Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de sociedades Página 1 Cómo reconocer el efecto generado por el ISR y IETU diferidos en los estados financieros de una empresa de Régimen General mediante la aplicación de la NIF D-4. Irma Cecilia Ortega Moreno*, Josué David Quintanilla Aragón*, Ana Lilia Coria Páez* *Instituto Politécnico Nacional. ESCA Tepepan. Ciudad de México. México. Email: [email protected]Teléfono: (55)57296000 ext. 73509 Resumen: La información financiera se determina a través del sistema de información que tienen las entidades económicas para la toma de decisiones. En este sentido el sistema contable incluye el proceso consistente en identificar, medir, analizar y comunicar la información económica y financiera de una entidad económica, con el propósito que sobre la base de ella, los posibles usuarios puedan formular juicios, elaborar planes, así como evaluar la actuación de sus directivos. En este contexto el trabajo tiene como objetivo presentar la utilización de la Norma de Información Financiera D-4 (Impuestos a la Utilidad) en su aplicación fiscal y su análisis en la aplicación contable tanto fiscal. Con el fin de lograr el objetivo planteado el trabajo primero se presenta la problemática, después una introducción a los impuestos diferidos, enseguida los efectos del reconocimiento de los impuestos diferidos así como el método de activos y pasivos juntamente con caso hipotético; para finalmente se presentar las conclusiones. Palabras clave: impuestos diferidos, impuestos a la utilidad, NIF D-4
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Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
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Cómo reconocer el efecto generado por el ISR y IETU diferidos en los
estados financieros de una empresa de Régimen General mediante la
aplicación de la NIF D-4.
Irma Cecilia Ortega Moreno*, Josué David Quintanilla Aragón*, Ana Lilia Coria Páez*
La información financiera se determina a través del sistema de información que
tienen las entidades económicas para la toma de decisiones. En este sentido el
sistema contable incluye el proceso consistente en identificar, medir, analizar y
comunicar la información económica y financiera de una entidad económica, con
el propósito que sobre la base de ella, los posibles usuarios puedan formular
juicios, elaborar planes, así como evaluar la actuación de sus directivos.
En este contexto el trabajo tiene como objetivo presentar la utilización de la Norma
de Información Financiera D-4 (Impuestos a la Utilidad) en su aplicación fiscal y su
análisis en la aplicación contable tanto fiscal. Con el fin de lograr el objetivo
planteado el trabajo primero se presenta la problemática, después una
introducción a los impuestos diferidos, enseguida los efectos del reconocimiento
de los impuestos diferidos así como el método de activos y pasivos juntamente
con caso hipotético; para finalmente se presentar las conclusiones.
Palabras clave: impuestos diferidos, impuestos a la utilidad, NIF D-4
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Introducción:
La información en su parte contable se determina a través del sistema de
información que tienen las entidades económicas para la toma de decisiones. En
este sentido el sistema contable incluye el proceso consistente en identificar,
medir, analizar y comunicar la información económica y financiera de una entidad
económica, con el propósito que sobre la base de ella, los posibles usuarios
puedan formular juicios, elaborar planes, así como evaluar la actuación de sus
directivos.
Por otro lado, el régimen tributario al que están sujetas las empresas persigue
otros objetivos, como el de determinar correctamente la base imponible de los
impuestos, para allegarse de recursos fiscales que necesita la federación para que
sean destinados al gasto público mediante la recaudación realizada por las
mismas autoridades fiscales.
Por ende, el trabajo abarca los aspectos esenciales para reconocer los efectos
fiscales de la utilización y aplicación de la NIF D-4. Para ello el documento se
divide en los siguientes apartados: i) la problemática; ii) una introducción a los
impuestos diferidos; iii) los efectos del reconocimiento de los impuestos diferidos;
iv) el método de activos y pasivos y v) un caso hipotético. Y finalmente se
presentar las conclusiones.
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I. Problemática
Comúnmente las empresas mexicanas descuidan las obligaciones que son
impuestas por las Normas de Información Financiera (NIF), las cuales establecen
la valuación, la presentación y revelación para el reconocimiento contable-fiscal de
los impuestos causados y diferidos durante un periodo contable. Una de las NIF
menos aplicadas es la NIF D-4 que se refiere a los Impuestos a la Utilidad.
Cabe señalar que todas las empresas que emitan estados financieros con base en
la NIF A-3 (Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros),
deben determinar los impuestos causados y diferidos, entendiendo que los
impuestos diferidos son aquellas operaciones atribuibles al periodo contable
actual, pero que fiscalmente son reconocidas en momentos diferentes. Por su
parte, la NIF D-4 ayuda al reconocimiento real de la situación fiscal de la empresa
permitiendo así conocer si habrá un impuesto a pagar o a recuperar.
Actualmente, nuestro país está sumergido en la imposición de dos impuestos
directos que gravan a la utilidad: Impuestos Sobre la Renta (ISR) e Impuesto
Empresarial a Tasa Única1 (IETU). Este hecho afecta la operación, del día a día,
de las entidades ya que por un lado son causantes de ISR o son causantes de
IETU, lo cual lleva al problema de no saber determinar la base de gravamen que
da origen al pago de dichos impuestos. Esto se debe a la falta de conocimiento y
aplicación de la NIF D-4.
Por tanto, es de suma importancia para las entidades que evalúen los
antecedentes históricos y sus proyecciones para así evaluar y conocer si causara
esencialmente IETU, de acuerdo con la INIF 8 (Consejo Mexicano para la
1 El 14 de septiembre de 2007, el Congreso de la Unión aprobó la Ley del Impuesto Empresarial a
Tasa Única, la cual fue publicada el 1º de octubre del mismo año en el Diario Oficial de la
Federación. Esta nueva ley entró en vigor el 1º de enero de 2008 y abroga la Ley del Impuesto al
Activo. (Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera
AC, 2007)
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Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera AC, 2007), si
causará esencialmente ISR o será causante de IETU e ISR sólo así se podrá
reconocer el tipo de ajuste que sea necesario aplicar.
Dado lo anterior la pregunta que se plantea responder este trabajo es: ¿Cuáles
son las repercusiones fiscales que se derivan por la aplicación de la NIF D-4
(Impuestos a la utilidad) en las empresas con fines lucrativos?
Cabe señalar que la utilización de la INIF 82 es de suma importancia porque ella
es un apoyo a la aplicación de la NIF D-4, pues da la pauta para identificar los
supuestos en que la entidad se puede presentar, por ejemplo:
Entidades que esencialmente solo pagan ISR
Entidades que esencialmente solo pagan IETU
Entidades que en algunos periodos pagan ISR y en otros pagan IETU
Es fundamental el distinguir, identificar, cuantificar y evaluar todos los métodos
referentes al cálculo e interpretación de la NIF D-4 (Impuestos a la Utilidad), ya
que una mala interpretación o un error al determinar los cálculos puede afectar de
manera importante a las entidades. Pues, en caso de no reconocer estos efectos a
la utilidad, las entidades tendrán información no comparable, existiendo un riesgo
de capitalización en pago de dividendos. Además podrían dejar de incluir en una
negociación los impuestos diferidos en la venta de activos y tendría un dictamen
con una salvedad lo que implicaría una revisión de la autoridad.
II. Introducción a los impuestos diferidos
¿Qué son los Impuestos Diferidos?
Se constituyen cuando la entidad económica adelanta o aplaza el pago de
cualquier contribución a la autoridad administradora, producto de la separación
2 A través de su página de Internet, www.cinif.org.mx, el Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera A.C. (CINIF), puso a disposición del público en general, la Interpretación número 8 a las normas de información financiera (INIF 8), denominada “Efectos del impuesto empresarial a tasa única”.
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que existe entre la reglamentación fiscal y la normatividad contable, siempre que
la entidad pueda probar razonablemente que en el futuro podrá reversar dicho
diferimiento, ya sea por la generación de utilidades, la amortización de pérdidas o
el acreditamiento (aplicación) de créditos legales que sean legalmente
compensables.
Los impuestos diferidos se caracterizan por:
a) Diferimiento: El sentido práctico de adelantar o aplazar el pago de impuestos.
b) Origen: Se originan de las discrepancias entre la reglamentación fiscal y la
normatividad contable.
c) Cuantificación: Cada ejercicio debe calcularse y revisarse la tasa vigente
determinando un efecto acumulado (Balance) y un efecto del ejercicio (Estado
de Resultados).
d) Integración: Debe tener un soporte claro y documentado.
e) Reversión: Debe probarse su reversión en ejercicios futuros.
Normatividad de los impuestos diferidos
Las razones expuestas para la aplicación de la NIF D-4 son:
a) Establecer las normas que deben observarse en el reconocimiento contable
de los impuestos a la utilidad.
b) Reubicar, en la NIF D-3 “Beneficios a los Empleados”, el tema del
tratamiento contable de la Participación de los Trabajadores en la Utilidad.
c) Incorporar precisiones y criterios, al tratamiento contable de los impuestos a
la utilidad y el reconocimiento de los impuestos diferidos a la utilidad
diferida.
Adicionalmente la NIF D-4 (Impuestos a la Utilidad) se fundamenta en el Marco
Conceptual comprendido en las NIF de la Serie A “Marco Conceptual”.
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En el estudio de la NIF D-4 (Impuestos a la Utilidad) es necesario hacer el
reconocimiento de ciertos términos que son utilizados dentro de la misma norma y
que a continuación se mencionan:
Impuestos a la Utilidad. Es el impuesto causado y el impuesto diferido del
periodo.
Impuesto Causado. Es el impuesto a cargo de la entidad, atribuible a la utilidad
del periodo determinado con base en las disposiciones fiscales aplicables a
dicho periodo.
En términos generales, la mecánica para determinar el ISR causado en el
ejercicio, en el caso de las personas morales del régimen general, se establece en
el artículo 10 de la Ley de ISR y se muestra en el siguiente cuadro.
Cuadro No. 1 Determinación del ISR causado
Ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio
(-) Deducciones autorizadas en el ejercicio
(=) Utilidad o pérdida fiscal
(-) Pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores
(=) Resultado fiscal
(*) Tasa del ISR
(=) ISR causado
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010), LISR Art. 10
Con respecto al IETU, la mecánica para determinarlo se contiene en los artículos
1° y 8° de la Ley que regula este impuesto y, en términos generales, es:
Cuadro No. 2 Determinación del IETU causado
Ingresos por enajenación de bienes, prestación de servicios y por el otorgamiento
del uso o goce temporal de bienes, efectivamente cobrados en el ejercicio
(-) Deducciones autorizadas efectivamente pagadas en el ejercicio
(=) Base gravable
(*) Tasa del IETU
(=) IETU mensual determinado
(-) Crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos
(=) Diferencia
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(-) Crédito fiscal por salarios pagados y aportaciones de seguridad pagadas
(=) IETU causado en el ejercicio
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010), LIET Art. 1.8°
Nota: De acuerdo con diversas disposiciones fiscales existen otros créditos aplicables contra el IETU, los
cuales deben considerarse para la determinación del impuesto causado.
A continuación se hace la diferenciación entre un impuesto diferido y un impuesto
causado (referido en los cuadros anteriores) y las acciones a tomar en cada caso:
a) Impuesto diferido
Es el impuesto a cargo o a favor de la entidad atribuible a la utilidad del periodo
y que surge de las diferencias temporales, las pérdidas y los créditos fiscales.
Este impuesto se devenga en un periodo contable (periodo en el cual se
reconoce) y se realiza en otro. Lo cual ocurre cuando se revierten las
diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los
créditos fiscales.
b) Impuesto causado por pagar o a favor
Es el impuesto causado en el periodo menos los anticipos, más los impuestos
causados en periodos anteriores y no enterados, cuando este resultado sea un
cargo de la entidad representa un impuesto por pagar o de lo contrario un
impuesto a favor
A su vez, por lo que se refiere a ISR por pagar o saldo a favor de este impuesto, la
mecánica para determinarlo es la que a continuación se señala (artículos 10 y 14
de la Ley de ISR):
Cuadro No. 3 Determinación del ISR a pagar o saldo a favor
ISR causado en el ejercicio
(-) Pagos provisionales del ISR
(=) ISR por pagar o saldo a favor
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010), LISR Art. 10
Asimismo, el IETU por pagar o saldo a favor de este impuesto se determina de la
manera siguiente (artículo 8°. de la Ley del IETU):
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Cuadro No. 4 Determinación del la diferencia a pagar
IETU causado en el ejercicio
(-) ISR causado en el ejercicio
(=) Diferencia por pagar
(-) Pagos provisionales de IETU
(=) IETU por pagar o saldo a favor
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010), LIET Art. 1.8°
De los cuadros anteriores se derivan conceptos que deben identificarse para la
aplicación de la NIF D-4 y que son los siguientes:
a) Pasivo por Impuesto Diferido
Es el impuesto a la utilidad pagadero en periodos futuros derivado de
diferencias temporales acumulables.
b) Activo por impuesto diferido
Es el impuesto a la utilidad recuperable en periodos futuros derivados de
diferencias temporales deducibles, de pérdidas fiscales por amortizar y
de créditos fiscales por aprovechar según proceda.
c) Diferencia temporal
Es la diferencia resultante de comparar el valor contable de un activo o
de un pasivo contra su valor fiscal, pudiendo ser deducible o acumulable
para efectos fiscales en el futuro.
d) Diferencia temporal deducible
Aquella partida que en periodos futuros, partiendo de la utilidad contable
se disminuirá (en su caso, partiendo de la pérdida contable se
incrementará), para obtener la utilidad o pérdida fiscal; por lo anterior,
genera un activo por impuesto diferido.
e) Diferencia temporal acumulable
Aquella partida que en periodos futuros, partiendo de la utilidad contable
se incrementara (en su caso partiendo de la pérdida contable se
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disminuirá), para obtener la utilidad o pérdida fiscal, por lo anterior,
genera un pasivo por impuesto diferido.
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III. Efectos del reconocimiento de los impuestos diferidos
Existen efectos tanto positivos como negativos al reconocer o no los impuestos
diferidos de acuerdo con la NIF D-4 como:
Positivos
Reconocimiento razonable en resultados y balance de efecto de los
impuestos
Incorporación a la contabilidad de las cargas y beneficios tributarios
probables, que se materializaran en el futuro
Si no se reconoce
Información no comparable, no uniforme, etc.
Riesgo de capitalización en caso de pago de dividendos.
En caso de compras y ventas de empresas podrían existir pasivos no
registrados o dejar de incluir en la negociación activos por impuestos
diferidos.
Dictamen con una salvedad, dependiendo de la materialidad de los efectos.
A continuación se presenta un ejemplo ficticio de una empresa sin y con la
consideración de los impuestos diferidos, es decir sin y con el reconocimiento de
su impacto en la utilidad. Cabe señalar que este ejemplo sólo es para fines de
presentación de los efectos de la aplicación de la NIF-D4.
Cuadro No. 5 Empresa sin impuestos diferidos (Sin la aplicación de la NIF D-4)
Concepto 2006 2007 2008 2009 2010
Utilidad antes de impuestos 1000 1000 1000 1000 1000
