDROCARBUROS; • NAVIERAS; • MONTES VECINALES EN MANO COMÚN; • ENTIDADES DEPORTIVAS;• ENTIDADES DEDICADAS AL ARRENDAMIENTO DE VIVIENDAS
(ARTS. 53-54)
5. GESTIÓN DEL IMPUESTO• INDICE DE ENTIDADES (130-132)• OBLIGACIONES CONTABLES Y DE INFORMACIÓN (ARTS. 133)• DECLARACIÓN-AUTOLIQUIDACIÓN: 25 DÍAS NATURALES A LOS
SEIS MESES DEL CIERRE (ARTS. 136-137)• LIQUIDACIÓN PROVISIONAL POR LOS ÓRGANOS DE GESTIÓN Y
DEVOLUCIÓN (ARTS. 139)• INSPECCIÓN E INCREMENTOS INJUSTIFICADOS DE PATRIMONIO
(ART. 134)
6. PRESTACIONES A CUENTA
• PAGOS FRACCIONADOS (ART. 45):- A CUENTA DE LA DEUDA TRIBUTARIA- OPCIÓN POR EJERCICIO PRECEDENTE O EN CURSO
• LPGE: ABRIL; OCTUBRE; DICIEMBRE• OBLIGACIONES DE RETENCIÓN E INGRESO A CUENTA (ART. 141): 20%.• 2013: -10 MM€ 21%; 10-20 MM€ 23%; 20-60 MM€ 26%; +60 MM€ 29%. • BASE IMPONIBLE CORRIDA
• 25% DIVIDENDOS Y RENTAS DEVENGADAS• = Ó > 20 MM€ 4%;2%SIN AJUSTES, MINORADO; SIN AJUSTES SIN
MINORAR 6;12%• SEGÚN QUÉ ENTIDADES Y SOCIMIS NO OBLIGADOS A PAGO MÍNIMO